Genomförande av regler i EU:s direktiv mot skatteundandraganden för att neutralisera effekterna av hybrida missmatchningar

Betänkande 2019/20:SkU8

Skatteutskottets betänkande

2019/20:SkU8

Genomförande av regler i EU:s direktiv mot skatteundandraganden för att neutralisera effekterna av hybrida missmatchningar

Sammanfattning

Utskottet ställer sig bakom regeringens förslag om genomförande av regler i EU:s direktiv mot skatteundandraganden för att neutralisera effekterna av hybrida missmatchningar. Hybrida missmatchningar kan uppstå när olikbehandling i nationell lagstiftning vad gäller den skattemässiga be-handlingen av finansiella instrument, företag och fasta driftställen utnyttjas för att undkomma skatt. Förslaget innebär att det andra steget tas i genomförandet av direktivet mot skatteundandraganden. De bestämmelser som föreslås innebär att hybridreglerna i inkomstskattelagen, som trädde i kraft den 1  januari 2019, utökas till att omfatta även andra utgifter än ränteutgifter och ytterligare hybridsituationer samt utökas till att omfatta förfaranden som har ingåtts i syfte att medföra en skatteförmån. De tidigare genomförda be-stämmelserna placeras tillsammans med de nya bestämmelserna i ett nytt kapitel i inkomstskattelagen. De nya bestämmelserna omfattar hybrid-situationer som involverar fasta driftställen, hybridöverföringar, importerade missmatchningar och missmatchningar som rör företag med dubbel hemvist. Bestämmelserna innebär att avdrag ska vägras om motsvarande inkomst inte tas upp till beskattning. Utdelning ska i en viss hybridsituation tas upp till beskattning, vilket innebär ett undantag från reglerna om skattefrihet för utdelning på näringsbetingade andelar. En ny bestämmelse införs i avräkningslagen som begränsar avräkning av utländsk skatt vid hybrid-överföring.

De nya bestämmelserna föreslås träda i kraft den 1 januari 2020.

Behandlade förslag

Proposition 2019/20:13 Genomförande av regler i EU:s direktiv mot skatte-undandraganden för att neutralisera effekterna av hybrida missmatchningar.

Innehållsförteckning

Utskottets förslag till riksdagsbeslut

Redogörelse för ärendet

Ärendet och dess beredning

Bakgrund

Propositionens huvudsakliga innehåll

Utskottets överväganden

Genomförande av regler i EU:s direktiv mot skatteundandraganden för att neutralisera effekterna av hybrida missmatchningar

Bilaga 1
Förteckning över behandlade förslag

Propositionen

Bilaga 2
Regeringens lagförslag

Utskottets förslag till riksdagsbeslut

Genomförande av regler i EU:s direktiv mot skatte-undandraganden för att neutralisera effekterna av hybrida missmatchningar

Riksdagen antar regeringens förslag till

1. lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229),

2. lag om ändring i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt.

Därmed bifaller riksdagen proposition 2019/20:13 punkterna 1 och 2.

Stockholm den 19 november 2019

På skatteutskottets vägnar

Jörgen Hellman

Följande ledamöter har deltagit i beslutet: Jörgen Hellman (S), Niklas Wykman (M), Hillevi Larsson (S), Helena Bouveng (M), Peter Persson (S), Boriana Åberg (M), Patrik Lundqvist (S), Hampus Hagman (KD), Johnny Skalin (SD), Kjell Jansson (M), Sultan Kayhan (S), Anne Oskarsson (SD), Helena Vilhelmsson (C), Janine Alm Ericson (MP), Bo Broman (SD), Maria Nilsson (L) och Andreas Lennkvist Manriquez (V).

