Uppföljning av kvittningsregeln för nystartade företag (2006/07:RFR8)
Rapport från riksdagen 2006/07:RFR8
Uppföljning av kvittningsregeln för nystartade företag
ISSN 1651-6885
ISBN 978-91-88398-89-5
Riksdagstryckeriet, Stockholm, 2007
Förord
Skatteutskottet bestämde sig hösten 2005 för att undersöka hur den särskilda skatteregel som ger möjlighet till att kvitta underskott i en nystartad enskild näringsverksamhet mot löneinkomster fungerar i praktiken. Enligt denna regel får den som startar en ny näringsverksamhet, under fem år fr.o.m. startåret, avdrag mot inkomst av tjänst för underskott i näringsverksamheten som ett allmänt avdrag. Avdraget får uppgå till högst 100 000 kr för vart och ett av startåret och de fyra följande beskattningsåren. Regeln har tillkommit för att underlätta nyföretagande.
Underlagen till uppföljningen har tagits fram av utvärderaren Christer Åström vid riksdagens utredningstjänst i samarbete med utskottsrådet Jan-Eric Gutsjö vid skatteutskottets kansli. Utredaren Pernilla Flanck Zetterström har tagit fram bl.a. de delar av underlaget som rör regelverket och kammarrättsdomar. I arbetet har även deltagit utvärderaren Cecilia Forsberg.
I den föreliggande rapporten presenteras resultatet av uppföljningen.
Stockholm i juni 2007
Lennart Hedquist
Ordförande i skatteutskottet
David Ask
Kanslichef
3
5
6
2006/07:RFR8
Sammanfattning
Fysiska personer kan bedriva näringsverksamhet direkt som enskild näringsverksamhet eller indirekt via handels- eller kommanditbolag. Riksdagen har beslutat att den som startar en ny näringsverksamhet får göra avdrag mot inkomst av tjänst för underskott i näringsverksamheten med högst 100 000 kr per beskattningsår under fem år. Denna kvittningsmöjlighet har tillkommit för att underlätta nyföretagande och ge positiva effekter på företagandet och risktagandet hos enskilda näringsidkare.
Skatteutskottets uppföljning syftar till att ge utskottet ett fördjupat beslutsunderlag inför bl.a. behandlingen av motioner kring företagsbeskattning. Uppföljningen utgår från frågorna om syftet med kvittningsmöjligheten uppnås samt vilka administrativa problem som regelverket kan ge upphov till vid skatteförvaltningens tillämpning. I uppföljningen har sammanfattningsvis följande framkommit.
Kvittningens omfattning och fördelning
•Kvittningens omfattning är relativt stor. Både antalet skattskyldiga som yrkar avdrag för kvittning och avdragsbeloppen har ökat. Flest avdrag för kvittning görs av företag inom branschområdet företagstjänster, medan jordbruk är det område som har högst avdragsbelopp. En tredjedel av de personer som kvittar har en sammanlagd årsinkomst som överstiger 300 000 kr. Denna inkomstgrupps andel av avdragen har ökat under årens lopp. Jämfört med länens befolkning har Stockholms och Skåne län en högre andel av kvittningen. Jämfört med länens andel av nyföretagandet har Stockholms län en lägre andel av kvittningen, medan Skåne län har en högre andel.
•Ungefär 60 % av de personer som beviljas avdrag för kvittning är män och 40 % är kvinnor. Fler än fyra av tio av dem som får avdrag är i åldrarna 26–40 år. Få personer under 26 år använder kvittningsmöjligheten, vilket delvis kan hänga ihop med att nya företagare inom denna åldersgrupp inte har någon tjänsteinkomst att göra avdrag mot.
Utvecklingen för företag som har gjort avdrag för kvittning
•Drygt hälften av de företag som gjorde sitt första avdrag för kvittning år 1999 redovisade fortfarande näringsverksamhet efter tre år, och efter fem år redovisade 44 % näringsverksamhet. Det har inte gått att få fram hur många av dem som inte längre redovisar näringsverksamhet som har upphört med verksamheten och hur många som har övergått till annan verksamhetsform, t.ex. aktiebolag.
7
2006/07:RFR8 2BSAMMANFATTNING
•Av dem som kvittade första gången 1999 redovisar knappt en femtedel överskott av näringsverksamhet och knappt en fjärdedel underskott av näringsverksamhet efter fem år, medan 4 % fortfarande gjorde avdrag för kvittning. Den högsta andelen överskott redovisades inom samhällstjänster och byggverksamhet, medan den högsta andelen underskott redovisades inom jord- och skogsbruk samt fiske.
•Det finns indikationer på att skillnaden i överlevnadsgraden för nystartade företag i allmänhet och nystartade företag som gör avdrag för kvittning inte är så stor.
Information till nya företagare om kvittningsmöjligheten
•Information lämnas i dag av flera olika aktörer, bl.a. av Skatteverket genom webbplatsen, broschyrer och olika informationsträffar för blivande och nya företagare samt av Nutek genom informationstjänsterna Startlinjen och Företagarguiden. För att syftet med kvittningsmöjligheten ska kunna uppnås är det viktigt att myndigheternas ansvar för att informera blivande företagare om kvittningsmöjligheten tydliggörs.
•Flera aktörer anser att kunskapen om kvittning inom företagarvärlden är dålig. Uppföljningen ger indikationer på att information om kvittningsmöjligheten når företagarna först efter att företagen har startats och då det är dags att deklarera för första gången. Om kvittningsmöjligheten ska kunna stimulera fler individer att starta nya företag, är det viktigt att informationen om avdragsmöjligheten sprids på ett så effektivt sätt som möjligt och når individer som funderar på att starta eget företag. Enligt deras mening bör informationsinsatserna i högre grad inriktas på personer som överväger att starta företag.
Kvittning, nyföretagande, risktagande och konkurrens
•Det finns inte några utvärderingar av kvittningens effekter på nyföretagande, företagande eller risktagande. I uppföljningen har inte heller framkommit att det finns någon forskning som huvudsakligen varit inriktad på kvittningsmöjligheten och dess effekter.
•Utifrån vad som framkommit i uppföljningen går det inte att dra någon entydig slutsats om kvittningens inverkan på nyföretagande och risktagande. Aktörernas syn på kvittningen varierar. Företagarorganisationer har pekat på positiva effekter, bl.a. att kvittningen ger en skattelättnad då företagen antagligen behöver den som bäst. Andra har framfört att kvittningens betydelse för nyföretagandet är ganska liten.
•Flera aktörer har pekat på att kvittningsmöjligheten är viktig för dem som vill starta nytt företag stegvis och som har en inkomst av tjänst. Kvittningsmöjligheten är en insats från statens sida som riktar sig till företag som under den första tiden går med underskott, inte till företag som går med överskott redan från början. Kvittningen kan ses som ett ränte-
8
2BSAMMANFATTNING 2006/07:RFR8
fritt lån i de fall som företaget kommer att fortsätta sin verksamhet. I de fall som verksamheten läggs ned innan den har börjat gå med överskott kan kvittningen ses som en statlig subvention.
•De flesta av de tillfrågade aktörerna gör bedömningen att kvittningsmöjligheten för nystartade företag inte påverkar konkurrensen.
Tillämpningsproblem
•De tillfrågade aktörerna betraktar inte regelverket kring kvittningsmöjligheten som krångligt för de enskilda företagarna.
•Från olika håll har framhållits att det finns risk för att kvittningsmöjligheten används på annat sätt än som avsetts. En avgörande fråga i det sammanhanget är om en verksamhet bedöms vara hobby eller näringsverksamhet samt om näringsverksamheten är aktiv eller passiv.
•Inom Skatteverket lämnas flera exempel på gränsdragningsproblem och att fel som rör kvittningen förekommer i de skattskyldigas deklarationer. Beroende på omständigheterna i det enskilda fallet kan detta medföra ett mer eller mindre omfattande utredningsarbete. Ungefär 10 % av antalet yrkade avdrag för kvittning underkänns helt av Skatteverket.
•Av kammarrättsdomar framgår att den vanligaste orsaken till att ett kvittningsavdrag underkänns är att den verksamhet i vilken underskottet uppkommit inte uppfyller kraven för att vara en näringsverksamhet eftersom den bedöms sakna vinstsyfte. När det gäller frågan om en näringsverksamhet är nystartad handlar det ofta om skattskyldiga som sedan tidigare äger en näringsfastighet och först vid en senare tidpunkt startar en verksamhet. Då kan inte kvittning medges eftersom en näringsverksamhet anses starta i och med fastighetsförvärvet.
Kvittningen som skatteutgift
•Kvittningsmöjligheten ses av regeringen som en skattekredit, där räntan på krediten utgör en skatteutgift. För år 2007 kommer skatteutgiften enligt prognoser att uppgå till ca 20 miljoner kronor.
•Regeringen gör inte någon årlig resultatbedömning i budgetpropositionen för denna skatteutgift. Det kan mot bakgrund av det omfattande utvecklingsarbete som bedrivits under senare år vad gäller mål- och resultatredovisningen till riksdagen synas vara befogat att regeringen fortsättningsvis redovisar sin bedömning av resultatet för denna skatteutgift.
•Vid beräkningen av skatteutgiften utgår regeringen från att kvittningen kan ses som ett räntefritt femårigt lån. Uppföljningen visar att mer än hälften av de individer som gjorde sin första kvittning för inkomståret 1999 inte längre redovisade någon näringsverksamhet fem år efter det att det första avdraget för kvittning hade gjorts. Det finns inte uppgifter som gör det möjligt att avgöra om dessa verksamheter har upphört eller om de
9
2006/07:RFR8 2BSAMMANFATTNING
har övergått till annan verksamhetsform. Det har heller inte undersökts i vilken utsträckning utvecklingen för 1999 års företag kan vara representativ för andra tidsperioder. Resultatet kan dock ses som en indikation på att en viss förekomst av att återbetalning inte sker.
10
2006/07:RFR8
1 Inledning
1.1 Bakgrund
I utskottens beredning av ärenden ingår uppgiften att följa upp och utvärdera riksdagsbeslut (18 § 4 kap. riksdagsordningen 1974:153). Skatteutskottet beslutade vid sitt sammanträde den 25 oktober 2005 att följa upp och utvärdera 1995 års riksdagsbeslut om att införa möjlighet till kvittning av underskott av näringsverksamhet mot inkomst av tjänst. Under början av år 2006 tog skatteutskottets kansli i samarbete med utvärderings- och forskningsfunktionen vid riksdagens utredningstjänst fram en förstudie inom området. I förstudien lämnades ett förslag till huvudstudie, inklusive syfte, inriktning och avgränsningar. Förstudien och förslaget till huvudstudie behandlades av utskottets delegation den 2 maj 2006. Förstudien behandlades därefter av utskottet vid sammanträdet den 9 maj 2006.
Fysiska personer kan bedriva näringsverksamhet direkt som enskild näringsverksamhet eller indirekt via handels- eller kommanditbolag. Kvittningsmöjligheten innebär att den som startar en ny näringsverksamhet får göra avdrag mot inkomst av tjänst för underskott i näringsverksamheten med högst 100 000 kr per beskattningsår under fem år. Reglerna har tillkommit för att underlätta nyföretagande och ge positiva effekter på företagandet och risktagandet hos enskilda näringsidkare. Skatteverket har tidigare pekat på att reglerna föranleder betydande utrednings- och tillämpningsproblem.
1.2 Syfte och inriktning
Skatteutskottets uppföljning utgår från riksdagens beslut 1995 om att införa möjlighet till kvittning av underskott i nystartad näringsverksamhet mot inkomst av tjänst. Uppföljningen syftar till att ge utskottet ett fördjupat beslutsunderlag inför bl.a. behandling av motioner kring företagsbeskattning.
Skatteutskottets uppföljning utgår från följande två frågeställningar.
1.Uppnås syftet med kvittningsmöjligheten, dvs. att underlätta för nyföretagande och ge positiva effekter på företagande och risktagande hos enskilda näringsidkare?
2.Vilka administrativa problem kan regelverket ge upphov till vid skatteförvaltningens tillämpning?
I denna promemoria redovisas ett underlag för skatteutskottets fortsatta hantering av uppföljningen. Underlagen till skatteutskottets uppföljning har tagits fram av utvärderings- och forskningsfunktionen vid riksdagens utredningstjänst i samarbete med skatteutskottets kansli.
11
| 2006/07:RFR8 | 3B1 INLEDNING |
1.3 Genomförande
Kvittningsmöjlighetens inverkan på nyföretagande och risktagande
Den första delen av huvudstudien har inriktats på företagen och företagarna. I denna del har följts upp i vilken utsträckning som syftet med kvittningsmöjligheten uppnås. I detta har ingått att belysa dels kvittningens omfattning och fördelning på olika typer av företag, dels om kvittningsmöjligheten har underlättat för nyföretagande och risktagande, dels hur konkurrerande företag som inte har tillgång till kvittningsmöjligheten ser på kvittningsreglerna.
Uppgifter kring kvittningens omfattning och fördelning har inhämtats från Skatteverkets databaser. Skatteverket har på utskottets uppdrag tagit fram uppgifter om samtliga individer som har yrkat avdrag för kvittning av underskott i aktiv nystartad näringsverksamhet mot inkomst av tjänst under inkomståren 1998–2004. I underlaget från Skatteverket har avdragsyrkandena delats upp i de två grupperna helt eller delvis godkända avdrag respektive helt underkända avdrag.
För att belysa kvittningsmöjlighetens inverkan på nyföretagande, risktagande och konkurrens har företrädare för olika aktörer intervjuats respektive getts möjlighet att lämna skriftliga svar på frågor angående kvittningsmöjligheten. I uppföljningen har ingått företrädare för bransch- och företagarföreningar, fackföreningar, Näringslivets regelnämnd, Nyföretagarcentrum samt Almi Företagspartner i Jönköpings, Stockholms och Västernorrlands län. Vidare har synpunkter inhämtats från Sveriges kommuner och landsting samt sammanlagt sex kommunala näringslivsenheter i Jönköpings, Stockholms och Västernorrlands län. Vidare har kontakter tagits med Verket för näringslivsutveckling (Nutek), Institutet för tillväxtpolitiska studier (ITPS) samt näringslivsenheterna vid länsstyrelserna i i Jönköpings, Stockholms och Västernorrlands län. Synpunkter på kvittningsmöjligheten har inhämtats från tjänstemän på olika nivåer inom Skatteverket, dels på central nivå vid huvudkontoret, dels på regional och lokal nivå vid skattekontoren i Jönköping, Stockholm och norra regionen (Luleå, Sollefteå, Sundsvall och Östersund). Synpunkterna från tjänstemän på lokal och regional nivå inom Skatteverket är i flera fall en sammanställning av vad tjänstemän vid de olika kontoren har framfört i uppföljningen och inte att betrakta som Skatteverkets ståndpunkt i olika frågor.
