Innebörden av begreppet helt försäkringsbestånd

Betänkande 2021/22:SkU26

Skatteutskottets betänkande

2021/22:SkU26

Innebörden av begreppet helt försäkringsbestånd

Sammanfattning

Utskottet ställer sig bakom regeringens förslag till tillägg till reglerna om överlåtelse av helt försäkringsbestånd i inkomstskattelagen och lagen om avkastningsskatt på pensionsmedel. Tilläggen innebär att ett försäkringsföretag kan överlåta samtliga tjänstepensionsförsäkringar eller samtliga andra försäkringar än tjänstepensionsförsäkringar, och därmed sammanhängande verksamhet, till ett annat försäkringsföretag utan inkomstskattekonsekvenser och med skattemässig kontinuitet i fråga om avkastningsbeskattade tillgångar. Det övertagande företaget inträder i det överlåtande företagets skattemässiga situation. Som förutsättning gäller dock, utöver de villkor som sedan tidigare gäller för skattefri överlåtelse av ett helt försäkringsbestånd, att överlåtelsen görs som ett led i att tjänstepensionsverksamheten ska bedrivas av ett tjänstepensionsföretag.

Ändringarna föreslås träda i kraft den 1 juli 2022 och upphöra att gälla den 1 januari 2023. De nya bestämmelserna får tillämpas på överlåtelser av försäkringsbestånd som genomförs under kalenderåret 2022.

Behandlade förslag

Proposition 2021/22:154 Innebörden av begreppet helt försäkringsbestånd.

Innehållsförteckning

Utskottets förslag till riksdagsbeslut

Redogörelse för ärendet

Ärendet och dess beredning

Bakgrund

Propositionens huvudsakliga innehåll

Utskottets överväganden

Innebörden av begreppet helt försäkringsbestånd

Bilaga 1
Förteckning över behandlade förslag

Propositionen

Bilaga 2
Regeringens lagförslag

Utskottets förslag till riksdagsbeslut

Innebörden av begreppet helt försäkringsbestånd

Riksdagen antar regeringens förslag till

1. lag om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel,

2. lag om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel,

3. lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229),

4. lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229).

Därmed bifaller riksdagen proposition 2021/22:154 punkterna 1–4.

Stockholm den 10 maj 2022

På skatteutskottets vägnar

Jörgen Hellman

Följande ledamöter har deltagit i beslutet: Jörgen Hellman (S), Per Åsling (C), Niklas Wykman (M), Helena Bouveng (M), Eric Westroth (SD), Sultan Kayhan (S), Ulla Andersson (V), Magnus Stuart (M), David Lång (SD), Patrik Lundqvist (S), Hampus Hagman (KD), Anna Vikström (S), Gulan Avci (L), Kjell Jansson (M), Hannah Bergstedt (S) och Lorentz Tovatt (MP).

Redogörelse för ärendet

Ärendet och dess beredning

I betänkandet behandlar utskottet regeringens proposition 2021/22:154 Innebörden av begreppet helt försäkringsbestånd. Regeringens förslag till riksdagsbeslut finns i bilaga 1. Regeringens lagförslag återges i bilaga 2. Det har inte väckts några motioner i ärendet.

Bakgrund

Om ett försäkringsföretags hela försäkringsbestånd tas över av ett annat försäkringsföretag, ska det överlåtande företaget inte ta upp någon inkomst eller dra av någon utgift på grund av överlåtelsen. Det övertagande företaget inträder i stället i det överlåtande företagets skattemässiga situation (39 kap. 12 § inkomstskattelagen [1999:1229], förkortad IL). Bestämmelser om skattemässig kontinuitet när ett försäkringsföretag förvärvar ett helt försäkringsbestånd från ett annat försäkringsföretag infördes redan 1964 (prop. 1964:38). Vid den tidpunkten fanns det inte associationsrättsliga regler om fusion av försäkringsföretag. Sådana företag slogs i stället samman genom att det ena försäkringsföretaget överlät hela sitt försäkringsbestånd till ett annat försäkringsföretag, varefter det överlåtande företaget likviderades. Införandet av bestämmelser om skattemässig kontinuitet vid beståndsöverlåtelser innebar att sammanslagningar av försäkringsföretag skatterättsligt kom att behandlas på motsvarande sätt som fusioner enligt aktiebolagslagen. I dag innehåller dock försäkringsrörelselagen (2010:2043) fusionsbestämmelser för alla typer av försäkringsföretag.