Redogörelse för ärendet

Ärendet och dess beredning

I betänkandet behandlar utskottet regeringens proposition 2019/20:13 Genom-förande av regler i EU:s direktiv mot skatteundandraganden för att neutralisera effekterna av hybrida missmatchningar. I betänkande 2019/20:SkU9 behandlar utskottet andra förslag på bestämmelser som också är ett led i genomförandet av rådets direktiv mot skatteundandraganden och ändringsdirektivet och som presenteras i proposition 2019/20:12 Genom-förande av regler om beskattning av inkomst från obeaktat fast driftställe i EU:s direktiv mot skatteundandraganden. Regeringens förslag till riksdagsbeslut framgår av bilaga 1. Regeringens lagförslag redovisas i bilaga  2.

Bakgrund

Den 5 oktober 2015 lämnade OECD rekommendationer mot skattebaserosion och flyttning av vinster avseende hybrida missmatchningar i rapporten ”Final report on action 2: ”Neutralising the Effects of Hybrid Mismatch Arrange-ments” (OECD:s BEPS-rekommendationer åtgärd 2). OECD lämnade vidare den 27 juli 2017 rekommendationer för att neutralisera effekterna av missmatchningar med fasta driftställen i rapporten ”Neutralising the Effects of Branch Mismatch Arrangements” (OECD:s BEPS-rekommendationer åtgärd 2 och fasta driftställen).

Den 12 juli 2016 antogs rådets direktiv (EU) 2016/1164 om fastställande av regler mot skatteflyktsmetoder som direkt inverkar på den inre marknadens funktion (direktivet mot skatteundandraganden). Direktivet innehåller bl.a. regler om hybrida missmatchningar som är tillämpliga på transaktioner inom EU (artikel 9). Genom ett ändringsdirektiv har tillämpningsområdet utökats till att även omfatta hybrida missmatchningar med tredjeländer och till att gälla fler situationer, bl.a. missmatchningar med fasta driftställen (rådets direktiv (EU) 2017/952 av den 29 maj 2017 om ändring av direktiv (EU) 2016/1164 vad gäller hybrida missmatchningar med tredjeländer).

Direktiven innebär att EU:s medlemsstater samordnar genomförandet av vissa av OECD:s åtgärdspunkter mot BEPS, däribland rekommendationer för att neutralisera effekterna av s.k. hybrida missmatchningar (åtgärd 2).

Den 1 januari 2019 trädde nya bestämmelser i inkomstskattelagen om avdragsförbud för ränteutgifter i vissa gränsöverskridande situationer i kraft. Bestämmelserna är ett första steg i genomförandet av OECD:s BEPS-rekommendation (åtgärd 2) samt de motsvarande reglerna i direktivet mot skatteundandraganden och ändringsdirektivet. Bestämmelserna gäller företag som är i intressegemenskap med varandra och omfattar två olika miss-matchningssituationer. Det är dels situationer där avdrag för en och samma ränteutgift får göras av två olika företag i två stater (dubbla avdrag), dels situationer där avdrag för en ränteutgift får göras i en stat utan att motsvarande inkomst tas upp till beskattning i den mottagande staten (avdrag utan inkludering). Situationerna med avdrag utan inkludering involverar både s.k. hybridföretag och s.k. hybridinstrument.

Finansdepartementet har tagit fram promemorian ”Genomförande av regler i EU:s direktiv mot skatteundandraganden för att neutralisera effekterna av hybrida missmatchningar”. De bestämmelser som föreslås i promemorian är ett andra steg i genomförandet av OECD:s BEPS-rekommendationer (åtgärd 2 och fasta driftställen) samt de motsvarande reglerna i direktivet mot skatteundandraganden och ändringsdirektivet.

Den proposition som behandlas i detta betänkande gäller promemorians förslag om att fler situationer med hybrida missmatchningar ska omfattas av inkomstskattelagen samt att även andra utgifter än ränteutgifter ska omfattas. Även tillämpningsområdet ska utökas till att omfatta förfaranden som har ingåtts i syfte att medföra en skatteförmån. För att begränsa avräkningen för skatt erlagd i utlandet vid hybridöverföring föreslås ändringar i avräknings-lagen.