Det empiriska materialet har kompletterats med en genomgång av bl.a. riksdagstryck och utredningar m.m. som på olika sätt berört området. I samarbete med Vetenskapsrådet och Riksdagsbiblioteket har en inventering gjorts av pågående, avslutad och planerad forskning m.m. kring kvittning och näraliggande frågor. I avsnittet Referenser redovisas de källor som har använts i uppföljningen.
Tillämpningsproblem
Den andra delen av uppföljningen har inriktats på skatteadministrationen och vilka administrativa problem som regelverket har gett upphov till vid skatte-
12
| 3B1 INLEDNING | 2006/07:RFR8 |
förvaltningens tillämpning. En utgångspunkt för uppföljningsarbetet har varit ett remissyttrande från Skatteverket, där det framfördes att reglerna kring kvittningen föranleder betydande utrednings- och tillämpningsproblem. För att konkretisera vilka utrednings- och tillämpningsproblem som uppstår har synpunkter på kvittningsmöjligheten inhämtats från tjänstemän på olika nivåer inom Skatteverket, dels på central nivå vid huvudkontoret, dels på regional och lokal nivå vid skattekontoren i Jönköping, Stockholm och norra regionen (Luleå, Sollefteå, Sundsvall och Östersund). Synpunkterna från tjänstemän på lokal och regional nivå inom Skatteverket är i flera fall en sammanställning av vad personalen vid de olika kontoren har framfört i uppföljningen och är inte heller i denna del av uppföljningen att betrakta som Skatteverkets ståndpunkt i olika frågor.
Vidare har det gjorts en genomgång av resultaten av kammarrättsprövningar. Kammarrätterna i Stockholm, Göteborg, Sundsvall och Jönköping har ombetts att ta fram samtliga avgöranden som behandlar frågan om allmänt avdrag för underskott i aktiv näringsverksamhet.1 Kontakt har även tagits med Regeringsrätten angående de kammarrättsdomar som har överklagats. Regeringsrätten har angett om domstolen har meddelat prövningstillstånd och om domstolen har prövat överklagandet. Om domarna har överklagats till Regeringsrätten har detta särskilt angetts, liksom om prövningstillstånd har meddelats eller inte. Eftersom domar från 1996 har efterfrågats har studien även kommit att omfatta den kvittningsregel som fanns vid 1995 års taxering. I dessa domar har detta särskilt markerats.
Det har inte varit möjligt att på motsvarande sätt gå igenom domar från länsrätterna. Efter kontakter med Domstolsverket och ett stort antal länsrätter har det framkommit att det skulle ha varit praktiskt ogörligt att inom ramen för denna uppföljning göra en sådan genomgång.
1.4 Avgränsningar
Staten ger flera former av stöd, vilka på olika sätt påverkar företagandet. Det finns dessutom en rad andra faktorer som på olika sätt påverkar företagandet, personers risktagande och vad som gör att personer startar respektive avvecklar företag. I denna uppföljning har inte ingått att påvisa om det finns ett orsakssamband mellan kvittningsmöjligheten och utvecklingen av det faktiska nyföretagandet. I uppföljningen har i stället ingått att redovisa indikationer på vilken inverkan kvittningsmöjligheten kan ha på företagandet. Någon enkätundersökning bland de direkt berörda företagarna har inte genomförts, bl.a. eftersom det har bedömts att risken för ett högt svarsbortfall är stor.2
1Domstolarna har med hjälp av sökorden ”aktiv näringsverksamhet” och ”underskott” sökt i målgrupp 0101, dvs. inkomsttaxering. Eftersom studien omfattar domar fr.o.m. 1996 har domstolarna sökt i de två administrativa systemen SAM och VERA som har varit i drift under den aktuella tidsperioden.
2Ett stort bortfall gör det svårt att dra slutsatser om hela populationen. Ett problem är vidare att det kan vara svårt att genom enkäter få svar på frågor som kan upplevas som
13
| 2006/07:RFR8 | 3B1 INLEDNING |
När det gäller kvittningsmöjlighetens inverkan på konkurrerande företags verksamheter har detta fått sin belysning genom att olika aktörer har fått ge sin syn på detta. I uppföljningen har därmed inte ingått att påvisa eventuella orsakssamband när det gäller frågan om hur konkurrenter som inte har tillgång till kvittningsrätten kan påverkas av andra företags möjlighet till kvittning.
Kvittning tillåts sedan 1990 års skattereform när det gäller underskott i litterär, konstnärlig eller liknande verksamhet. I denna uppföljning har inte ingått att studera den kvittningsmöjlighet som finns för företag inom kulturområdet. I det underlag som Skatteverket har tagit fram på skatteutskottets uppdrag ingår därför inte individer/företag med konstnärlig, litterär och artistisk verksamhet (företag med kod 92310 enligt svensk näringsgrensindelning, SNI). Det bör dock noteras att eftersom cirka en tredjedel av individerna/företagen i underlaget saknar SNI-kod är det troligt att en del konstnärlig verksamhet ändå har kommit att ingå i Skatteverkets underlag.3
känsliga, till vilka skatter och genomförda avdrag i deklarationen eventuellt kan räknas. Dessutom kan det vara svårt för företagarna att vid undersökningstillfället kunna redovisa vilka avdrag som man har gjort tidigare år och att kunna svara på frågor om avdrag som man kanske har gjort med hjälp av en bokföringsbyrå eller liknande.
3 Det kan finnas många orsaker till att SNI-kod saknas. Normalt åsätts branschkoden i samband med F-skatte- eller momsregistrering. En grupp näringsidkare som inte alltid har F-skatt eller är registrerade till moms är sådana med ojämna inkomster.
14
2006/07:RFR8
2 Kvittning av underskott i nystartad aktiv näringsverksamhet mot inkomst av tjänst
I detta avsnitt redogörs inledningsvis för kvittningsmöjlighetens syfte. Därefter görs en genomgång av kvittningens tidigare behandling i riksdagen. Avsnittet avslutas med en redogörelse för det nuvarande regelverket.
2.1 Kvittningens syfte
Riksdagen har beslutat att den som startar en ny näringsverksamhet får göra ett allmänt avdrag mot inkomst av tjänst för underskott av aktiv nystartad näringsverksamhet med högst 100 000 kr per beskattningsår under fem år. Av riksdagens beslut om nuvarande regelverk för möjligheten att kvitta sådant underskott mot inkomst av tjänst framgår att syftet med denna kvittningsmöjlighet är
•att underlätta för nyföretagande och
•att ge positiva effekter på företagande och risktagande hos enskilda näringsidkare.4
I förarbetena till det riksdagsbeslut som fattades hösten 1993 formulerades syftet med kvittningsmöjligheten på samma sätt, men med kompletteringen att kvittningsmöjligheten skulle ”fungera som en starthjälp för verksamheter som kan tänkas utvecklas till livskraftiga företag”.5
2.2 Kvittningens tidigare behandling i riksdagen
Skattereformen 1990
Ett problem i det tidigare skattesystemet var att underskottsavdragen ökade. Före 1982 års skattereform gällde som huvudprincip att underskott av en förvärvskälla kunde avräknas fullt ut från den sammanräknade inkomsten. Genom 1982 års skattereform begränsades kvittningsmöjligheterna avsevärt, bl.a. genom att det skattemässiga värdet av underskottsavdragen sänktes. Den utredning som föregick 1990 års skattereform pekade på att kvittning mellan olika förvärvskällor kunde användas för skatteplanering. Utredningen föreslog att i stället endast tillåta kvittning mot framtida intäkter inom samma
4Prop. 1995/96:109, bet. 1995/96:SkU20.
5Ds 1993:28 och prop. 1993/94:50.
15
| 2006/07:RFR8 | 4B2 KVITTNING AV UNDERSKOTT I NYSTARTAD AKTIV NÄRINGSVERKSAMHET MOT INKOMST AV TJÄNST | |||
| förvärvskälla.6 En obegränsad kvittningsrätt inom en förvärvskälla skulle | ||||
| enligt utredningen underlätta seriöst företagande. | ||||
| De regler för förlustutjämning som infördes genom 1990 års skattereform | ||||
| innebar att underskott i näringsverksamheten dras av vid beräkningen av | ||||
| inkomsten av samma näringsverksamhet närmast följande år. Om underskott | ||||
| uppstår i näringsverksamheten under flera år ackumuleras underskotten. Detta | ||||
| kallas även för rullning och kan göras utan tidsbegränsning. Skattereformen | ||||
| innebar att kvittning mellan skilda förvärvskällor inte accepterades, dock med | ||||
| ett undantag. Undantaget gällde underskott av aktiv näringsverksamhet avse- | ||||
| ende litterär, konstnärlig eller därmed jämförlig verksamhet som under vissa | ||||
| villkor får dras av från intäkt av tjänst.7 | ||||
| Målet med 1990 års skattereform var att skattesystemet skulle bli sam- | ||||
| hällsekonomiskt effektivt och fördelningspolitiskt rättvist.8 Detta skulle upp- | ||||
| nås genom breddade skattebaser och sänkta skattesatser. Arbete och sparande | ||||
| skulle gynnas och villkoren för lånebaserad konsumtion och lånebaserad | ||||
| förmögenhetsuppbyggnad skulle försämras. Reformen syftade bl.a. till en | ||||
| likvärdig beskattning av arbetsinkomster och inkomster av kapital. Skattere- | ||||
| formen innebar bl.a. att skattesatserna sänktes och att antalet inkomstslag för | ||||
| fysiska personer minskade från sex till tre (inkomst av tjänst, kapital och | ||||
| näringsverksamhet). Skattereformen innebar vidare att individers inkomst av | ||||
| tjänst och näringsverksamhet läggs ihop och beskattas i samma skatteskala.9 | ||||
| Införandet av kvittningsmöjligheten hösten 1993 | ||||
| När skattereformen genomfördes konstaterade regeringen att ytterligare över- | ||||
| väganden och utredningsinsatser behövdes vad gällde bl.a. beskattningen av | ||||
| enskilda näringsidkare och handelsbolag. 1992 års företagsskatteutredning | ||||
| hade i uppdrag att göra en översyn av vissa företagsskattefrågor. I detta ingick | ||||
| att presentera en modell för kvittning av underskott av aktiv näringsverksam- | ||||
| het mot inkomst av tjänst. I direktiven till utredningen framhölls att olika | ||||
| åtgärder bör prövas i syfte att genom generellt verkande ändringar av skatte- | ||||
| lagstiftningen främja riskkapitalförsörjningen och nyföretagandet. En sådan | ||||
| åtgärd som togs upp i direktiven var att införa en rätt att kvitta underskott i | ||||
| aktiv näringsverksamhet mot inkomst av tjänst. | ||||
| I utredningsförslaget undantogs bl.a. jord- och skogsbruk samt hyres- och | ||||
| kontorsfastigheter. Utredningen ansåg att en kvittning avseende underskott av | ||||
| jord- och skogsbruk i betydande utsträckning kunde antas komma verksamhe- | ||||
| ter till godo där underskottet i större eller mindre utsträckning hade sin grund | ||||
| i levnadskostnader, t.ex. fritidsjordbruk och s.k. hästgårdar. Utredningen | ||||
| ansåg vidare att ett stöd i form av starthjälp till nytillkommande jordbrukare | ||||
| skulle verka höjande på priserna för jordbruksfastigheter.10 | ||||
| 6 | Förlustutjämning genom carry forward beskrivs i bl.a. Samuelsson (1994). | |||
| 7 | SOU 1992:67 och prop. 1995/96:109. | |||
| 8 | Prop. 1989/90:110. | |||
| 9 | SOU 2002:47. | |||
| 10 SOU 1992:67. | ||||
16
| 4B2 KVITTNING AV UNDERSKOTT I NYSTARTAD AKTIV NÄRINGSVERKSAMHET MOT INKOMST AV TJÄNST | 2006/07:RFR8 |
I en departementspromemoria togs därefter ställning till utredningens modell. Promemorians modell överensstämde i stort med utredningens modell, med den skillnaden att promemorieförslaget inte hade några särskilda begränsningar i fråga om fastighetsinnehav eller jord- och skogsbruk. Enligt promemorieförslaget fanns inte tillräckliga skäl för att undanta dessa verksamheter från kvittningsmöjligheten.11
Promemorieförslaget ledde till en proposition och beslut i riksdagen hösten 1993.12 Riksdagsbeslutet innebar att underskott i nystartad aktiv näringsverksamhet fick kvittas mot tjänsteinkomster de fem första verksamhetsåren. Det fanns ingen beloppsgräns i beslutet. I propositionen uttrycktes reglernas syfte på följande sätt:
En kvittningsmöjlighet skulle underlätta nyföretagande och ge positiva effekter på företagande och risktagande hos enskilda näringsidkare – – –
Syftet är alltså att en kvittningsmöjlighet ska fungera som en starthjälp för verksamheter som kan tänkas utvecklas till livskraftiga företag.13
I propositionen redovisades att flertalet remissinstanser var positiva till att en kvittningsmöjlighet införs. Åtskilliga förordade mer långtgående kvittningsrätt. Näringslivets skattedelegation beklagade att kvittning inte tilläts mot kapitalinkomst. Föreningen auktoriserade revisorer (FAR) ifrågasatte begränsningen för kommanditdelägare. Bland andra Lantbrukarnas riksförbund (LRF)/Skogsägarna och Fastighetsägareförbundet ville ha en generell inte tidsbegränsad möjlighet till kvittning. Även Advokatsamfundet som tidigare motsatt sig införandet av en kvittningsmöjlighet tillstyrkte en generell ej tidsbegränsad kvittning. LRF och Yrkesfiskarna var kritiska mot närståendebegränsningen. Några remissinstanser var uttalat negativa till en kvittningsrätt. Riksskatteverket påtalade gränsdragnings- och tolkningsproblem. Skogsstyrelsen ansåg att motiven för att tillåta kvittning inte var tillräckligt starka. Vidare kunde i vissa fall en kvittningsrätt snarare motverka än främja de syften som skulle uppnås genom förslaget. Juridiska fakulteten vid Uppsala universitet framhöll att förslaget innebar introduktion av ett näringsstöd och att det därför vore bättre och klarare att på ansökan ge bidrag till de berättigade. LO ställde sig negativ till att utredningens förslag om en fastighetsspärr hade slopats i promemorieförslaget.