När skatteregler för tjänstepensionsföretag infördes aktualiserades frågan om att utsträcka kontinuitetsregeln till att även omfatta delbeståndsavyttringar. Regeringen anförde dock att det saknades skäl att införa bestämmelser om skattefria avyttringar av delar av försäkringsbestånd (prop. 2018/19:161 s. 30f). Regeringen påpekade att innan en omstrukturering genomförs bör de inblandade parterna väga fördelarna av transaktionerna mot eventuella skattemässiga konsekvenser. Det hänvisades även till att försäkringsbestånd som beskattas med avkastningsskatt kan överlåtas utan inkomstbeskattning samt att försäkringsföretagen omfattas av de befintliga omstruktureringsreglerna i inkomstskattelagen.

Skatterättsnämnden meddelade den 22 september 2021, dnr 9-21/D, ett förhandsbesked om överlåtelse av del av försäkringsbestånd från ett ömsesidigt försäkringsföretag till ett helägt dotterbolag. I förutsättningarna angavs att ett försäkringsföretags samtliga tjänstepensionsförsäkringar skulle överlåtas till ett nybildat helägt tjänstepensionsaktiebolag. I det överlåtande försäkringsföretaget fanns övriga livförsäkringar kvar, dvs. det var inte fråga om att överlåta samtliga försäkringar från det överlåtande företaget. Syftet med överlåtelsen var att renodla verksamheten genom att hänföra samtliga tjänstepensionsförsäkringar till det nybildade bolaget. Skatterättsnämnden analyserar frågan om 39 kap. 12 § IL skulle kunna tillämpas på överlåtelsen och konstaterar att det inte framgår av lagtexten vad som avses med ett helt försäkringsbestånd. Nämnden konstaterar även att såväl äldre som senare förarbetsuttalanden pekar på att bestämmelsen är avsedd att tillämpas på sammanslagningar som kan jämställas med fusioner. Den kan därmed enligt nämnden inte tillämpas på delbeståndsöverlåtelser som den aktuella.

Tre av nämndens ledamöter var skiljaktiga och anförde att den kontinuitetsprincip som ligger till grund för bestämmelsen i 39 kap. 12 § IL borde kunna få genomslag på beskattningen i detta fall, trots att ordalydelsen talar emot en sådan tolkning. Minoriteten menade att skälen för skattemässig kontinuitet väger lika tungt vid överlåtelse av hela beståndet av en viss typ av försäkringar som vid överlåtelse av samtliga försäkringar. Vidare angavs att den beskrivna transaktionen inte ger upphov till intäkter och kostnader i vanlig mening, att det inte realiseras några inkomster och att en beskattning av överförda värden medför konsekvenser som kan framstå som märkliga.

Skatterättsnämndens förhandsbesked har överklagats till Högsta förvaltningsdomstolen (HFD). Hur transaktionen ska behandlas skatterättsligt är således ännu inte slutligt avgjort. Med hänsyn till att berörda försäkringsföretag bör ges möjlighet till renodling av tjänstepensionsverksamheten före utgången av 2022 gör regeringen bedömningen att det inte finns tid att vänta till dess att HFD slutligt har avgjort frågan. Bestämmelserna om överlåtelse av helt försäkringsbestånd bör därför utvidgas till att omfatta åtminstone den transaktion som beskrivs i förhandsbeskedet.