Promemorians förslag om beskattning av inkomst från s.k. obeaktat fast driftställe – för att genomföra direktivets sekundärregel i artikel 9.2 b i kombination med artikel 2.9 första stycket d samt artikel 9.5 – och vissa mindre följdändringar i berörda lagar behandlas i proposition 2019/20:12 Genomförande av regler om beskattning av inkomst från obeaktat fast driftställe i EU:s direktiv mot skatteundandraganden.

Enligt ändringsdirektivet ska hybridreglerna vara genomförda i svensk rätt senast den 31 december 2019 och tillämpas senast fr.o.m. den 1 januari 2020. Bestämmelserna i samma direktiv när det gäller den skattemässiga behandlingen av vissa transparenta företag (artikel 9a) ska dock vara genomförda i svensk rätt senast den 31 december 2021 och tillämpas fr.o.m. den 1 januari 2022.

Propositionens huvudsakliga innehåll

I propositionen lämnar regeringen förslag på bestämmelser som är ett led i genomförandet av rådets direktiv (EU) 2016/1164 av den 12 juli 2016 om fastställande av regler mot skatteflyktsmetoder som direkt inverkar på den inre marknadens funktion och rådets direktiv (EU) 2017/952 av den 29 maj 2017 om ändring av direktiv (EU) 2016/1164 vad gäller hybrida missmatchningar med tredjeländer.

De bestämmelser som regeringen föreslår innebär att hybridreglerna i inkomstskattelagen, som trädde i kraft den 1 januari 2019, utökas till att omfatta även andra utgifter än ränteutgifter och ytterligare hybridsituationer samt utökas till att omfatta förfaranden som har ingåtts i syfte att medföra en skatteförmån. De tidigare genomförda bestämmelserna placeras tillsammans med de nya bestämmelserna i ett nytt kapitel i inkomstskattelagen. De nya bestämmelserna omfattar hybridsituationer som involverar fasta driftställen, hybridöverföringar, importerade missmatchningar och missmatchningar som rör företag med dubbel hemvist. Bestämmelserna innebär att avdrag ska vägras om motsvarande inkomst inte tas upp till beskattning. Utdelning ska i en viss hybridsituation tas upp till beskattning, vilket innebär ett undantag från reglerna om skattefrihet för utdelning på näringsbetingade andelar. En ny bestämmelse införs i avräkningslagen som begränsar avräkning av utländsk skatt vid hybridöverföring.

De nya bestämmelserna föreslås träda i kraft den 1 januari 2020.

Utskottets överväganden

Genomförande av regler i EU:s direktiv mot skatteundandraganden för att neutralisera effekterna av hybrida missmatchningar

Utskottets förslag i korthet

Riksdagen antar regeringens förslag på bestämmelser som är ett led i genomförandet av regler i EU:s direktiv mot skatteundandraganden för att neutralisera effekterna av hybrida missmatchningar.

Propositionen

I propositionen lämnar regeringen förslag på bestämmelser som motsvarar det andra steget i genomförandet av rådets direktiv mot skatteundandraganden.

Införandet av avdragsförbud för ränteutgifter vid vissa gränsöverskridande situationer var ett första steg i genomförandet av OECD:s BEPS-rekommendationer (åtgärd 2) samt reglerna om hybrida missmatchningar i direktivet mot skatteundandraganden och ändringsdirektivet. Reglerna om avdragsförbud för ränteutgifter är begränsade till missmatchningar med hybridföretag och hybrida finansiella instrument och omfattar endast avdrags-rätten för ränteutgifter.

OECD:s BEPS-rekommendationer (åtgärd 2 och fasta driftställen) och hybridreglerna i direktivet mot skatteundandraganden omfattar även hybrid-situationer som involverar fasta driftställen, hybridöverföringar, importerade missmatchningar och missmatchningar som rör företag med dubbel hemvist. Regeringen föreslår därför att det ska införas regler som neutraliserar effekterna av sådana hybridsituationer.