Regeringen framförde att kvittning av underskott av passiv näringsverksamhet inte borde komma i fråga eftersom det avsevärt skulle vidga möjligheten till skatteplanering. Enligt regeringsförslaget skulle kvittningsmöjligheten endast föreligga mot förvärvsinkomst. Med hänsyn till syftet med kvittningen
– att underlätta nyföretagande – var en tidsbegränsning påkallad, nämligen under de fem första verksamhetsåren. Kvittning borde inte få ske om den skattskyldige tidigare – direkt eller indirekt – bedrivit likartad verksamhet. Av tillämpningsskäl borde begränsningen avse endast de senaste fem åren.
11Ds 1993:28.
12Prop. 1993/94:50, bet. 1993/94:SkU15.
13Prop. 1993/94:50.
17
| 2006/07:RFR8 | 4B2 KVITTNING AV UNDERSKOTT I NYSTARTAD AKTIV NÄRINGSVERKSAMHET MOT INKOMST AV TJÄNST |
I skatteutskottets betänkande behandlades två motioner där det bl.a. pekades på negativa erfarenheter av kvittning mellan förvärvskällor i tidigare skattesystem, bl.a. att kvittningsmöjligheter erfarenhetsmässigt utnyttjas för skatteplanering. I en motion framhölls även att kvittningsrätten komplicerar skattesystemet och medför kontrollproblem. Utskottet tillstyrkte dock propositionen och framförde bl.a. följande:
Enligt utskottets mening är det viktigt att skattereglerna är utformade så att de underlättar för personer som vill försöka bygga upp nya företag. I den ekonomiska situation som Sverige f.n. befinner sig i är det också särskilt angeläget att reglerna nu görs om för att underlätta att nya verksamheter kan komma i gång.14
Komplettering våren 1994
Den lagstiftning som beslutades hösten 1993 innefattade inte någon möjlighet till kvittning i de fall en skattskyldig genom köp eller annat oneröst förvärv övertagit en näringsverksamhet från någon närstående. Våren 1994 infördes emellertid en sådan möjlighet.15
Riksdagsbeslutet innebar att kvittningsrätten utvidgades till att gälla även vid vissa generationsskiften. Om en skattskyldig genom köp eller ett annat oneröst förvärv övertagit en verksamhet från förälder eller far- eller morförälder, fick underskott av förvärvskällan kvittas mot tjänsteinkomster under de fem första verksamhetsåren. Avdrag medgavs inte om den skattskyldige under en femårsperiod före det att verksamheten påbörjades bedrivit likartad verksamhet.
Avskaffandet av kvittningsmöjligheten 1994
I syfte att återställa skattereglerna i enlighet med skattereformen avskaffades möjligheterna att kvitta underskott från nystartad verksamhet hösten 1994. I propositionen angav regeringen att nya regler om förlustutjämning infördes genom skattereformen år 1990. Enligt regeringen innebar den utvidgade kvittningsrätt som införts hösten 1993 och våren 1994 ett avsteg från en grundläggande princip i 1990 års skattereform, nämligen att kvittning av underskott mellan olika förvärvskällor inte skulle tillåtas. Därför menade regeringen att den utvidgade kvittningsrätten borde tas bort. De skäl som i skattereformen motiverade undantag för den som bedriver aktiv näringsverksamhet avseende litterär, konstnärlig eller därmed jämförlig verksamhet ägde alltjämt giltighet och detta undantag fick vara kvar. 16
I sitt yttrande till finansutskottet framförde även skatteutskottet att den utvidgade kvittningsrätten innebar ett avsteg från en grundläggande princip i 1990 års skattereform och att den borde tas bort. Utskottet tillstyrkte därför propositionen och avstyrkte motioner i denna del. Finansutskottet instämde i
14Bet. 1993/94:SkU15.
15Prop. 1993/94:234, bet. 1993/94:SkU25.
16Prop. 1994/95:25.
18
| 4B2 KVITTNING AV UNDERSKOTT I NYSTARTAD AKTIV NÄRINGSVERKSAMHET MOT INKOMST AV TJÄNST | 2006/07:RFR8 |
skatteutskottets uppfattning och menade att grundprincipen att hålla en klar rågång mellan olika förvärvskällor borde återupprättas.17
Riksdagsbeslutet 1995 om återinförande av kvittningsrätten
Våren 1995 föreslog regeringen att kvittningsrätt för underskott i nystartad aktiv näringsverksamhet mot förvärvsinkomster skulle återinföras. Regeringens förslag omfattade ett antal åtgärder för att stimulera de små och medelstora företagens försörjning av riskkapital i avvaktan på mer långsiktiga lösningar. Syftet med återinförandet av kvittningsrätten var enligt regeringen att underlätta för nyföretagande och ge positiva effekter på företagande och risktagande hos enskilda näringsidkare. Med hänsyn till syftet ansågs liksom tidigare en tidsbegränsning vara påkallad, dvs. att kvittning kan tillåtas under de fem första verksamhetsåren. Samtidigt infördes en beloppsgräns som innebär att avdrag får göras med högst 100 000 kr för vart och ett av åren.18
I skatteutskottets betänkande behandlades en motion med förslag om en kortare kvittningsperiod. Vidare behandlades två motioner som föreslog utvidgningar i kvittningsrätten: dels att kvittningsmöjligheten skulle gälla utan begränsningen till 100 000 kr, dels att kvittningsrätten skulle gälla även för verksamheter som startat under 1995. Utskottet ansåg dock att kvittningsrätten borde gälla under fem år och att det borde finnas en beloppsmässig begränsning. Enligt utskottets mening fanns inte heller anledning att ge reglerna tillbakaverkande kraft på det sätt som föreslagits i en av motionerna. Skatteutskottet avstyrkte motionsförslagen och tillstyrkte propositionen. Riksdagen beslutade den 19 december 1995 om bifall till utskottets hemställan.19
Frågans hantering under senare år
I riksdagen har frågan om kvittning under senare år behandlats vid ett flertal tillfällen av skatteutskottet. Skatteutskottet har vid olika tillfällen avstyrkt motionsförslag om förändringar i de nuvarande kvittningsreglerna. Ett exempel kan hämtas från riksmötet 2004/05 då det i en motion yrkades att det skulle göras en översyn av reglerna om kvittning. Skatteutskottet gjorde då följande ställningstagande:
En utvidgning av de möjligheter som finns att kvitta förluster i enskild firma mot löneinkomster har avslagits av riksdagen vid flera tidigare tillfällen. Utskottet anser att detta ställningstagande inte ska ändras.20
Det kan också nämnas att skatteutskottet vid behandling av motionsförslag syftande till mer långtgående skatteuppskov i samband med start av nya företag har framhållit de svårigheter för företag som kan uppkomma när ett skatteuppskov väl upphör och skatten ska börja betalas. Ett annat problem som
17Yttr. 1994/95:SkU3y, bet. 1994/95:FiU1.
18Prop. 1995/96:109.
19Bet. 1995/96:SkU20. Prot. 1995/96:41.
20Bet. 2004/05:SkU20.
19
| 2006/07:RFR8 | 4B2 KVITTNING AV UNDERSKOTT I NYSTARTAD AKTIV NÄRINGSVERKSAMHET MOT INKOMST AV TJÄNST |
utskottet har pekat på är att det för redan etablerade företag kan vara svårt att bedriva verksamhet i konkurrens med annan nystartad, skattegynnad verksamhet. I ett betänkande från våren 2006 pekar skatteutskottet på att kvittningsmöjligheten för närvarande är föremål för en uppföljning inom skatteutskottet. Utskottet uttalar att uppföljningen bör kunna öka kunskapen om hur dessa regler används och vilken betydelse de har för nystartade företag och deras redan etablerade konkurrenter. Denna kunskap kan även komma att belysa problematiken kring särregler för nystartade företag från mera allmänna utgångspunkter.21
2.3 Nuvarande regelverk för kvittningsmöjligheten
Näringsverksamhet
Näringsverksamhet kan bedrivas av både juridiska och fysiska personer.
Fysiska personer kan bedriva näringsverksamhet på följande sätt:22
•direkt som enskild näringsverksamhet
•indirekt via handels- eller kommanditbolag.23
Under årens lopp har företagsbeskattningen – dvs. inkomst av näringsverksamhet – genomgått ett antal förändringar vad gäller företagens möjligheter att själva reglera sitt skattemässiga resultat. För enskilda näringsidkare och fysiska personer som är delägare i handelsbolag varierar skattesatsen beroende på den enskilda individens kommunalskatt och övriga inkomster. En grundläggande princip är att det skattemässiga resultatet utgår från företagens bokföringsmässiga resultat.24
Med näringsverksamhet avses en verksamhet som bedrivs yrkesmässigt och självständigt. När det nya inkomstslaget näringsverksamhet tillkom uttalades i förarbetena att de rekvisit som definierade det tidigare inkomstslaget rörelse – varaktighet, självständighet och ett objektivt fastställbart vinstsyfte – alltjämt skulle gälla för det nya inkomstslaget näringsverksamhet.25
Enligt 14 kap. 12 § inkomstskattelagen (IL) räknas all näringsverksamhet som en enskild näringsidkare bedriver som en enda näringsverksamhet26. Självständigt bedriven näringsverksamhet utomlands blir dock en egen näringsverksamhet. Ordet ”utomlands” torde i och med Sveriges medlemskap i EU få tolkas som icke-gemenskapsländer. Att all näringsverksamhet som en enskild näringsidkare bedriver räknas som en och samma näringsverksamhet
21Bet. 2005/06:SkU17 (s. 19).
22Skatteverket, 2005a.
23Handelsbolag och kommanditbolag är civilrättsligt juridiska personer, men det är delägarna i bolaget som beskattas för näringsverksamhetens resultat.
24I bilaga 3 redogörs närmare för några begrepp inom skatteområdet.
25Prop. 1989/90:110 s. 310 f.
26Tidigare användes uttrycket förvärvskälla.
20
| 4B2 KVITTNING AV UNDERSKOTT I NYSTARTAD AKTIV NÄRINGSVERKSAMHET MOT INKOMST AV TJÄNST | 2006/07:RFR8 |
oavsett om den består av flera, sinsemellan olika, verksamheter kan illustreras genom följande exempel:
En person äger sedan tidigare en näringsfastighet (jordbruksfastighet) och påbörjar flera år senare en konsultverksamhet i form av en enskild firma. Den nystartade konsultverksamheten kommer då inte att utgöra en ny näringsverksamhet, utan den kommer att vara en ny verksamhetsgren inom samma näringsverksamhet.
Det spelar alltså inte någon roll att verksamheterna är olika, utan det avgörande är att de drivs av en fysisk person som enskild firma eller delägarskap i enkelt bolag. Eftersom all näringsverksamhet som en enskild näringsidkare bedriver vanligtvis anses utgöra en och samma näringsverksamhet, får detta till följd att under- och överskott i olika verksamhetsgrenar kan kvittas mot varandra. Om konsulten i exemplet ovan i stället hade valt att driva konsultverksamheten som delägare i ett handelsbolag, hade han eller hon inte fått kvitta underskottet av jordbruksfastigheten mot överskott av konsultverksamheten, eftersom den senare då hade utgjort en egen näringsverksamhet.
Rullning är huvudregeln
För fysiska personer gäller som huvudregel att kvittning sker inom varje särskild näringsverksamhet för sig. Kvittning mellan olika inkomstslag medges normalt inte – dvs. ett underskott av näringsverksamhet får normalt inte kvittas mot inkomst av tjänst eller kapital. Förlustutjämning sker i stället i ett rullande system som innebär att underskott av näringsverksamhet får dras av i samma näringsverksamhet nästa år. Om näringsverksamheten efter avdraget visar underskott får detta rullas till nästa år. Denna huvudregel innebär att underskott kan ackumuleras över flera beskattningsår. Detta system kallas rullning. Rullning av underskott kan göras så länge näringsverksamheten finns kvar. Avdrag för slutligt underskott då en näringsverksamhet upphör medges som kapitalförlust genom att 70 % av underskottet får dras av i inkomstslaget kapital. Om det uppkommer ett underskott av kapital kan detta dras av som en skattereduktion mot skatt på tjänsteinkomster. Skatten reduceras med 30 % av den del av ett underskott som inte överstiger 100 000 kr och med 21 % av återstående underskott.
Kvittningsregeln
Från huvudregeln om rullning av underskott framåt i tiden finns vissa undantag då avdrag kan göras tidigare, bl.a. när det gäller nystartad näringsverksamhet. Fysiska personer får göra ett allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet mot förvärvsinkomster under de fem första verksamhetsåren. Resultatet förs sedan över till inkomstdeklarationen. Bestämmelserna om denna kvittningsmöjlighet återfinns i 62 kap. inkomstskattelagen (1999:1229, IL):
21
| 2006/07:RFR8 | 4B2 KVITTNING AV UNDERSKOTT I NYSTARTAD AKTIV NÄRINGSVERKSAMHET MOT INKOMST AV TJÄNST |
2 § Underskott av aktiv näringsverksamhet får dras av som allmänt avdrag i den omfattning som anges i 3 och 4 §§.
Avdrag får inte göras till den del underskottet dras av enligt 42 kap. 34 §, 45 kap. 32 § eller 46 kap. 17 §.
Kommanditdelägare i ett svenskt kommanditbolag och sådan delägare i ett svenskt handelsbolag som i förhållande till övriga delägare förbehållit sig ett begränsat ansvar för bolagets förbindelser får inte göra avdrag i vidare utsträckning än som anges i 14 kap. 14 och 15 §§.
