Ändrade regler om beskattning av vissa penninglån och slopande av avdragsrätten för ränta på sådana lån

Betänkande 2009/10:SkU11

2009/10:SkU11 Ändrade regler om beskattning av vissa penninglån och slopande av avdragsrätten för ränta på sådana lån

Skatteutskottets betänkande

2009/10:SkU11

Ändrade regler om beskattning av vissa penninglån och slopande av avdragsrätten för ränta på sådana lån

Sammanfattning

I betänkandet tillstyrker utskottet regeringens förslag i proposition 2009/10:12 Ändrade regler om beskattning av vissa penninglån och slopande av avdragsrätten för ränta på sådana lån.

Lagändringarna ska motverka skatteplanering via utländska holdingbolag som syftar till att kringgå reglerna om s.k. förbjudna lån och därmed den beskattning som ska ske på ägarnivå enligt reglerna i inkomstskattelagen.

Regeringen lämnade i en skrivelse till riksdagen den 12 februari 2009 (skr. 2008/09:122) en förvarning om att den kommande lagstiftningen skulle innehålla regler om retroaktiv tillämpning. Utskottet anser att det föreligger särskilda skäl för att med stöd av 2 kap. 10 § regeringsformen föreskriva att de nya reglerna ska tillämpas retroaktivt fr.o.m. den 13 februari 2009 i enlighet med regeringens förslag.

Utskottets förslag till riksdagsbeslut

Ändrade regler om beskattning av vissa penninglån och slopande av avdragsrätten för ränta på sådana lån

Riksdagen antar regeringens förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229). Därmed bifaller riksdagen proposition 2009/10:12 och lägger skrivelse 2008/09:122 till handlingarna.

Stockholm den 5 november 2009

På skatteutskottets vägnar

Lennart Hedquist

Följande ledamöter har deltagit i beslutet: Lennart Hedquist (m), Lars Johansson (s), Laila Bjurling (s), Ulf Berg (m), Jörgen Johansson (c), Raimo Pärssinen (s), Christin Hagberg (s), Lena Asplund (m), Fredrik Olovsson (s), Lennart Sacrédeus (kd), Jessica Polfjärd (m), Marie Engström (v), Britta Rådström (s), Karin Nilsson (c), Helena Leander (mp), Gustav Nilsson (m) och Agneta Berliner (fp).

Redogörelse för ärendet

Ärendet och dess beredning

Regeringen föreslår ett antal lagändringar i inkomstskattelagen (1999:1229) för att motverka skatteupplägg som bygger på ett kringgående av civilrättsliga regler om s.k. förbjudna lån och därmed att beskattning i ägarledet undviks.

Lagändringarna har aviserats genom en skrivelse till riksdagen den 12 februari 2009. I skrivelsen (skr. 2007/08:122) lämnade regeringen en förvarning om att den kommande lagstiftningen skulle tillämpas retroaktivt.

Regeringens förslag till riksdagsbeslut framgår av bilaga 1. Regeringens förslag till lagtext återges i bilaga 2. Någon motion har inte väckts i ärendet.

Bakgrund

I anslutning till ett kontrollprojekt som Skatteverket genomför har verket gjort en kartläggning som visar att det under senare år blivit allt vanligare att organisera ägandet av små och medelstora ägarledda svenska företag via utländska holdingbolag. Skatteverkets kartläggning visar också att det är vanligt förekommande att de utländska holdingbolagen lämnar penninglån till ägarna, personer i ledande ställning eller personer som är närstående till dessa. Dessa personer kan på så sätt själva disponera de medel som tillförts de utländska företagen. Det är i dag inte ovanligt med skatteplanering som utnyttjar de befintliga olikheterna i bestämmelserna om beskattning av vissa penninglån. Upparbetade vinstmedel kan fortlöpande föras över till holdingbolaget och genom lån disponeras av holdingbolagets ägare.

Den ovan beskrivna skatteplaneringen har som syfte att, genom ett kringgående av gällande civilrättsliga låneförbud och därmed av beskattningsreglerna i inkomstskattelagen, undgå dubbelbeskattningens andra led. På så vis kan medel tas ut ur bolagssektorn utan skatteeffekter och användas t.ex. för privat konsumtion. Förfarandet medför att beskattning av medel som lånas av utländska företag kan senareläggas eller helt kringgås.