Direktivet mot skatteundandraganden utgör en minsta skyddsnivå för medlemsstaternas bolagsskattebaser och är tänkt att vara en ram som är förenlig med och inte mindre effektiv än OECD:s BEPS-rekommendationer (åtgärd 2). Medlemsstaterna har således möjlighet att införa striktare regler. 

Regeringens utgångspunkter för genomförandet av direktivet i svensk rätt har varit att hybridreglerna bör utformas på ett sådant sätt att sådana missbruk som identifierats inom ramen för BEPS-arbetet förhindras, i syfte att skydda den svenska skattebasen och säkerställa att vinster beskattas där de uppkommit. Genomförandet syftar i förlängningen även till att uppnå kon-kurrensneutralitet och mer rättvisa förhållanden mellan verksamheter som bedrivs av multinationella koncernföretag och företag som enbart bedriver verksamhet i en stat. Mot detta bör vägas att bestämmelserna bör genomföras på ett sådant sätt att hänsyn tas till svenska förhållanden och svenska företags förutsättningar. Det är centralt att regelverket inte verkar avskräckande för gränsöverskridande investeringar, oavsett om dessa sker av utländska företag som investerar i Sverige eller av svenska företag som investerar utomlands. Regeringen instämmer i remissinstansernas synpunkter att hybridreglerna är komplexa. Regeringens utgångspunkt är att regelbördan och den administ-ration som den medför för företagen bör hållas nere så långt det är möjligt. Regeringen anser mot denna bakgrund att reglerna inte bör ges en bredare utformning än vad direktivet kräver och inte heller omfatta andra situationer än vad som följer av direktivet. Bestämmelserna bör vidare utformas så att de passar väl in i det svenska skattesystemet.

OECD:s BEPS-rekommendationer (åtgärd 2 och fasta driftställen) och hybridreglerna i direktivet mot skatteundandraganden är, i fråga om hybrida missmatchningar som uppstår mellan olika företag, begränsade till företag som är i intressegemenskap med varandra och till strukturerade arrangemang. De hybridregler som trädde i kraft den 1 januari 2019 är tillämpliga på företag som är i intressegemenskap med varandra. Tillämpningsområdet ska enligt förslaget därför utökas till strukturerade arrangemang. Uttrycket strukturerat arrangemang förekommer inte i den svenska lagstiftningen, varför regeringen föreslår att uttrycket ersätts med förfarande som medför en skatteförmån. Bestämmelserna som avser hybrida missmatchningar som uppstår mellan företag ska enligt förslaget tillämpas på företag som är i intressegemenskap eller på förfaranden som medför en skatteförmån. Bestämmelserna ska inte tillämpas om företaget eller någon inom samma intressegemenskap som företaget inte rimligen kunde ha förväntats känna till förfarandet eller inte har tagit del av värdet av skatteförmånen. För missmatchningar inom ett och samma företag ska ingen begränsning av tillämpningsområdet gälla.

De definitioner av intressegemenskap och när ett företag ska anses höra hemma i en viss stat som redan gäller för de hybridregler som trädde i kraft den 1 januari 2019 överförs i princip oförändrade till det nya kapitlet i inkomstskattelagen. I definitionen av intressegemenskap utökas de situationer när 50 procent av kapitalet eller rösterna, i stället för 25 procent, ska gälla vid tillämpning av de nya reglerna.

I OECD:s BEPS-rekommendationer (åtgärd 2 och fasta driftställen) och i direktivet mot skatteundandraganden är tillämpningsområdet inte begränsat till en viss typ av företag eller företag som bedrivs i en viss form. Regeringen anser därför att några sådana inskränkningar inte heller bör införas i det nu aktuella förslaget. Det förhållandet att uttrycket företag inte definieras innebär att det inte finns några inskränkningar avseende exempelvis i vilken form företaget drivs.