3 § Allmänt avdrag får göras för underskott det beskattningsår den skattskyldige börjar bedriva näringsverksamheten (startåret) och de fyra följande beskattningsåren. Avdrag får vart och ett av åren göras med högst 100 000 kronor.
Avdrag får inte göras om
1.den skattskyldige någon gång under de fem beskattningsåren närmast före startåret direkt eller indirekt bedrivit liknande näringsverksamhet, eller
2.en fastighet på ägarens begäran enligt 2 kap. 9 § ingår i näringsverksamheten i stället för att vara privatbostadsfastighet.
Den som förvärvar en näringsverksamhet från en närstående inträder i den närståendes skattemässiga situation när det gäller rätten till avdrag. Detta gäller dock inte om förvärvet sker genom köp, byte eller liknande förvärv från den skattskyldiges förälder eller far- eller morförälder.
4 § För näringsverksamhet som uteslutande eller så gott som uteslutande avser litterär, konstnärlig eller liknande verksamhet får allmänt avdrag för underskott göras utan de begränsningar som anges i 3 §. Avdrag får göras bara till den del underskottet överstiger avdraget enligt 40 kap. för föregående beskattningsårs underskott.
Avdrag enligt första stycket får göras bara om den skattskyldige under den period som omfattar beskattningsåret och de tre föregående beskattningsåren har haft inte obetydliga intäkter av verksamheten. Vid bedömningen ska även intäkter som räknas till inkomstslaget tjänst beaktas.
Aktiv näringsverksamhet
Rätten till avdrag för underskott av nystartad näringsverksamhet förutsätter att näringsverksamheten är aktiv det år då underskottsavdrag yrkas. En verksamhet utgör aktiv näringsverksamhet om den skattskyldige i inte oväsentlig omfattning arbetat i denna. Annan verksamhet utgör passiv näringsverksamhet (se även bilaga 3).
En näringsverksamhet är enligt Skatteverket aktiv om den skattskyldige både driver och i stor omfattning arbetar i verksamheten. Kravet på att i stor omfattning arbeta i verksamheten innebär enligt verket att man ska lägga ned arbetstid motsvarande minst en tredjedel av en vanlig anställning på heltid. Detta krav kan justeras om det behövs i det enskilda fallet.27 Skatteverket utgår från förarbetena där det sägs att kravet på aktivitet i normalfallet innebär att den skattskyldige ska ha ägnat sysslorna i verksamheten minst en tredjedel av den tid som åtgår för en vanlig anställning på heltid.28
27Skatteverket, 2006a.
28Prop. 1989/90:110.
22
| 4B2 KVITTNING AV UNDERSKOTT I NYSTARTAD AKTIV NÄRINGSVERKSAMHET MOT INKOMST AV TJÄNST | 2006/07:RFR8 |
Det räcker att verksamheten bedrivits aktivt under det beskattningsår för vilket avdrag yrkas. Detta betyder att om verksamheten under t.ex. två år bedrivs passivt och ger ett underskott som rullas in år tre, då verksamheten bedrivs aktivt, och det finns ett underskott vid utgången av år tre, får detta underskott utnyttjas för avdrag. Om verksamheten varit passiv under de föregående beskattningsåren saknar således betydelse. Dödsbo som inte kan anses bedriva aktiv näringsverksamhet annat än möjligen under det år som dödsfallet inträffat kan därför endast utnyttja avdragsmöjligheten för detta år.29
Vid bedömningen av om en verksamhet är aktiv eller passiv utgår man från delägaren, dvs. i vilken omfattning han eller hon har lagt ned arbete i verksamheten. Det innebär att inkomst från ett och samma handelsbolag kan hänföras till aktiv näringsverksamhet för en delägare och till passiv näringsverksamhet för en annan delägare.
Nystartad näringsverksamhet
Vidare krävs att näringsverksamheten är nystartad. För att avdrag ska medges får inte den skattskyldige direkt eller indirekt ha bedrivit liknande verksamhet någon gång under de fem beskattningsår som närmast föregått startåret. Med att verksamheten bedrivits indirekt menas att verksamheten tidigare bedrivits t.ex. i ett handelsbolag eller i ett aktiebolag. Vad som avses med liknande verksamhet är inte reglerat och måste därför bedömas från fall till fall. Att en verksamhet tidigare utgjort en hobby, och därför beskattats i inkomstslaget tjänst, utgör enligt Skatteverkets uppfattning inte hinder mot avdrag för underskott i nystartad verksamhet. Bedömningen bör enligt Skatteverket göras utifrån om det ur skattemässig synvinkel är en nystartad näringsverksamhet. Om man tidigare har bedrivit en likartad hobbyverksamhet torde detta förhållande i sig inte diskvalificera från rätten till avdrag. Syftet med lagstiftningen är att ge en starthjälp för nystartad näringsverksamhet.30
För att den skattskyldige ska ha rätt till avdrag krävs att näringsverksamheten är påbörjad. Utvecklings- och experimentkostnader är inte avdragsgilla om någon verksamhet inte kommer till stånd. Varaktighet, självständighet och ett objektivt fastställbart vinstsyfte är de rekvisit som definierar inkomstslaget näringsverksamhet. I praktiken är det ofta vinstsyftet som vållar problem och som blir avgörande för när näringsverksamhet ska anses ha påbörjats. I praxis krävs, för att det ska anses vara fråga om näringsverksamhet, att löpande intäkter av viss betydenhet föreligger. För en fysisk person som är delägare i ett handelsbolag torde gälla att näringsverksamhet inte kan anses påbörjad enbart genom att handelsbolaget bildas och registreras, utan det krävs också att någon form av näringsverksamhet har påbörjats. Liksom för enskilda näringsidkare gäller rekvisiten varaktig, självständig och ett objektivt fastställbart vinstsyfte när man ska avgöra om ett handelsbolag bedriver näringsverksamhet.
29Skatteverket, 2006a.
30Riksskatteverket, 1996.
23
| 2006/07:RFR8 | 4B2 KVITTNING AV UNDERSKOTT I NYSTARTAD AKTIV NÄRINGSVERKSAMHET MOT INKOMST AV TJÄNST |
När det gäller innehav av bl.a. näringsfastighet31 finns inte något krav på yrkesmässighet eller självständighet. Det innebär att en näringsfastighet alltid hänförs till näringsverksamhet, oavsett om fastigheten ingår i en bedriven verksamhet eller inte. Avgörande för när näringsverksamhet föreligger vid innehav av näringsfastighet är i stället den dag då äganderätten övergår på en ny köpare. I och med att den skattskyldige blir ägare till en näringsfastighet anses han eller hon bedriva näringsverksamhet, oavsett om det har influtit några intäkter från verksamheten.
Avdragets storlek
Avdraget får uppgå till högst 100 000 kr för vart och ett av de år som det kan komma i fråga. Överskjutande del av underskottet får inte dras av som allmänt avdrag, varken för innevarande år eller för något av de efterföljande fyra åren. Om underskottet överstiger 100 000 kr får det överskjutande beloppet rullas framåt och utnyttjas mot framtida överskott av näringsverksamheten. Beloppsgränsen har inte ändrats sedan kvittningsrätten infördes 1995. Totalt kan därmed utrymmet för kvittningen uppgå till maximalt 500 000 kr för hela femårsperioden. Detta motsvarar en sammanlagd nominell skattelättnad om 155 000 kr vid 31 % marginalskatt och 280 000 kr om marginalskatten är 56 %.
Begränsningar i kvittningsmöjligheten
Det finns ett antal begränsningar i hur kvittningsmöjligheten kan användas. Bland annat medges inte avdrag för underskott som belöper på kommanditdelägare eller annan delägare i handelsbolag som förbehållit sig ett begränsat ansvar för bolagets förbindelser med större belopp än vad han eller hon svarar för.
Avdrag medges inte i den mån avdrag medgetts för underskott när näringsverksamheten upphörde, för underskott av delägares andel av andelshus eller för underskott av näringsfastighet eller näringsbostadsrätt, vilket kvittas mot vinst när fastigheten eller lägenheten avyttrats.32 Avdrag medges inte heller för underskott av näringsverksamhet i vilken ingår privatbostad på lantbruksfastighet, som på ägarens begäran räknas som näringsfastighet.33
Har näringsverksamheten övertagits från någon närstående får avdrag göras bara om denne varit berättigad till avdrag om han eller hon fortsatt att driva verksamheten. Förvärvaren inträder alltså i överlåtarens skattemässiga situation vad gäller avdragsrätten. Om en skattskyldig däremot har övertagit hela näringsverksamheten genom köp, byte eller annat oneröst förvärv från förälder eller från far- eller morföräldrar, ska femårsperioden börja räknas från övertagandet.34
31Detsamma gäller näringsbostadsrätt, dvs. annan bostadsrätt än privatbostad, samt innehav och avyttring av rätt att avverka skog.
3242 kap. 34 § IL, 42 kap. 33 § IL, 45 kap. 32 § IL, 46 kap. 17 § IL och 62 kap. 2 § 2 st. IL.
332 kap. 9 § IL (småhusets storlek är minst 400 kvadratmeter och det är byggt före år 1930), se 62 kap. 3 § 2 st. 2 p. IL.
3462 kap. 3 § 2 st. IL.
24
| 4B2 KVITTNING AV UNDERSKOTT I NYSTARTAD AKTIV NÄRINGSVERKSAMHET MOT INKOMST AV TJÄNST | 2006/07:RFR8 |
Underskott i konstnärlig eller liknande verksamhet
För näringsverksamhet som uteslutande eller så gott som uteslutande avser litterär, konstnärlig eller liknande verksamhet får allmänt avdrag för underskott göras utan de begränsningar som gäller för nystartad verksamhet. Av- drag får göras bara till den del underskottet överstiger avdraget enligt 40 kap. för föregående beskattningsårs underskott. Avdrag får göras bara om den skattskyldige under den period som omfattar beskattningsåret och de tre föregående beskattningsåren har haft inte obetydliga intäkter av verksamheten. Vid bedömningen ska även intäkter som räknas till inkomstslaget tjänst beaktas.35
Påverkan på sjukersättning etc.
Som egenföretagare räknas i sjukförsäkringen den som driver egen verksamhet i form av enskild firma, handelsbolag och kommanditbolag. Den inkomst som ligger till grund för sjukpenningen, sjukpenninggrundande inkomst (SGI) fastställs utifrån näringsverksamhetens beräknade nettointäkt. Med nettointäkt avses företagets resultat efter avdrag för kostnader, eventuella avsättningar och avgifter, men före skatteavdrag. Som ny egenföretagare kan man få ligga kvar i samma årsinkomstklass som man hade som anställd i uppbyggnadsskedet. När en individ startar egen verksamhet har nämligen Försäkringskassan möjlighet att under verksamhetens uppbyggnadsskede fastställa en fiktiv SGI baserad på en jämförelseinkomst. Uppbyggnadsskedets längd varierar från fall till fall men får enligt Riksförsäkringsverkets rekommendationer maximalt sträcka sig till fem år. Hur lång uppbyggnadstiden ska vara för egenföretagare som startar ny verksamhet fastställs med hänsyn till omständigheterna i varje enskilt fall.36
Avdrag för kvittning görs som ett allmänt avdrag, vilket innebär att det görs efter att inkomsten från tjänst har beräknats. Det allmänna avdraget påverkar därför inte underlaget för de sociala avgifterna eller den särskilda löneskatten. När avdraget görs mot inkomst av tjänst har arbetsgivaren redan betalat arbetsgivaravgifter på lönen. Den skattskyldiges inkomst från den andra näringsverksamheten har fastställts före det allmänna avdraget, och därmed har också underlaget för egenavgifter eller löneskatt fastställts. Konstruktionen som allmänt avdrag innebär i gengäld att de förmånsgrundande inkomsterna inte sänks.37
35Se bl.a. Rabe & Bojs, 2004.
36Ds 2003:27.
37Eriksson, 2006.
25
2006/07:RFR8
3 Kvittningens omfattning och fördelning
I detta avsnitt görs en genomgång av omfattningen på avdragen för kvittning av underskott i aktiv nystartad näringsverksamhet mot inkomst av tjänst. I avsnittet redovisas bl.a. att kvittningens omfattning är relativt stor. Både antalet skattskyldiga som yrkat avdrag för kvittning och avdragsbeloppens omfattning har ökat. Dessutom görs en genomgång av hur avdragen fördelar sig på olika branscher, inkomstlägen, län, kön och åldersgrupper. Företagstjänster är den bransch som har flest avdrag för kvittning, medan jordbruk är det område som har högst avdragsbelopp. En tredjedel av de personer som kvittar har en sammanlagd årsinkomst som överstiger 300 000 kr. Avsnittet inleds med en allmän genomgång av den enskilda näringsverksamhetens omfattning i Sverige som bakgrund till de uppgifter som presenteras i kapitlet.
3.1 Den enskilda näringsverksamhetens omfattning i Sverige
Antal enskilda näringsidkare
Det finns flera olika sätt att beskriva hur många företag respektive näringsidkare som det finns i Sverige.38 Enligt Statistiska centralbyråns (SCB) företagsregister fanns det år 2005 totalt ca 900 000 företag i Sverige. Av dessa drevs knappt 509 000 av fysiska personer och knappt 74 000 som handels- eller kommanditbolag (se bilaga 2). Många företagare har flera företag, varför antalet företagare är mindre än antalet företag. Enligt SCB:s arbetskraftsundersökning uppgår antalet personer som har företag som sin huvudsyssla till drygt 250 000 personer.
Av statistik från Skatteverket framgår att ca 593 000 fysiska personer år 2004 redovisade någon typ av enskild näringsverksamhet, oavsett omfattning. Vidare fanns det ca 116 000 fysiska personer som redovisade inkomst av näringsverksamhet i sin egenskap av delägare i handelsbolag. Vissa av dessa ingick även i den grupp som redovisar inkomst av enskild näringsverksamhet. År 2004 fanns det ca 490 000 enskilda näringsidkare som redovisade moms i särskild skattedeklaration (omsättning överstigande 1 miljon kronor).39
År 2005 uppgick den redovisade omsättningen enligt lämnade momsdeklarationer till ca 106 miljarder kronor vad gäller enskild näringsverksamhet. Detta utgör enligt Skatteverkets statistik ca 2 % av den redovisade omsätt-
38Se bl.a. Hult, 2005 och Skatteverket, 2006c.