Skatteverket har kunnat konstatera att åtminstone ca 30 miljarder kronor har förts över från svenska företag till utländska holdingbolag under de senaste tre åren (2006–2008). Under samma tidsperiod har ca 2 miljarder kronor lånats från de utländska företagen av deras svenska ägare.

Regeländringarna har tidigare aviserats i regeringens skrivelse 2008/09:122 Meddelande om kommande förslag till ändringar i reglerna om beskattning av vissa penninglån och slopande av avdragsrätten för ränta på sådana lån. Samtidigt påbörjades en remissbehandling av promemorian Ändringar i reglerna av vissa penninglån och slopande av avdragsrätten för ränta på sådana lån. Syftet med de aviserade förslagen angavs i skrivelsen vara att motverka i dagsläget vanligt förekommande skatteplanering som medför ett betydande skattebortfall och ett behov av omedelbara åtgärder. Med hänvisning härtill bedömde regeringen att det föreligger särskilda skäl för att med stöd av undantagsbestämmelsen i 2 kap. 10 § andra stycket regeringsformen tillämpa de kommande förslagen fr.o.m. dagen efter dagen då skrivelsen överlämnats till riksdagen, dvs. fr.o.m. den 13 februari 2009.

Under utredningsarbetet har övervägts att införa självständiga skatterättsliga regler på området som är frikopplade från de civilrättsliga låneförbuden. En sådan reform har dock bedömts som alltför omfattande och tidskrävande för att genomföras mot den beskrivna skatteplaneringen. I propositionen aviseras i stället en översyn av regelverket.

Propositionens huvudsakliga innehåll

I propositionen lämnas förslag om ändringar i bestämmelserna om beskattning av vissa penninglån (s.k. förbjudna lån) och ett slopande av avdragsrätten för ränta på sådana lån. Regeringen föreslår att bestämmelserna om beskattning av vissa penninglån utvidgas till att även omfatta lån från utländska juridiska personer, lån som lämnas till i utlandet delägarbeskattade juridiska personer samt lån som lämnas i strid med låneförbudet i stiftelselagen (1994:1220). Dessutom föreslås att ränteutgifter inte ska få dras av om de är hänförliga till sådana lån, oavsett när lånet har tagits. Det preciseras även i lagtexten att penninglån ska tas upp som intäkt hos någon som direkt eller indirekt, genom ett eller flera svenska handelsbolag, är delägare i ett svenskt handelsbolag som är låntagare. Slutligen föreslås ett generellt undantag från beskattning i inkomstslaget näringsverksamhet avseende lån som lämnas till aktiebolag.

Syftet med förslagen är att motverka i dagsläget vanligt förekommande skatteplanering. Den skatteplanering som därigenom motverkas medför betydande skattebortfall. Om åtgärder inte omedelbart vidtas finns det risk att skattebortfallet ökar väsentligt.

De nya bestämmelserna föreslås träda i kraft den 1 januari 2010. Regeringen aviserade förslagen den 12 februari 2009 i en skrivelse till riksdagen (skr. 2008/09:122) och förklarade att det enligt regeringens mening finns särskilda skäl för att med stöd av undantagsbestämmelsen i 2 kap. 10 § andra stycket regeringsformen tillämpa de föreslagna regeländringarna fr.o.m. dagen efter överlämnandet av skrivelsen, dvs. fr.o.m. den 13 februari 2009. I propositionen föreslås, i likhet med vad som uttalats i skrivelsen, att regeländringarna ska tillämpas fr.o.m. detta datum.

Utskottets överväganden

Ändrade regler om beskattning av vissa penninglån och slopande av avdragsrätten för ränta på sådana lån

Utskottets förslag i korthet

Riksdagen antar regeringens lagförslag som syftar till att motverka kringgående av reglerna om förbjudna lån och därmed den beskattning som ska ske på ägarnivå enligt reglerna i inkomstskattelagen.