Propositionens huvudsakliga innehåll

I propositionen föreslår regeringen tillägg till reglerna om överlåtelse av helt försäkringsbestånd i inkomstskattelagen (1999:1229) och lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel. Tilläggen innebär att ett försäkringsföretag kan överlåta samtliga tjänstepensionsförsäkringar eller samtliga andra försäkringar än tjänstepensionsförsäkringar, och därmed sammanhängande verksamhet, till ett annat försäkringsföretag utan inkomstskattekonsekvenser och med skattemässig kontinuitet i fråga om avkastningsbeskattade tillgångar. Det övertagande företaget inträder i det överlåtande företagets skattemässiga situation. Som förutsättning gäller dock, utöver de villkor som sedan tidigare gäller för skattefri överlåtelse av ett helt försäkringsbestånd, att överlåtelsen görs som ett led i att tjänstepensionsverksamheten ska bedrivas av ett tjänstepensionsföretag.

Ändringarna föreslås träda i kraft den 1 juli 2022 och upphöra att gälla den 1 januari 2023. De nya bestämmelserna får tillämpas på överlåtelser av försäkringsbestånd som genomförs under kalenderåret 2022.

Utskottets överväganden

Innebörden av begreppet helt försäkringsbestånd

Utskottets förslag i korthet

Riksdagen antar regeringens förslag till tillägg till reglerna om överlåtelse av helt försäkringsbestånd i inkomstskattelagen och lagen om avkastningsskatt på pensionsmedel.

Propositionen

Tillägg till vad som avses med ett helt försäkringsbestånd

Det särskilda regelverket för tjänstepensionsföretag började gälla i december 2019. Försäkringsföretag som i mer än ringa utsträckning bedriver annan försäkringsverksamhet tillsammans med tjänstepensionsverksamheten kan inte tillämpa reglerna för tjänstepensionsföretag utan att renodla verksamheten. För att en sådan renodling ska kunna genomföras utan omedelbara inkomstskatteeffekter måste den uppfylla villkoren för något av de omstruktureringsregelverk som finns i inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL. Till exempel kan reglerna om fusion, fission, partiell fission, verksamhetsavyttringar eller underprisöverlåtelser tillämpas för att undvika omedelbar beskattning vid en koncernintern överlåtelse. Samtliga dessa regelverk är generella och kan tillämpas av alla försäkringsföretag oavsett företagsform. Inkomstskattereglerna är således neutralt utformade och står öppna för såväl försäkringsaktiebolag som ömsesidiga försäkringsbolag. Det finns dock vissa begränsningar i den associationsrättsliga regleringen. För försäkringsaktiebolag finns det bestämmelser om delning, se 24 kap. aktiebolagslagen (2005:551) och 11 kap. 40–44 §§ försäkringsrörelselagen (2010:2043), förkortad FRL. Sådana bestämmelser saknas dock för ömsesidiga försäkringsbolag. Det är därför inte praktiskt möjligt för ömsesidiga försäkringsföretag att genomföra en omstrukturering utan omedelbara inkomstskattekonsekvenser med stöd av regelverken om fission och partiell fission, något som annars varit naturligt vid en renodling av tjänstepensionsverksamheten.

Av det tidigare nämnda förhandsbeskedet från Skatterättsnämnden framgår att en sådan överlåtelse av en del av ett försäkringsbestånd från ett ömsesidigt försäkringsföretag till ett helägt dotterbolag som beskrivs i beskedet inte kan genomföras utan inkomstskattekonsekvenser.