39Skatteverket, 2006b.
26
| 5B3 KVITTNINGENS OMFATTNING OCH FÖRDELNING | 2006/07:RFR8 |
ningen i samtliga företag. För handelsbolag uppgick omsättningen till ca 115 miljarder kronor, vilket även detta motsvarar ca 2 % av den totala omsättningen i alla företagsformer.40
De flesta företag i Sverige är enmansföretag, dvs. företag utan någon utomstående anställd. Antalet företagare utan anställda (exkl. företagare inom jord-, skogsbruk och fiske) har mellan åren 1990 och 2001 ökat med 18 %. Under den senaste tioårsperioden har antalet företagare omfördelats mellan olika näringsgrenar. Framför allt har antalet företagare inom tjänstesektorn ökat. Samtidigt har antalet kvinnor som blir företagare ökat. En orsak till den ökade andelen små företag är att större företag väljer att lägga ut produktion utanför företaget och köpa tjänster i stället för att ha egna anställda.41
Överskott eller underskott av enskild näringsverksamhet
Som framgått ovan redovisade år 2004 ca 593 000 fysiska personer någon form av enskild näringsverksamhet. Två tredjedelar var aktiv och en tredjedel passiv näringsverksamhet. Av statistik från Skatteverket framgår att 55 % av de enskilda näringsidkarna redovisar överskott av sin verksamhet, medan 45 % redovisar underskott. För aktiva näringsidkare uppgick det samlade överskottet till 27,3 miljarder kronor och det samlade underskottet till 14,8 miljarder kronor. Ungefär 43 % av de aktiva näringsidkarna med överskott redovisade ett överskott som var mindre än 50 000 kr, medan 55 % av de aktiva näringsidkarna med underskott redovisade ett underskott som var mindre än 50 000 kr.
Det största samlade taxerade underskottet återfinns inom jordbruk, skogsbruk och fiske, där ca 54 200 näringsidkare hade ett ackumulerat underskott på 7,3 miljarder kronor. Två andra stora grupper med underskott är näringsidkare inom handel (ca 11 200) samt fastighetsförvaltning och företagstjänster (ca 14 700 näringsidkare). Bland de enskilda näringsidkare som redovisade ett underskott deklarerade männen större underskott än kvinnorna. Män redovisar enligt SCB överlag större överskott av enskild näringsverksamhet än kvinnor.42
Personer som är både anställda och företagare
I Sverige är ca 4 miljoner människor anställda i någon form. Som framgått ovan kan antalet företagare beräknas på olika sätt. Enligt Nutek har en tredjedel av dem som startat eget under de senaste åren också anställning. Verket anser att allt fler startar sitt företag vid sidan av annan sysselsättning. Nutek anser också att deltidsföretagarna visar prov på många entreprenörsegenskaper, t.ex. stor kapacitet och stark inre drivkraft.43 Enligt ITPS kombinerade ungefär varannan nyföretagare inom tjänstesektorn företaget med att även ha
40Skatteverket, 2006b.
41Hult, 2005 samt Ds 2003:27.
42Statistiska centralbyrån, 2005.
43Nutek, 2000.
27
| 2006/07:RFR8 | 5B3 KVITTNINGENS OMFATTNING OCH FÖRDELNING |
en anställning. Statistik från SCB44 visar att drygt 60 % av de enskilda näringsidkare som redovisade överskott av näringsverksamhet hade arbetsinkomst från annat håll än sin näringsverksamhet. Bland dem som deklarerade ett underskott av näringsverksamhet hade de flesta enligt SCB en arbetsinkomst från annat håll.45
Av en utredning från 2003 framgår att antalet personer som kombinerar anställning och företagande för 2000 uppgick till 81 800 (exkl. jordbruk, skogsbruk och fiske). De flesta, 80 %, har anställningen som huvudsyssla och företagandet som bisyssla. En tredjedel av deltidsföretagarna är kvinnor. En betydligt större andel av deltidsföretagarna har eftergymnasial utbildning, jämfört med både företagare och anställda. Av utredningen framgår vidare att deltidsföretagarna i högre utsträckning än andra företagare driver sin verksamhet inom finansiell verksamhet, företagstjänster, personliga och kulturella tjänster samt renhållning. I utredningen antas att många av dem är bl.a. konsulter. Av dem som startade nytt företag har under senare år ungefär en tredjedel en hel- eller deltidsanställning vid sidan av sitt företag.
Av utredningen framgår vidare att de flesta som blir deltidsföretagare tidigare har varit enbart anställda. Det finns olika motiv till att företagarna inte enbart driver sitt företag. De flesta uppger sig vara nöjda med att kombinera företagandet med anställning eller så kan de inte driva enbart företaget till följd av otillräcklig finansiering, lönsamhet eller efterfrågan. En mindre andel uppger att de vill ha kvar det sociala skyddsnätet. Kvinnor är i högre utsträckning än män nöjda med att kombinera företagandet med anställning.46
Statistik från ITPS visar att av de personer som år 2005 startade ett nytt företag hade drygt en tredjedel varit anställda inom en annan bransch än det nya företagets verksamhetsbransch innan de startade företaget. En knapp tredjedel hade varit anställda inom samma bransch som företaget och var tionde nyföretagare hade varit arbetslös innan de startade det nya företaget. Av de nystartade företagen 2005 bedrevs 40 % på heltid. Ungefär 7 % av företagarna ledde även ett annat företag och 5 % bedrev även studier. Andelen som var anställda varierar från 21 % inom byggverksamhet och transporter till 49 % inom utbildning m.m.47
Enligt lagen (1997:1293) om rätt till ledighet för att bedriva näringsverksamhet har en arbetstagare rätt till hel ledighet från sitt arbete under högst sex månader för att själv eller genom juridisk person bedriva näringsverksamhet. Arbetstagarens verksamhet får dock inte konkurrera med arbetsgivarens verksamhet. Ledigheten får inte heller innebära väsentlig olägenhet för arbetsgivarens verksamhet (se även bilaga 1).
44SCB:s företagsregister och individdatabas (FRIDA).
45Statistiska centralbyrån, 2005.
46Ds 2003:27.
47ITPS, 2005a och 2006a.
28
| 5B3 KVITTNINGENS OMFATTNING OCH FÖRDELNING | 2006/07:RFR8 |
3.2 Kvittningens omfattning
Skatteverkets årliga redovisningar
Under de senaste åren har antalet skattskyldiga som gjort avdrag för underskott av näringsverksamhet ökat, liksom avdragets omfattning i kronor, vilket framgår av tabellen nedan. Enligt Skattestatistisk årsbok gjorde ca 20 000 personer avdrag för kvittning av underskott av näringsverksamhet mot inkomst av tjänst för inkomståret 2004, vilket var nästan dubbelt så många som inkomståret 1996. Sammanlagt uppgick avdragen till ca 0,6 miljarder kronor, vilket var en tredubbling jämfört med år 1996.48
Tabell 1: Kvittning av underskott av näringsverksamhet mot inkomst av tjänst, antal individer och dödsbon samt totalt belopp och genomsnittligt belopp per individ
| Inkomstår | Antal | Belopp (mnkr) | Belopp/individ (kr) |
| 1996 | 11 000 | 200 | 18 200 |
| 1997 | 15 000 | 300 | 20 000 |
| 1998 | 17 000 | 400 | 24 000 |
| 1999 | 17 000 | 400 | 24 000 |
| 2000 | 18 000 | 500 | 28 000 |
| 2001 | 18 000 | 500 | 28 000 |
| 2002 | 20 000 | 600 | 30 000 |
| 2003 | 20 000 | 600 | 30 000 |
| 2004 | 20 000 | 600 | 30 000 |
| Summa | 156 000 | 4 100 |
Källa: Skatteverket, Skattestatistisk årsbok 1998–2006.
Antal allmänna avdrag för kvittning
Av de databearbetningar som Skatteverket har utfört på skatteutskottets uppdrag framgår att antalet individer som yrkar avdrag för kvittning av underskott i nystartad aktiv näringsverksamhet under de senaste sju åren har varierat mellan ca 17 000 och 20 700 individer per år.49
Av dem som har yrkat avdrag har årligen mellan ca 1 500 och 2 400 personer fått sina avdragsyrkanden helt underkända, vilket motsvarar ca 10 % av antalet avdragsyrkanden. Enligt uppgift från Skatteverkets huvudkontor har
48Skatteverket, 2006b.
49Det bör observeras att Skatteverkets databearbetningar inte omfattar individer/företag med konstnärlig, litterär eller artistisk verksamhet eftersom dessa inte ingår i skatteutskottets uppföljning.
29
| 2006/07:RFR8 | 5B3 KVITTNINGENS OMFATTNING OCH FÖRDELNING |
verket för närvarande inte tillgång till statistik som kan användas för att jämföra detta med andelen underkända yrkanden för andra avdrag.50
Avdragens beloppsmässiga omfattning
Av Skatteverkets databearbetningar framgår att de yrkade avdragsbeloppen för år 2004 uppgick till drygt 0,7 miljarder kronor, varav avdrag om knappt 0,6 miljarder blev helt eller delvis godkända och avdrag om drygt 0,1 miljarder blev helt underkända. Andelen helt underkända yrkanden varierade mellan 12 % och 18 % under perioden 1998–2004. Det genomsnittliga beloppet för de helt eller delvis godkända avdragen för kvittning har under perioden 1998–2004 ökat från i genomsnitt ca 24 600 kr till ca 33 000 kr per individ/företag och år.
Tabell 2: Yrkade avdrag för kvittning av underskott i aktiv nystartad näringsverksamhet mot inkomst av tjänst, procentuell fördelning av antal avdrag och avdragsbelopp
| Andel av antal yrkade | Andel av yrkade av- | ||||
| avdrag | dragsbelopp | ||||
| 1998 | 2004 | 1998 | 2004 | ||
| Godkända/delvis | 88 % | 89 % | 83 % | 84 % | |
| godkända avdrag | |||||
| Helt underkända | 12 % | 11 % | 17 % | 16 % | |
| avdrag | |||||
| Summa andel | 100 % | 100 % | 100 % | 100 % | |
| Summa antal/tkr | 18 010 st | 20 220 st | 469 821 tkr | 703 541 tkr | |
Källa: Skatteverkets datakörningar.
Andel av nya företag som gör avdrag för kvittning
Under perioden 1998–2004 har årligen mellan ca 34 000 och 41 000 företag startats i Sverige. Det har inte varit möjligt att inom ramen för denna uppföljning fastställa hur stor andel av de nya företagen som har gjort avdrag för kvittning. Enligt uppgift från Skatteverket går det inte att ta fram dessa uppgifter ur verkets databaser.
De underlag som Skatteverket har kunnat ta fram visar att ca 8 000 individer/företag för inkomståret 1999 genomförde kvittning för första gången. Det bör observeras att detta inte är liktydigt med att företagen startades år 1999, eftersom kvittning får göras under en femårsperiod. Detta kan jämföras med statistiken om nyföretagandet i Sverige. Enligt statistiken från ITPS uppgick antalet nystartade företag år 1999 till knappt 36 000 (exklusive företag inom
50 Skatteverket, e-brev 2006-12-20.
30
| 5B3 KVITTNINGENS OMFATTNING OCH FÖRDELNING | 2006/07:RFR8 |
jord- och skogsbruk), varav 20 % var aktiebolag, 66 % enskild näringsverksamhet och 14 % handels- eller kommanditbolag.51
3.3 Kvittningens fördelning på branscher
Nystartade företag som gjort avdrag för kvittning
Av underlagen från Skatteverket framgår att ca 16 % av de individer som år 2004 gjorde avdrag för kvittning hade sina företag inom området företagstjänster, dvs. konsultverksamhet, forskning och utveckling, rådgivning, marknadsföring, lokalvård och liknande. Andra stora branschgrupper var handel och reparationer, personliga tjänster samt jordbruk. Sett över tid har antalet individer som gör avdrag inom området personliga tjänster nästan fördubblats, från ca 950 till 1 850 individer mellan åren 1998 och 2004. Inom jordbruksområdet har en 50-procentig ökning skett, från ca 1 200 till ca 1 800 individer. Inom handel och reparationer har det däremot skett en drygt 10- procentig minskning, från ca 2 400 till ca 2 100 individer.52
Om man i stället ser till hur det totala avdragsbeloppet i kronor fördelar sig mellan branscherna framträder en något annorlunda bild. Den bransch som har störst andel av avdragen beloppsmässigt är jordbruk (15 %). Därefter följer handel och reparationer, företagstjänster och personliga tjänster. Under den undersökta perioden har handel och reparationer minskat sin andel, medan personliga tjänster har ökat sin andel av avdragsbeloppet (se bilaga 2).
En genomgång av vilka individer/företag som har fått underkända avdrag för kvittning visar att även här är området företagstjänster det största området (16 % av företagen inkomståret 2004). Andra stora områden är handel och reparationer (12 %), jordbruk (9 %) och personliga tjänster (6 %).
51ITPS, 2001.
52Det bör samtidigt observeras att ett stort antal verksamheter saknar s.k. SNI-kod. Mellan åren 1998 och 2004 har denna andel varierat mellan 31 % och 38 %.