Gällande rätt

I inkomstskattelagen (1999:1229), förkortad IL, finns bestämmelser om beskattning av fysisk och juridisk person för penninglån lämnade i strid med 21 kap. 1–7 §§ aktiebolagslagen (2005:551), förkortad ABL, och 11 § lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m. Ett av förbuden innebär att aktiebolag inte kan lämna penninglån till personer som är närstående till bolaget, förbudet mot närståendelån. Ett annat förbud begränsar bolagets möjligheter att lämna lån för förvärv av aktier i bolaget, förbudet mot förvärvslån. Reglerna gäller såväl penninglån som ställande av säkerhet. Låneförbuden i ABL motiveras med att borgenärsskyddet ska upprätthållas. Förbudet mot närståendelån ska säkerställa att bolaget inte töms på tillgångar genom att personer som är närstående till bolaget erbjuds lån på förmånliga villkor. När det gäller förbudet mot förvärvslån ska detta förhindra finansiering av aktieköp med det köpta bolagets egna medel. Ett ytterligare motiv för bestämmelserna – som åberopades vid införandet – är att förebygga skatteflykt.

Av 10 kap. 3 § 3 IL framgår att förbjudna lån i skattehänseende räknas till inkomstslaget tjänst. Enligt 11 kap. 45 § IL ska lånebeloppet tas upp som intäkt hos låntagare som är fysisk person eller hos fysisk person som är delägare i ett svenskt handelsbolag som är låntagare, om det inte finns synnerliga skäl mot detta. Motsvarande bestämmelser för juridiska personer finns i 13 kap. 3 § och 15 kap. 3 § IL. För dessa personer räknas lånet till inkomstslaget näringsverksamhet. Uttrycket synnerliga skäl innebär att det endast i extraordinära fall föreligger undantag från beskattning. En beskattning av lånebeloppet ska mot bakgrund av omständigheterna framstå som oskälig eller rentav stötande (RÅ 2004 ref. 115 och 116).

Propositionen

Reglerna om beskattning av s.k. förbjudna lån omfattar inte lån från utländska företag. Utdelning eller lån kan således lämnas från ett svenskt bolag till dess utländska ägarbolag. Företagsledaren eller dennes närstående kan därefter låna från det utländska företaget utan att beskattning sker. Det innebär att beskattningen på ägarnivå (andra ledet i dubbelbeskattningen) kan skjutas upp eller helt kringgås. Regeringens förslag innebär att lån från utländska motsvarigheter till svenska aktiebolag, pensionsstiftelser eller andra stiftelser kan beskattas som förbjudna lån. Transaktioner där låntagaren är ett aktiebolag undantas dock från beskattning. Vidare ska låntagaren vara någon inom den förbjudna kretsen när det gäller förbudet mot närståendelån eller så ska låntagaren ha för avsikt att förvärva aktier i det långivande företaget när det gäller förvärvslåneförbudet. Genom förslaget upprätthålls dubbelbeskattningen och den svenska skattebasen värnas.

De som berörs av förslaget är i huvudsak fysiska personer som tidigare varit direkta ägare till ett svenska rörelsedrivande bolag och som nu äger det svenska bolaget via ett utländskt holdingbolag. Skatteverket har kunnat konstatera att åtminstone ca 30 miljarder kronor har förts över från svenska företag till utländska holdingbolag under 2006–2008. Under samma tidsperiod har ca 2 miljarder kronor lånats från de utländska företagen av deras svenska ägare. För bolagssektorn innebär förslaget en förenkling. Det generella undantaget för lån som lämnas till aktiebolag – som inte fanns med i det ursprungliga promemorieförslaget – medför att lånetransaktioner inom bolagssektorn inte blir föremål för beskattning. Detta gäller således även för lån mellan svenska företag som enligt den tidigare lydelsen av reglerna skulle tas upp till beskattning. Att närmare kvantifiera effekten av förenklingen är dock inte möjligt.