Tillämpningsområdet ska utökas till att gälla betalningar och inte enbart ränteutgifter. Termen betalning definieras i OECD:s BEPS-rekommendationer (åtgärd 2) som alla former av värdeöverföringar. Någon definition av vad som avses med betalning finns inte i direktivet mot skatteundandraganden. I skäl 28 i ändringsdirektivet finns dock en generell hänvisning till OECD:s BEPS-rekommendationer. Termen betalning har ingen självständig betydelse i inkomstskattelagen. Regeringen föreslår att de begränsningar av avdragsrätten som föreslås i propositionen som utgångspunkt bör omfatta samtliga utgifter som kan dras av som kostnader.

Förslaget innebär att de bestämmelser som trädde i kraft den 1 januari 2019 ersätts av nya bestämmelser som införs i ett nytt kapitel i inkomstskattelagen. Dessutom innebär det att nya bestämmelser införs i det nya kapitlet som innebär att fler situationer med hybrida missmatchningar, hybridsituationer som involverar fasta driftställen, hybridöverföringar, importerade miss-matchningar och missmatchningar som rör företag med dubbel hemvist omfattas samt att även andra utgifter än ränteutgifter omfattas av bestäm-melserna.

Bestämmelserna innebär att avdrag ska vägras om motsvarande inkomst inte tas upp till beskattning. Utdelning ska i en viss hybridsituation tas upp till beskattning, vilket innebär ett undantag från reglerna om skattefrihet för utdelning på näringsbetingade andelar.

En turordningsregel införs som innebär att om avdrag för ränteutgifter vägras enligt hybridreglerna, ska det ske före tillämpningen av avdrags-begränsningen för negativa räntenetton.

En ny bestämmelse införs i avräkningslagen som begränsar avräkningen av utländsk skatt vid en hybridöverföring.

De nya bestämmelserna föreslås träda i kraft den 1 januari 2020 och tillämpas första gången för det beskattningsår som börjar efter den 31 december 2019. Vid tillämpning av den föreslagna återföringsbestämmelsen vid dubbla avdrag genom fast driftställe i en annan stat föreslår regeringen att underskott som är hänförliga till beskattningsår som börjar före den 1 januari 2020 inte beaktas. De upphävda bestämmelserna föreslås gälla för beskattningsår som börjar före den 1 januari 2020.

Förslagens effekter

Utifrån en samlad bedömning konstateras att hybridkonstruktioner tidigare omfattade stora belopp men att ett antal lagstiftningsåtgärder i hög grad har eliminerat möjligheterna till sådana konstruktioner. De regler som regeringen nu föreslår bedöms omfatta de flesta hybridkonstruktioner som inte tidigare har eliminerats med lagstiftningsåtgärder. Den offentligfinansiella effekten av de föreslagna reglerna bedöms endast utgöra en liten del av den skatt som belöper på tidigare iakttagna hybridkonstruktioner och som förväntas redan ha träffats av t.ex. ränteavdragsbegränsningar. I en sammanvägd bedömning sätts den offentligfinansiella effekten av de föreslagna reglerna till noll.

Utskottets ställningstagande

Utskottet har inget att invända mot regeringens förslag på bestämmelser som är ett led i genomförandet av EU:s direktiv mot skatteundandraganden för att neutralisera effekterna av hybrida missmatchningar. Utskottet ställer sig bakom förslaget att begränsa möjligheterna till skatteundandraganden genom hybrida missmatchningar. Utskottet tillstyrker därmed propositionen.

Bilaga 1

Förteckning över behandlade förslag

Propositionen

Proposition 2019/20:13 Genomförande av regler i EU:s direktiv mot skatteundandraganden för att neutralisera effekterna av hybrida missmatchningar:

1.Riksdagen antar regeringens förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229).

2.Riksdagen antar regeringens förslag till lag om ändring i lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt.

Bilaga 2

Regeringens lagförslag