31
| 2006/07:RFR8 | 5B3 KVITTNINGENS OMFATTNING OCH FÖRDELNING |
Tabell 3: Beviljade avdrag för kvittning av underskott i aktiv nystartad näringsverksamhet mot inkomst av tjänst (helt och delvis godkända), antal avdrag samt avdragets omfattning i kronor, procentuell fördelning på branscher53
| Bransch | Andel av antal bevil- | Andel av beviljade av- | ||
| jade avdrag | dragsbelopp | |||
| 1998 | 2004 | 1998 | 2004 | |
| Jord, skog och fiske | ||||
| Jordbruk | 7 % | 10 % | 11 % | 15 % |
| Skog och fiske | 3 % | 4 % | 3 % | 5 % |
| Industrinäringar | ||||
| Tillverkningsindustri | 6 % | 5 % | 6 % | 4 % |
| Byggverksamhet | 2 % | 2 % | 2 % | 2 % |
| Tjänstenäringar | ||||
| Handel | 15 % | 12 % | 18 % | 12 % |
| Hotell | 2 % | 2 % | 3 % | 3 % |
| Transport | 1 % | 1 % | 2 % | 1 % |
| Finans | 2 % | 2 % | 2 % | 2 % |
| Företagstjänster | 14 % | 16 % | 11 % | 12 % |
| Förvaltning | 1 % | 2 % | 1 % | 1 % |
| Samhälleliga tjänster | 2 % | 3 % | 2 % | 2 % |
| Personliga tjänster | 6 % | 10 % | 6 % | 10 % |
| Saknar SNI-kod | 38 % | 31 % | 33 % | 31 % |
| Summa andel | 100 % | 100 % | 100 % | 100 % |
| Summa antal/tkr | 15 906 st | 17 971 st | 469 821 tkr | 703 541 tkr |
Källa: Skatteverkets datakörningar.
De ovan redovisade uppgifterna om kvittningens fördelning på branscher kan jämföras med uppgifterna i statistiken om nyföretagandet i Sverige. Enligt ITPS startades mer än 80 % av de nya företagen inom tjänstenäringarna. Den enskilt största branschgruppen var finansiell verksamhet, inom vilken 36 % av de nya företagen startades 2004 (se bilaga 2). Det bör observeras att företag inom jord, skog och fiske inte ingår i ITPS statistik.
53 I bilaga 4 definieras den branschindelning som använts i bl.a. Skatteverkets underlag.
32
| 5B3 KVITTNINGENS OMFATTNING OCH FÖRDELNING | 2006/07:RFR8 |
3.4 Fördelning på inkomstlägen
Av de underlag som tagits fram av Skatteverket framgår att en knapp tredjedel av de personer som beviljades avdrag för kvittning inkomståret 2004 hade en sammanlagd inkomst på över 300 000 kr per år. Som framgår av tabellen nedan har denna inkomstgrupps andel fördubblats under perioden 1998–2004. Andelen personer med årliga inkomster understigande 200 000 kr har minskat betydligt, medan däremot gruppen med inkomstläget 201 000–300 000 kr haft en förhållandevis konstant andel.54
När det gäller avdragsbeloppen visar Skatteverkets datakörningar att 37 % av avdragen år 2004 gjordes av personer med en årlig inkomst överstigande 300 000 kr. Denna grupps andel har under perioden mer än fördubblats. In- komståret 2004 uppgick det genomsnittliga avdraget per individ till 33 066 kr. Det genomsnittliga avdraget var högst i inkomstgruppen över 300 000 kr (39 113 kr) och lägst i inkomstgruppen 0–100 000 kr (29 262 kr).
Tabell 4: Beviljade avdrag för kvittning av underskott i aktiv nystartad näringsverksamhet mot inkomst av tjänst (helt och delvis godkända avdrag), procentuell fördelning av dels antal individer, dels avdragsbeloppet, uppdelat på de skattskyldigas inkomstlägen
| Inkomstläge | Andel av antal avdrag | Andel av avdragsbelopp | |||
| (tkr) | (procent) | (procent) | |||
| 1998 | 2004 | 1998 | 2004 | ||
| 0–100 | 22 % | 15 % | 20 % | 13 % | |
| 101–200 | 36 % | 24 % | 38 % | 22 % | |
| 201–300 | 27 % | 30 % | 25 % | 28 % | |
| 300– | 15 % | 31 % | 17 % | 37 % | |
| Summa | 100 % | 100 % | 100 % | 100 % | |
Källa: Skatteverkets datakörningar. I inkomst av tjänst ingår bruttolön och pensioner.
Som en referens till kvittningens fördelning på inkomstlägen kan nämnas hur den taxerade förvärvsinkomsten är fördelad på olika inkomstlägen. Av SCB:s taxeringsregister framgår att 25 % av de folkbokförda hade en taxerad förvärvsinkomst på upp till 100 000 kr, 31 % mellan 101 000 kr och 200 000 kr och 28 % mellan 201 000 kr och 300 000 kr. Cirka 16 % av de folkbokförda hade en taxerad förvärvsinkomst på över 300 000 kr.55
54I inkomsten ingår bruttolöner och pensioner. Jämförelsen är gjord i löpande priser.
55Taxerad förvärvsinkomst är summan av överskotten i inkomstslagen tjänst och näringsverksamhet minskat med allmänna avdrag. Uppgifterna avser dem som någon gång under 2004 var folkbokförda i riket. Barn under 18 år som saknar sammanräknad förvärvsinkomst ingår inte i populationen. Som referens kan även anges att konsumentprisindex under perioden 1998–2004 enligt SCB steg från 257 till 279 (fastställda årsmedeltal, 1980=index 100).
33
| 2006/07:RFR8 | 5B3 KVITTNINGENS OMFATTNING OCH FÖRDELNING |
3.5 Fördelning på län
Av underlagen från Skatteverket framgår att avdrag för kvittning görs i alla län. En knapp fjärdedel av avdragen för kvittning görs i Stockholms län, 16 % i Västra Götalands län och knappt en femtedel i Skåne län. En närmare genomgång av den regionala fördelningen av kvittningen visar att Stockholms och Skåne län har en högre andel av både antalet kvittningsavdrag och av det totala avdragsbeloppet jämfört med länens andel av den totala befolkningen i riket. Jämfört med länens andel av nyföretagandet har Stockholms län dock en lägre andel av kvittningen, medan Skåne län har en högre andel. Av statistik från ITPS framgår att ungefär en tredjedel av de nya företagen startades i Stockholms län, 16 % i Västra Götalands län och 14 % i Skåne län.56
Antal avdrag för kvittning har under perioden ökat särskilt i Stockholms, Uppsala, Skåne, Värmlands, Västmanlands och Gävleborgs län. I bl.a. Jönköpings län har det ägt rum en minskning av antalet avdrag för kvittning (se bilaga 2).
56 ITPS, 2005a och 2006b.
34
| 5B3 KVITTNINGENS OMFATTNING OCH FÖRDELNING | 2006/07:RFR8 |
Tabell 5: Beviljade avdrag för kvittning av underskott i aktiv nystartad näringsverksamhet mot inkomst av tjänst (helt och delvis godkända avdrag), länsmässig fördelning av antal individer och avdragsbelopp
| Län | Andel av antal | Andel av beviljat | Referens: | Referens: | ||
| individer | avdragsbelopp | Andel av | Andel av | |||
| rikets | nyföreta- | |||||
| befolkning | gande | |||||
| 1998 | 2004 | 1998 | 2004 | 2004 | 2004 | |
| Stockholms | 26,1 % | 27,3 % | 25,8 % | 24,7 % | 20,8 % | 33,3 % |
| Uppsala | 3,6 % | 3,9 % | 3,7 % | 3,4 % | 3,4 % | 3,5 % |
| Söderman- | ||||||
| lands | 3,0 % | 2,6 % | 3,2 % | 2,6 % | 2,9 % | 2,1 % |
| Östergötlands | 3,3 % | 3,1 % | 3,0 % | 3,4 % | 4,6 % | 3,3 % |
| Jönköpings | 2,5 % | 2,0 % | 2,3 % | 1,9 % | 3,7 % | 2,4 % |
| Kronobergs | 1,3 % | 1,5 % | 1,3 % | 1,3 % | 2,0 % | 1,4 % |
| Kalmar | 1,9 % | 1,7 % | 1,9 % | 1,9 % | 2,6 % | 1,6 % |
| Gotlands | 0,7 % | 0,7 % | 0,8 % | 0,7 % | 0,6 % | 0,6 % |
| Blekinge | 1,3 % | 1,1 % | 1,4 % | 1,0 % | 1,7 % | 1,1 % |
| Skåne | 15,2 % | 15,6 % | 16,8 % | 19,3 % | 12,9 % | 14,3 % |
| Hallands | 2,9 % | 2,9 % | 3,2 % | 2,9 % | 3,1 % | 2,7 % |
| Västra Göta- | ||||||
| lands | 17,0 % | 16,3 % | 16,1 % | 16,1 % | 16,9 % | 16,0 % |
| Värmlands | 2,2 % | 2,7 % | 2,4 % | 2,6 % | 3,0 % | 2,0 % |
| Örebro | 2,4 % | 2,3 % | 2,1 % | 2,0 % | 3,0 % | 2,1 % |
| Västmanlands | 2,5 % | 2,6 % | 2,3 % | 2,6 % | 2,9 % | 2,2 % |
| Dalarnas | 2,6 % | 2,6 % | 2,5 % | 2,4 % | 3,1 % | 2,4 % |
| Gävleborgs | 2,6 % | 2,7 % | 2,3 % | 2,6 % | 3,1 % | 2,0 % |
| Västernorr- | ||||||
| lands | 2,9 % | 2,5 % | 3,0 % | 2,9 % | 2,7 % | 1,8 % |
| Jämtlands | 1,3 % | 1,3 % | 1,4 % | 1,3 % | 1,4 % | 1,3 % |
| Västerbottens | 2,1 % | 1,8 % | 2,0 % | 1,6 % | 2,9 % | 2,0 % |
| Norrbottens | 2,6 % | 2,7 % | 2,5 % | 2,6 % | 2,8 % | 2,0 % |
| Summa | 100 % | 100 % | 100 % | 100 % | 100 % | 100 % |
Källa: Skatteverkets datakörningar. Beräkning av länens andel av rikets befolkning avser den 31 december 2004 (källa: SCB). Beräkning av länens andel av antalet nystartade företag avser år 2004 (källa: ITPS, 2006b).
35
| 2006/07:RFR8 | 5B3 KVITTNINGENS OMFATTNING OCH FÖRDELNING |
3.6 Fördelning på kön
Av de underlag som tagits fram av Skatteverket framgår att ca 60 % av de individer som beviljats avdrag för kvittning är män och ca 40 % är kvinnor. Fördelningen är densamma även då avdragsbeloppen jämförs. Denna fördelning har varit relativt konstant under den undersökta perioden 1998–2004.
Tabell 6: Beviljade avdrag för kvittning av underskott i aktiv nystartad näringsverksamhet mot inkomst av tjänst, fördelning av antal avdrag och avdragsbelopp på män och kvinnor
| Kön | Antal avdrag för kvittning | Avdragsbelopp för kvittning | ||
| 1998 | 2004 | 1998 | 2004 | |
| Män | 59 % | 58 % | 59 % | 60 % |
| Kvinnor | 41 % | 42 % | 41 % | 40 % |
| Summa andel | 100 % | 100 % | 100 % | 100 % |
| Summa | 15 906 st | 17 971 st | 391 105 tkr | 594 234 tkr |
| antal/tkr | ||||
Källa: Skatteverkets datakörningar.
Kvittningens fördelning på kön kan jämföras med statistiken för nyföretagandet i Sverige som visar att ca 65 % av de nystartade företagen startades av en man. Högst andel kvinnliga företagare, 59 %, fanns enligt nyföretagandestatistiken inom utbildning m.m. De högsta andelarna manliga företagare åter-
fanns inom byggverksamhet och transport där 97 % respektive 86 % var män.57
Av en studie av hur individer med akademisk utbildning inom naturvetenskap, teknik och medicin är involverade i företagande framgår att kvinnor är
mindre benägna att starta företag, men att skillnaderna mellan könen minskar.58
3.7 Fördelning på åldersgrupper
När det gäller åldersfördelning visar underlagen från Skatteverket att ungefär fyra av tio av de individer som beviljats avdrag för kvittning är mellan 26 och 40 år och drygt tre av tio mellan 41 och 55 år. Av underlagen framgår vidare att allt fler personer över 55 år gör avdrag för kvittning och att denna åldersgrupps andel under perioden 1998–2004 har ökat från 15 % till 20 %. Avdrag för kvittning används i liten utsträckning av företagare inom den yngsta ål-
57ITPS, 2005a och 2006b.
58Delmar, Wiklund & Sjöberg, 2003.
36
| 5B3 KVITTNINGENS OMFATTNING OCH FÖRDELNING | 2006/07:RFR8 |
dersgruppen (upp t.o.m. 25 år). Detta kan jämföras med statistiken för nyföretagandet i Sverige, av vilken framgår att andelen nyföretagare upp t.o.m. 25 år uppgick till 11 % år 2005. Ungefär 46 % av antalet nystartade företag startades av en person mellan 26 och 40 år.59
Tabell 7: Beviljade avdrag för kvittning av underskott i aktiv nystartad näringsverksamhet mot inkomst av tjänst (helt och delvis godkända), procentuell fördelning av antal avdrag och avdragsbelopp på de skattskyldigas ålder
| Åldersgrupper | Andel av antal avdrag | Andel av avdragsbelopp | |||
| 1998 | 2004 | 1998 | 2004 | ||
| –25 år | 7 % | 5 % | 5 % | 4 % | |
| 26–40 år | 42 % | 41 % | 42 % | 43 % | |
| 41–55 år | 36 % | 34 % | 39 % | 35 % | |
| 56– år | 15 % | 20 % | 13 % | 18 % | |
| Summa andel | 100 % | 100 % | 100 % | 100 % | |
| Summa | 15 906 st | 17 971 st | 391 105 tkr | 594 234 tkr | |
| antal/tkr | |||||
Källa: Skatteverkets datakörningar.
3.8 Sammanfattning och diskussion
Kvittningens omfattning är relativt stor. I skatteutskottets uppföljning har framkommit att antalet skattskyldiga som yrkat avdrag för kvittning av underskott i aktiv nystartad näringsverksamhet har ökat. Varje år yrkar mellan 17 000 och 20 700 individer avdrag för kvittning. Även avdragsbeloppens omfattning har ökat.
Det kan konstateras att det inte har varit möjligt att utifrån Skatteverkets databaser redovisa hur stor andel av de nystartade företagen som gör avdrag för kvittning. I uppföljningen har företagen som startades inkomståret 1999 belysts närmare. Detta år startades enligt ITPS ca 29 000 företag som enskild näringsverksamhet, handels- eller kommanditbolag (exklusive jord- och skogsbruk). För samma år gjorde ca 8 000 individer/företag sitt första avdrag för kvittning.