De beskrivna förfarandena med lån och rätten till avdrag för ränteutgifter för ifrågavarande lån ger enligt propositionen skatteeffekter som inte är acceptabla. Det är nödvändigt att vidta åtgärder för att motverka ett fortsatt utnyttjande av olikheterna i det befintliga regelsystemet. Transaktioner med lån och avdrag för ränteutgifter för sådana lån medför betydande skattebortfall. Om åtgärder inte omedelbart vidtas finns det risk att skattebortfallet ökar väsentligt. Det föreligger därför enligt regeringens mening särskilda skäl för att tillämpa undantagsbestämmelsen i 2 kap. 10 § andra stycket regeringsformen. Regeländringarna föreslås därför – i enlighet med vad som tidigare aviserats i regeringens skrivelse till riksdagen (skr. 2008/09:122) – bli tillämpliga på lån som lämnas fr.o.m. dagen efter dagen för överlämnandet av skrivelsen, dvs. fr.o.m. den 13 februari 2009. Ändringen avseende slopad avdragsrätt för vissa ränteutgifter föreslås gälla räntor på samtliga lån som omfattas av den nya definitionen av penninglån som ska beskattas, oavsett när lånet har lämnats. Detta innebär att även ränteutgifter för lån som har lämnats före den 13 februari 2009 omfattas, om lånet hade omfattats av bestämmelserna i 11 kap. 45 § eller 15 kap. 3 § IL om det hade lämnats efter den 12 februari 2009. Bestämmelsen ska dock tillämpas bara på ränteutgifter som belöper sig på tiden efter dagen för överlämnandet av nämnda skrivelse.

Utskottets ställningstagande

Skattereglerna bör vara likformiga och neutrala. Utskottet delar regeringens bedömning att nuvarande bestämmelser om beskattning av vissa penninglån inte uppfyller denna målsättning eftersom lånetransaktioner från svenska bolag och pensionsstiftelser hanteras på ett annorlunda sätt jämfört med motsvarande gränsöverskridande transaktioner. Bestämmelserna om beskattning av vissa penninglån bör utvidgas i enlighet med regeringens förslag. Genom att utvidga bestämmelserna om beskattning av penninglån till att även omfatta lån som lämnas av utländska företag åtgärdas befintliga olikheter i regelverket. Därmed säkerställs att beskattningen upprätthålls och att företagets ägare eller närstående inte skattefritt kan disponera det utländska företagets medel. Utskottet tillstyrker de föreslagna utvidgningarna och regeringens förslag i övrigt.

I enlighet med vad som föreskrivs i 2 kap. 10 § andra stycket regeringsformen har regeringen i en skrivelse som kom in till riksdagen den 12 februari 2008 (skr. 2008/09:122) lämnat en förvarning om att regeringens kommande förslag skulle innebära retroaktiv tillämpning av skattelag fr.o.m. dagen efter överlämnandet av skrivelsen, dvs. fr.o.m. den 13 februari 2009. En förutsättning för att en skattelag ska få tillämpas retroaktivt är enligt det nämnda lagrummet att riksdagen finner särskilda skäl påkalla en sådan tillämpning. Av propositionen framgår att det är nödvändigt att vidta åtgärder som är ägnade att motverka ett fortsatt utnyttjande av olikheterna i det befintliga regelsystemet eftersom transaktioner med lån och avdrag för ränteutgifter för sådana lån medför betydande skattebortfall. Utan omedelbart verksamma åtgärder måste det bedömas som sannolikt att de ifrågavarande skatteuppläggen skulle ha kommit att öka väsentligt sedan regeringens avsikter med den kommande lagstiftningen blivit kända. Det föreligger enligt utskottets mening sådana särskilda skäl som avses i 2 kap. 10 § andra stycket regeringsformen och som gör det påkallat att ge lagändringarna om penninglån retroaktiv tillämpning fr.o.m. den 13 februari 2009 i enlighet med regeringens förslag.

Med hänvisning till det anförda tillstyrker utskottet propositionen. Vidare föreslår utskottet att skrivelse 2008/09:122 läggs till handlingarna.

Bilaga 1

Förteckning över behandlade förslag

Proposition 2009/10:12

Proposition 2009/10:12 Ändrade regler om beskattning av vissa penninglån och slopande av avdragsrätten för ränta på sådana lån:

Riksdagen antar regeringens förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229).

Skrivelse 2008/09:122

Regeringens skrivelse 2008/09:122 Meddelande om kommande förslag om ändringar i reglerna om beskattning av vissa penninglån och slopande av avdragsrätten för ränta på sådana lån.

Bilaga 2

Regeringens lagförslag