Regeringen anser att det är angeläget att inkomstskattereglerna inte motverkar tillämpning av regelverket om tjänstepensionsföretag. Alla försäkringsföretag, oavsett ägandeform, bör ges samma möjligheter att renodla verksamheten utan omedelbara inkomstskattekonsekvenser och därmed kunna omfattas av tjänstepensionsregelverket. I ett fall som det som anges i förhandsbeskedet, där tjänstepensionsverksamheten förs över till ett helägt dotterbolag, finns det enligt regeringens mening inga principiella skäl för inkomstbeskattning av överlåtelsen. Tvärtom är inkomstskattelagstiftningen överlag generös med undantag för koncerninterna omstruktureringar. Som minoriteten i Skatterättsnämnden uttalar kan skälen för skattemässig kontinuitet anses väga lika tungt vid en överlåtelse av hela beståndet av en viss typ av försäkringar som vid överlåtelse av samtliga försäkringar i bolaget. Vid en överföring av de förpliktelser som följer av försäkringsavtalen och motsvarande tillgångsvärde uppkommer det inte några intäkter och kostnader i vanlig mening. De övergripande ägarförhållandena ändras inte när tillgångar och skulder överförs till ett helägt dotterbolag.

Skatterättsnämndens förhandsbesked har överklagats till Högsta förvaltningsdomstolen (HFD). Hur transaktionen ska behandlas skatterättsligt är således ännu inte slutligt avgjort. Med hänsyn till att berörda försäkringsföretag bör ges möjlighet till renodling av tjänstepensionsverksamheten före utgången av 2022 gör regeringen bedömningen att det inte finns tid att vänta till dess att HFD slutligt har avgjort frågan. Bestämmelserna om överlåtelse av helt försäkringsbestånd bör därför utvidgas till att omfatta åtminstone den transaktion som beskrivs i förhandsbeskedet.

Regeringen föreslår därför att överlåtelse av ett försäkringsföretags hela tjänstepensionsförsäkringsbestånd eller hela bestånd av försäkringar som inte utgör tjänstepensionsförsäkringar, och därmed sammanhängande verksamhet, ska kunna genomföras utan omedelbara inkomstskatteeffekter för det överlåtande företaget. Det övertagande företaget ska enligt förslaget inträda i det överlåtande företagets skattemässiga situation. Det gäller dock bara om överlåtelsen genomförs som ett led i att tjänstepensionsverksamheten ska bedrivas av ett tjänstepensionsföretag.

Överlåtelse av avkastningsbeskattade tillgångar

Som utgångspunkt ska livförsäkringsföretag inte ta upp inkomster som hänför sig till tillgångar och skulder som förvaltas för försäkringstagarnas räkning eller influtna premier, vilket framgår av 39 kap. 3 § IL. I stället är företaget skattskyldigt enligt lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel, förkortad AvpL, för dessa tillgångar. Avkastningsskatt är en schablonmässig inkomstbeskattning av avkastningen på försäkringskapitalet.

Vid överlåtelse av ett livförsäkringsföretags hela försäkringsbestånd till ett annat sådant företag, eller vid fusion mellan två sådana företag, inträder det övertagande företaget i det överlåtande företagets skattemässiga situation enligt 9 § femte stycket AvpL. Detsamma bör gälla vid sådana överlåtelser av försäkringsbestånd som nu är i fråga. Det löses i lagstiftningen genom en hänvisning till sådana överlåtelser av försäkringsbestånd som anges i 39 kap. 12 § första stycket IL. Innebörden är således att skattemässig kontinuitet för avkastningsbeskattade tillgångar kommer att gälla vid

•       fusion,

•       överlåtelse av ett försäkringsföretags hela försäkringsbestånd,

•       överlåtelse av ett försäkringsföretags hela tjänstepensionsförsäkringsbestånd, och

•       överlåtelse av ett försäkringsföretags hela bestånd av andra försäkringar än tjänstepensionsförsäkringar.

För skattemässig kontinuitet gäller även att fusionen eller överlåtelsen ska ske mellan två livförsäkringsföretag som är skattskyldiga enligt lagen om avkastningsskatt på pensionsmedel. I de två sistnämnda fallen krävs också att överlåtelsen genomförs som ett led i att tjänstepensionsverksamheten ska bedrivas av ett tjänstepensionsföretag. Om bestämmelsen är tillämplig inträder det övertagande företaget i det överlåtande företagets skattemässiga situation i fråga om avkastningsbeskattade tillgångar.