Olika undersökningar visar att många av dem som startar företag har kvar sina anställningar. En stor del av de individer som gör avdrag för kvittning har sina företag inom olika tjänstenäringar. Detta kan vara en naturlig följd av att många nya företag startas inom just tjänstenäringarna. Generellt sett finns större barriärer när det gäller att starta företag inom tillverkningsindustrin än inom tjänstenäringarna. En anledning till detta kan vara att investeringskost-
59 ITPS, 2005a och 2006b.
37
| 2006/07:RFR8 | 5B3 KVITTNINGENS OMFATTNING OCH FÖRDELNING |
naderna är mycket högre inom tillverkningsindustrin än inom tjänstenäringarna. Detta innebär att det också är större barriärer mot att avveckla tillverkningsföretag eftersom mer kapital är uppbundet i maskiner och andra anläggningstillgångar.60 Det kan också vara enklare att behålla en anställning samtidigt som man startar ett nytt företag inom tjänstesektorn.
Företagstjänster är den bransch som har flest avdrag för kvittning, medan jordbruk är det område som har högst avdragsbelopp. En tredjedel av de personer som kvittar har en sammanlagd årsinkomst som överstiger 300 000 kr. Denna inkomstgrupps andel av avdragen har ökat under årens lopp, medan andelen för dem som har en lägre årsinkomst än 200 000 kr har minskat betydligt.
Jämfört med länens befolkning har Stockholms och Skåne län en högre andel av kvittningen. Jämfört med länens andel av nyföretagandet har Stockholms län en lägre andel av kvittningen, medan Skåne län har en högre andel. Ungefär 60 % av de personer som beviljas avdrag för kvittning är män och 40 % är kvinnor. Mer än fyra av tio av dem som fick avdrag år 2004 var i åldrarna 26–40 år. Få i gruppen upp t.o.m. 25 år använder kvittningsmöjligheten, vilket delvis kan hänga ihop med att nya företagare inom denna åldersgrupp inte har någon tjänsteinkomst att göra avdrag mot.
60 Se bl.a. Delmar, Wiklund & Sjöberg, 2003.
38
2006/07:RFR8
4 Utvecklingen för företag som har gjort avdrag för kvittning
I detta avsnitt beskrivs inledningsvis överlevnadsgraden för nystartade företag i Sverige. Därefter beskrivs utvecklingen för företag som har gjort avdrag för kvittning. Beskrivningen omfattar de företag som gjorde sitt första avdrag för kvittning år 1999. I avsnittet redovisas att 52 % av dessa företag fortfarande redovisade näringsverksamhet efter tre år och 44 % efter fem år. Efter fem år redovisade 18 % överskott och 24 % underskott av näringsverksamhet, medan 4 % fortfarande gjorde avdrag för kvittning. Den högsta andelen överskott redovisades inom samhällstjänster och byggverksamhet, medan den högsta andelen underskott redovisades inom jord- och skogsbruk samt fiske.
4.1 Överlevnadsgraden för nystartade företag i Sverige
Under den senaste tioårsperioden har mellan 34 000 och 42 000 nya företag startats i Sverige varje år. Årligen avvecklas också företag. Dessa s.k. ingångar och utgångar från företagandet har undersökts av bl.a. Delmar, Wiklund & Sjöberg (2003). I studien pekas på att få in- och utgångar innebär att individerna är näringsidkare under en längre period. På makronivå kan en sådan stabilitet enligt forskarna ses som en indikator på en rigid arbetsmarknad där det finns hinder för in- och utgångar, att detta kan medföra att området utsätts för mindre konkurrens och att den ekonomiska utvecklingen därmed kan hämmas. På mikronivå kan detta vara positivt eftersom de enskilda näringsidkarna då har en större sannolikhet att överleva. I studien problematiseras också frågan hur man ska mäta ett företags överlevnad. Att en person slutar som företagare och återgår till anställning är inte alltid detsamma som att företaget upphör.
När det gäller utvecklingen för nystartade företag i Sverige gör bl.a. ITPS uppföljningar av överlevnadsgraden vid olika tillfällen. Enligt den senaste uppföljningen från ITPS var 62 % av de företag som startades under 2001 fortfarande verksamma tre år efter start. Det innebär en ökning av överlevnadsgraden med 3 procentenheter jämfört med 1999 års nystartade företag. Överlevnadsgraden var enligt ITPS störst bland företag med verksamhet inom industrisektorn, där 69 % av de nystartade företagen var verksamma tre år efter start. Motsvarande siffra för tjänstesektorn var 60 %. Överlevnadsgraden bland enskilda näringsidkare var 59 %, medan 56 % av handels- och kommanditbolagen fortfarande var verksamma tre år efter start. Hög överlevnadsgrad återfanns också bland dem som hade mer än två års erfarenhet inom
39
2006/07:RFR8 6B4 UTVECKLINGEN FÖR FÖRETAG SOM HAR GJORT AVDRAG FÖR KVITTNING
företagets verksamhetsområde, där 76 % av de nystartade företagen fortfarande var verksamma tre år efter start.
Av ITPS uppföljning framgår att 38 % av de företag som startade år 2001 hade avslutat verksamheten tre år efter företagsstarten. Bland de företag som inte var verksamma tre år efter start hade en fjärdedel av företagarna även en heltidsanställning vid tidpunkten för starten. Detta är högre än för företag som fortfarande var verksamma tre år efter start, där 18 % även hade en heltidsanställning. Ungefär 32 % av de inte längre verksamma företagarna hade inte någon annan sysselsättning vid tidpunkten för starten. I detta fall är denna siffra lägre än för fortfarande verksamma företag, där 42 % inte hade någon annan sysselsättning vid tidpunkten för starten.
På frågan om varför de valt att kombinera företagandet med en anställning svarade 12 % av företagarna i de nedlagda företagen att det berodde på att det inte fanns tillräcklig finansiering, lönsamhet eller efterfrågan. Motsvarande siffra för de fortfarande verksamma företagen var 10 %. Av de ej verksamma företagen svarade 10 % att de ville testa affärsidén eller prova på att driva ett företag, vilket var 4 procentenheter högre än för de företag som fortfarande var verksamma tre år efter start. Bland de företag som hade fått stöd till start av näringsverksamhet var 60 % fortfarande verksamma tre år efter start. Motsvarande siffra för företag som inte hade fått stöd till start av näringsverksamhet var 64 %.
De företag som hade den högsta överlevnadsgraden återfanns bland dem som inte hade något annat arbete vid sidan av företaget under det första verksamhetsåret. 75 % av dessa företag var fortfarande verksamma tre år efter start. Motsvarande siffra för dem som även hade en hel- eller deltidsanställning var 62 % respektive 73 %.61
En utredning som studerat utvecklingen för företag där företagaren kombinerar företagandet med att vara anställd har kommit fram till att de flesta individer som slutar med att vara deltidsföretagare övergår till att bli enbart anställd. Enligt utredningen ökar dock andelen som övergår från att vara deltidsföretagare till att bli företagare på heltid.62 En annan studie som kan vara intressant att referera i detta sammanhang handlade bl.a. om hur länge som personer var företagare. Där kunde konstateras att ca 46 % fortfarande var aktiva efter fem år. I studien framkom även att 58 % av företagarna hade sitt företag som en sekundär inkomst, vilket innebar att deras huvudsakliga inkomst kom från en anställning.63
61ITPS, 2006a.
62Ds 2003:27.
63Delmar, Wiklund & Sjöberg, 2003.
40
6B4 UTVECKLINGEN FÖR FÖRETAG SOM HAR GJORT AVDRAG FÖR KVITTNING 2006/07:RFR8
4.2 Utveckling för företag som kvittade år 1999
De undersökta företagen
I denna uppföljning har ingått att följa utvecklingen för de företag som har beviljats avdrag för kvittning. I uppföljningen görs denna analys för de individer/företag som gjorde sitt första avdrag för kvittning år 1999. Genomgången bygger på de databearbetningar som Skatteverket har utfört på skatteutskottets uppdrag. Enligt Skatteverket var det sammanlagt 8 062 individer/företag som gjorde sitt första avdrag för kvittning år 1999. Av dessa redovisade 213 individer samtidigt även ett överskott av näringsverksamhet (t.ex. för näringsverksamhet inom ramen för ett handelsbolag) och 1 602 individer redovisade även samtidigt ett underskott av aktiv näringsverksamhet (s.k. rullning).
Det bör observeras att kartläggningen i detta avsnitt endast avser de företag som gjorde sitt första avdrag för kvittning under ett enda år. Detta gör det svårt att uttala sig mer generellt kring utvecklingen för företagare som har gjort avdrag för kvittning. Det kan antas att företagens överlevnadsgrad varierar över tiden beroende av t.ex. om ett företag startades under en låg- eller högkonjunktur.64
Överskott av näringsverksamhet
Knappt en femtedel av de 8 062 individer/företag som kvittade första gången år 1999 redovisade under de följande åren 2000–2004 ett överskott av aktiv näringsverksamhet.65 Fem år efter det att det första avdraget för kvittning hade gjorts redovisade ca 18 % av individerna/företagen ett överskott.
Vid en genomgång av de olika branscherna framkommer att företagstjänster är den bransch som har störst antal individer/företag som fem år efter första kvittningen redovisar överskott av aktiv näringsverksamhet (292 individer). Högst andel som redovisar överskott återfinns dock inom samhällstjänster (43 %), byggverksamhet (40 %) och transporter (34 %).
Underskott av näringsverksamhet
Drygt en femtedel av de 8 062 individer/företag som kvittade första gången år 1999 redovisade under de följande åren 2000–2004 ett underskott av aktiv näringsverksamhet (rullning).66 Fem år efter det att det första avdraget för kvittning hade gjorts redovisade ca 25 % av individerna/företagen ett underskott.
Jordbruk är den bransch där störst antal individer/företag redovisar underskott av aktiv näringsverksamhet fem år efter första kvittningen (352 individer). Detta gör också jordbruk till den bransch som har högst andel av de
64En diskussion om sådana s.k. kohorteffekter förs i Delmar, Wiklund & Sjöberg, 2003.
65Överskott avser ruta 100 och 117 på deklarationsblanketten.
66Underskott avser ruta 125 och 129 på deklarationsblanketten.
41
2006/07:RFR8 6B4 UTVECKLINGEN FÖR FÖRETAG SOM HAR GJORT AVDRAG FÖR KVITTNING
individer som kvittade första gången år 1999 som för inkomståret 2004 redovisar underskott (62 %). Även inom skogsbruk och fiske redovisar en hög andel av de undersökta individerna/företagen underskott av näringsverksamhet (54 %).
Fortsatta avdrag för kvittning
Andelen av de 8 062 individer/företag som kvittade första gången år 1999 och som sedan fortsatte att redovisa avdrag för kvittning minskade under perioden. Av de företag som första gången beviljades avdrag för kvittning år 1999 redovisade ca 38 % ett sådant avdrag även år 2000. Ungefär 26 % redovisade avdrag även år 2001, 18 % år 2002 och 13 % år 2003. Av de individer/företag som gjorde sitt första avdrag för kvittning år 1999 redovisade ca 4 % även ett sådant avdrag år 2004, dvs. i sex år, vilket strider mot reglerna för kvittningsmöjligheten. Från Skatteverket framförs att det kan finnas tre tänkbara orsaker till detta. Bland de individer som saknar SNI-kod (139 individer) kan vissa tillhöra konstnärskategorin och därmed ha rätt till kvittning mot inkomst av tjänst eftersom det inte finns någon tidsbegränsande regel för denna företagskategori. En annan orsak kan enligt Skatteverket vara att personen kan ha påbörjat en ny verksamhet som inte är den ursprungliga som man fick avdrag för det första året. En tredje orsak kan vara att avdragen har gått igenom fast den skattskyldiga inte hade rätt till avdraget år 2004.67
Ingen näringsverksamhet
Av de 8 062 individer/företag som första gången beviljades avdrag för kvittning år 1999 var det drygt 30 % som nästföljande år inte längre redovisade någon näringsverksamhet. Som framgår av tabellen nedan ökar denna andel för de kommande åren. År 2004, dvs. fem år efter det att det första avdraget för kvittning hade gjorts, redovisade ungefär 56 % av individerna inte längre någon näringsverksamhet. De högsta andelarna finns inom hotell och restaurang (67 %), handel och reparationer (64 %) samt finans och försäkring (61 %). Lägst andel finns inom jordbruk (23 %), skogsbruk och fiske (33 %) samt samhällstjänster (37 %).
Enligt Skatteverket har det inte varit möjligt att ta fram uppgifter om dessa verksamheter har upphört eller om de har övergått till annan verksamhetsform, t.ex. aktiebolag.68
67Skatteverket, e-brev 2006-10-09.
68Skatteverket, intervju 2006-06-29.
42
6B4 UTVECKLINGEN FÖR FÖRETAG SOM HAR GJORT AVDRAG FÖR KVITTNING 2006/07:RFR8
Tabell 8: Utvecklingen för enskilda individer (företag) som första gången beviljades avdrag för kvittning år 1999 vad gäller om de redovisar överskott, underskott eller ingen näringsverksamhet för inkomståren 2000–2004
| Inkomstår | |||||||
| 1999 | 2000 | 2001 | 2002 | 2003 | 2004 | ||
| Antal individer som redo- | |||||||
| visat avdrag för kvittning | |||||||
| av underskott | 8 062 | 3 097 | 2 069 | 1 440 | 1 018 | 309 | |
| Andel av summa indivi- | |||||||
| der/företag | 100% | 38% | 26% | 18% | 13% | 4% | |
| Antal individer som redo- | |||||||
| visat underskott av aktiv | |||||||
| näringsverksamhet | 1 602 | 1 735 | 1 663 | 1 643 | 1 724 | 1 940 | |
| Andel av summa indivi- | 20% | 22% | 21% | 20% | 21% | 24% | |
| der/företag | |||||||
| Antal individer som redo- | |||||||
| visat överskott av aktiv | |||||||
| näringsverksamhet | 213 | 1 412 | 1 519 | 1 479 | 1 390 | 1 423 | |
| Andel av summa indivi- | 3% | 18% | 19% | 18% | 17% | 18% | |
| der/företag | |||||||
| Antal individer som inte | |||||||
| längre redovisar närings- | |||||||
| verksamhet | - | 2 590 | 3 363 | 3 863 | 4 231 | 4 527 | |
| Andel av summa indivi- | |||||||
| der/företag | - | 32% | 42% | 48% | 52% | 56% | |
| Summa antal indivi- | 8 062 | 8 062 | 8 062 | 8 062 | 8 062 | 8 062 | |
| der/företag | |||||||
Källa: Skatteverkets datakörningar. Överskott av aktiv näringsverksamhet redovisas i ruta 100 och 117 på deklarationsblanketten; underskott av aktiv näringsverksamhet redovisas i ruta 125 och 129; underskott av aktiv näringsverksamhet som får kvittas mot förvärvsinkomst i form av allmänt avdrag redovisas i ruta 45 på deklarationsblanketten. Observera att flera av individerna/företagen både har redovisat avdrag för kvittning och gjort avdrag för underskott, varför de ovan angivna procentsatserna inte summerar till 100 %.