Av 9 § sjätte stycket AvpL följer att om ett försäkringsbestånd helt eller delvis överlåts till ett företag som inte är skattskyldigt för avkastningsskatt är det överlåtande företaget skyldigt att betala avkastningsskatt för den del av året som företaget innehaft försäkringsbeståndet. Skattesatsen ska då jämkas i motsvarande mån. Eftersom denna bestämmelse redan i dag gäller för överlåtelse av försäkringsbestånd kommer den utan ändring att bli tillämplig även vid nu behandlade överlåtelser.

Sammanfattningsvis föreslår regeringen att det övertagande företaget ska inträda i det överlåtande företagets skattemässiga situation enligt lagen om avkastningsskatt på pensionsmedel vid överlåtelse av ett försäkringsföretags hela tjänstepensionsförsäkringsbestånd och därmed sammanhängande verksamhet eller hela bestånd av försäkringar som inte utgör tjänstepensionsförsäkringar. Det gäller dock bara om överlåtelsen genomförs som ett led i att tjänstepensionsverksamheten ska bedrivas av ett tjänstepensionsföretag.

Ikraftträdande- och övergångsbestämmelser

De nu föreslagna lagändringarna genomförs för att alla försäkringsföretag, oavsett företagsform, ska kunna renodla sin tjänstepensionsverksamhet utan inkomstskattekonsekvenser i syfte att tjänstepensionsverksamheten ska bedrivas av ett tjänstepensionsföretag. Den övergångsreglering som finns i försäkringsrörelselagen får tillämpas t.o.m. den 31 december 2022 (se prop. 2018/19:158 s. 663ff där det föreslogs en förlängning av övergångstiden). Det innebär kortfattat att försäkringsföretag som bedriver tjänstepensionsverksamhet före det angivna datumet måste välja om företaget ska omvandlas till ett tjänstepensionsföretag och därmed tillämpa bestämmelserna i lagen om tjänstepensionsföretag (som härrör från det andra tjänstepensionsdirektivet) eller inte bli ett tjänstepensionsföretag och tillämpa försäkringsrörelselagens bestämmelser (som härrör från Solvens II). För att syftet med de föreslagna bestämmelserna ska uppfyllas är det enligt regeringens mening avgörande att de kan tillämpas innan övergångsregleringen upphör.

Regeringen föreslår därför att lagändringarna ska träda i kraft den 1 juli 2022 och upphöra att gälla den 1 januari 2023. Ändringarna ska enligt förslaget tillämpas på överlåtelser av försäkringsbestånd och därmed sammanhängande verksamhet som genomförs efter den 31 december 2021 men före den 1 januari 2023.

Utskottets ställningstagande

De tillägg som regeringen föreslår innebär att ett försäkringsföretag kan överlåta samtliga tjänstepensionsförsäkringar eller samtliga andra försäkringar än tjänstepensionsförsäkringar, och därmed sammanhängande verksamhet, till ett annat försäkringsföretag utan inkomstskattekonsekvenser och med skattemässig kontinuitet i fråga om avkastningsbeskattade tillgångar. Det övertagande företaget inträder i det överlåtande företagets skattemässiga situation.

Utskottet har inget att invända mot regeringens förslag och tillstyrker därmed propositionen.

Bilaga 1

Förteckning över behandlade förslag

Propositionen

Proposition 2021/22:154 Innebörden av begreppet helt försäkringsbestånd:

1.Riksdagen antar regeringens förslag till lag om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel.

2.Riksdagen antar regeringens förslag till lag om ändring i lagen (1990:661) om avkastningsskatt på pensionsmedel.

3.Riksdagen antar regeringens förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229).

4.Riksdagen antar regeringens förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229).

Bilaga 2

Regeringens lagförslag