Den ovan redovisade utvecklingen för de företag som första gången beviljades avdrag för kvittning år 1999 kan jämföras med de uppföljningar av överlevnadsgraden för nystartade företag som har genomförts vid olika tillfällen. Av de företag som startade 1999 var 59 % fortfarande verksamma tre år efter start. Bland de enskilda näringsidkarna var överlevnadsgraden 54 % och bland handels- och kommanditbolagen 58 %.69
69 ITPS, 2005b.
43
2006/07:RFR8 6B4 UTVECKLINGEN FÖR FÖRETAG SOM HAR GJORT AVDRAG FÖR KVITTNING
4.3 Sammanfattning och diskussion
I skatteutskottets uppföljning har utvecklingen för de drygt 8 000 företag som gjorde sitt första avdrag för kvittning år 1999 undersökts. Av uppföljningen framgår att 52 % fortfarande redovisade näringsverksamhet efter tre år och att 44 % redovisade näringsverksamhet efter fem år. Det har inte gått att få fram hur många av dem som inte längre redovisar näringsverksamhet som hade upphört med verksamheten och hur många som hade övergått till annan verksamhetsform, t.ex. aktiebolag. Av dem som kvittade första gången 1999 redovisade efter fem år 18 % överskott av näringsverksamhet och 24 % underskott av näringsverksamhet, medan 4 % fortfarande gjorde avdrag för kvittning. Den högsta andelen överskott redovisades inom samhällstjänster och byggverksamhet, medan den högsta andelen underskott redovisades inom jord- och skogsbruk samt fiske. Det bör betonas att uppföljningen i denna del endast omfattar företag som gjort sitt första avdrag för kvittning under ett enda år, varför det är svårt att bedöma om dessa resultat kan anses vara generella.
Utifrån de uppgifter som framkommit i denna uppföljning är det svårt att uttala sig om överlevnadsgraden för de företag som gör avdrag för kvittning och hur den förhåller sig till företag som inte gör avdrag för kvittning. Statistik som belyser detta har inte gått att ta fram. Det material som tagits fram inom ramen för denna uppföljning indikerar dock att skillnaden i utvecklingen för nystartade företag i allmänhet och nystartade företag som gör avdrag för kvittning är begränsad. Från några av de aktörer som har ingått i uppföljningen har framförts att det eventuellt kan antas att överlevnadsgraden är lägre för företag som kvittar än för företag som går med överskott, bl.a. eftersom företag som från början går med överskott har en mer stabil grund att stå på och att företag som från början går med underskott men väljer att rulla detta framåt kan ha större framtidstro än de som väljer att kvitta. Det underlag som har tagits fram av Skatteverket kan dock inte ge något belägg för att så skulle vara fallet.
För nystartade företag i allmänhet är överlevnadsgraden högre för industriföretag än för tjänsteföretag. Av de underlag som tagits fram i denna uppföljning framgår att lägst andel individer/företag som inte längre redovisar näringsverksamhet återfinns inom jordbruk, skogsbruk och fiske samt samhälleliga tjänster.
Det kan även diskuteras hur relevant det är att använda företagens överlevnadsgrad som ett mått på hur framgångsrik en statlig åtgärd är. Kvittningen gör det möjligt att pröva en företagsidé under några år, samtidigt som den nya företagaren kan behålla sin anställning. Att verksamheten upphör behöver inte vara ett tecken på att den statliga åtgärden i sig är mindre lyckad från ett näringspolitiskt perspektiv. Det kan dessutom vara svårt att avgöra om ett företag eller en verksamhet har upphört. Verksamheten kan fortleva i annan verksamhetsform eller vara vilande under en period.
44
2006/07:RFR8
5 Information till nya företagare om kvittning
I detta avsnitt behandlas frågan om vilka insatser som staten gör för att informera och ge råd till blivande och nya företagare om möjligheten att kvitta eventuella underskott i nystartad näringsverksamhet mot inkomst av tjänst. Avsnittet inleds med en allmän introduktion till bl.a. myndigheters arbete med information. Därefter redovisas att information till blivande och nya företagare om kvittningsmöjligheten lämnas i första hand av Skatteverket och Nutek. I avsnittet berörs även frågan om informationen om avdragsmöjligheten når fram till individer som funderar på att starta företag och nyblivna företagare. Flera aktörer menar att kunskapen om kvittning inom företagarvärlden är liten. Uppföljningen ger indikationer på att information om kvittningsmöjligheten når företagarna först efter att företagen har startats.
5.1 Information och rådgivning
Staten ger på olika sätt information om lagar, regler och statens åtgärder. Sådan information finns i dag tillgänglig hos ett antal olika organisationer och omfattar ett brett spektrum av insatser och tekniker. Olika former av företagsservice har funnits under en lång tid. Under tidigt 1900-tal inrättades s.k. företagareföreningar som hade till uppgift att bistå små företag med råd och kapital. Under början av 1970-talet utvecklades småföretagspolitiken, där utgångspunkten är att de mindre företagen anses ha en begränsad benägenhet och möjlighet att utnyttja externa tjänster, varför det ur samhällets synvinkel finns skäl att stå för viss del av kostnaderna. En grundinställning har varit att offentligt finansierad företagsservice inte ska konkurrera med privata tjänsteföretag.70
En arbetsgrupp med representanter från Bolagsverket, Försäkringskassan, Nutek, Skatteverket, Tullverket och Statskontoret har i en rapport konstaterat att myndigheternas information till blivande företagare är omfångsrik och presenteras i många olika broschyrer och på olika webbplatser. Enligt rapporten uppfattar nyföretagare det som svårt att finna och sortera information som är nödvändig på vägen till ett eget företag. Arbetsgruppen konstaterar att det inte är bristen på information som är ett problem utan snarare bristen på en samlad och/eller målgruppsanpassad information. Enligt arbetsgruppen saknas en gemensam bild och helhetssyn när det gäller företagarens väg till eget
70 Prop. 2001/02:4.
45
| 2006/07:RFR8 | 7B5 INFORMATION TILL NYA FÖRETAGARE OM KVITTNING |
företag. En gemensam bild skulle enligt rapporten underlätta såväl för den som vill starta som för dem som medverkar vid start av nya företag.71
För att starta och driva företag krävs kunskap och information. Av Nuteks entreprenörskapsbarometer framgår att fyra av tio personer i åldern 18 till 30 år uppger sig veta vad som krävs för att starta företag. Vidare anser åtta av tio att de skulle klara av att starta ett företag. Hälften av samtliga personer från 18 till 30 år uppger sig veta vart man kan vända sig för att få information om att starta företag om det skulle bli aktuellt. Bland dem som vet vart de skulle vända sig för att få information om att starta företag skulle nästan åtta av tio vända sig till släkt och vänner i första hand. På andra och tredje plats i rangordningen hamnar Skatteverket och Arbetsförmedlingen. Därefter följer Ny- företagarcentrum och Nutek.72 Nutek har i en rapport från 2000 pekat på att det finns indikationer på att individer som avser att starta företag som inte avses drivas på heltid inte alltid tas på allvar hos olika rådgivare.
5.2 Skatteverkets information och rådgivning
Skatteverkets information om kvittningsmöjligheten
En central aktör när det gäller att lämna information till blivande och nya företagare om kvittningsmöjligheten är Skatteverket. Inom ramen för skatteutskottets uppföljning har information inhämtats från huvudkontoret samt från tre skatteverksregioner beträffande vilken information som verket ger till blivande och nya företagare.
Inledningsvis kan konstateras att Skatteverket ger skriftlig information om kvittningsmöjligheten på sin webbplats och i broschyrer som vänder sig till näringsidkare, t.ex. Dags att deklarera. Dessutom kan nämnas att mer allmän information till blivande och nya företagare lämnas både på webbplatsen och i broschyrer.
De olika skattekontoren anordnar dessutom s.k. nyföretagarträffar där man informerar om olika frågor, däribland kvittningsmöjligheten. Som exempel kan nämnas att Skatteverkets norra region anordnar följande två typer av informationsträffar:73
•Informationsträffar för personer som funderar på att starta eget företag. Där behandlas olika företagsformer, skatter och avgifter som uppstår när man startar sin verksamhet. Vid informationen går man bl.a. igenom hur man registrerar sitt företag, olika företagsformer, F-skatt och moms samt något om bokföring. Även Kronofogdemyndigheten medverkar. Informationen pågår cirka tre timmar och är gratis.
71Nutek m.fl., 2005.
72Nutek, 2006.
73Ånge kommun, intervju 2006-11-29 och Skatteverkets webbplats.
46
| 7B5 INFORMATION TILL NYA FÖRETAGARE OM KVITTNING | 2006/07:RFR8 |
•Informationsträffar för personer som är nyblivna företagare med enskild firma eller handelsbolag. Vid träffarna ges information om bokföring, inkomstskatt (taxering), moms, F-skatt, avdragsrätt för kostnader i näringsverksamheten. Det finns möjlighet att ställa frågor. Informationsträffarna är kostnadsfria för nya företagare och pågår cirka tre timmar.
Från norra regionen uppger en tjänsteman som arbetar med bl.a. extern information att Skatteverket ger förhållandevis omfattande information till de skattskyldiga angående möjligheten till kvittning. Informationen lämnas främst i samband med informationstillfällen som riktar sig till nya företagare, exempelvis efter en riktad inbjudan till dem som registrerat sin verksamhet i skatte- och avgiftsanmälan. Information om kvittningsmöjligheten lämnas också i samband med deklarationsseminarier, till vilka inbjudan skickas ut till alla dem som enligt Skatteverkets register ska redovisa inkomst av näringsverksamhet för första gången. Från ett annat av skattekontoren i norra regionen uppges att man vid informationstillfällena talar om att företagarna har möjlighet att kvitta eventuella underskott mot inkomst av tjänst och vilka regler som gäller. Kontoret upplyser även om att den största skatteeffekten blir om man rullar underskottet vidare till kommande vinster, men att företagen själva måste välja det som är mest fördelaktigt för dem.
De övriga två regioner som har ingått i uppföljningen ger en något annorlunda bild av Skatteverkets informationsinsatser. Ett skattekontor menar att utrymmet för information om kvittningen inte är så stort vid informationsträffarna. Informatörerna brukar betona att det är intäkterna som är det väsentliga när det gäller näringsverksamhet. Ett annat skattekontor påpekar att någon riktad information inte lämnas angående de kvittningsmöjligheter som finns utöver vad som lämnas av Skattverkets informatörer vid företagsträffar och den information som finns på webbplats och i broschyrer.
Förutom skriftlig information och informationsträffar har Skatteverket även en s.k. servicetelefon. Ett av skattekontoren framför i uppföljningen att information om kvittningsmöjligheten lämnas till blivande och nya företagare via telefon, i upplysningen och receptionen vid frågor.74
5.3 Nuteks informationstjänster
En annan central aktör när det gäller information till blivande och nya företagare är Verket för näringslivsutveckling (Nutek). Nutek har regeringens uppdrag att utveckla och driva webbplatsen Företagarguiden.75 Där ges information från myndigheter och andra aktörer i syfte att underlätta och förenkla för företagare och blivande företagare. Telefontjänsten Startlinjen är ett komplement till Företagarguiden. Den ska underlätta företagsstarten genom att ge information om vad som krävs för att starta företag, och att vägleda blivande
74I avsnittet Referenser redovisas från vilka skattekontor som underlag har inhämtats.
75Nuteks webbplats http://foretagarguiden.nutek.se.
47
| 2006/07:RFR8 | 7B5 INFORMATION TILL NYA FÖRETAGARE OM KVITTNING |
| företagare. År 2004 var antalet besökare på Företagarguiden 195 000 och | |
| 8 200 kontakter registrerades för Startlinjen.76 | |
| Inom ramen för informationstjänsterna Startlinjen och Företagarguiden | |
| lämnas information om kvittningsmöjligheten till bl.a. blivande företagare. | |
| Det finns ingen statistik över hur många frågor som företagare ställer om | |
| detta till informationstjänsterna vid Nutek, men tjänstemän vid Nutek upp- | |
| skattar att de frågor som man får spontant angående detta inte överstiger 100 | |
| per år. Enligt uppgift handlar frågorna om hur kvittningen fungerar, vilka | |
| belopp det rör sig om och vad skillnaden blir i pengar jämfört med om man | |
| rullar underskottet mot framtida vinst. | |
| Från Nutek uppges vidare att kvittningsmöjligheten är något som man in- | |
| formerar om relativt ofta när blivande företagare ställer frågor av t.ex. eko- | |
| nomisk karaktär. En av de vanligaste frågorna som ställs rör val av företags- | |
| form. Frågan om kvittning blir ofta aktuell när det gäller fördelar och nackde- | |
| lar med respektive företagsform. Det gäller också vid den vanliga frågan om | |
| Skatteverket tillåter att man går med förlust och om man kan anmäla 0 kr som | |
| nettointäkt i Skatteverkets blankett ”Skatte- och avgiftsanmälan” som ligger | |
| till grund för ansökan om F-skatt. Tjänstemän vid Nutek uppger att den erfa- | |
| renhet som man har från informationstjänsterna visar att det är många som | |
| inte känner till kvittningsmöjligheten när de kontaktar Nutek, bl.a. förstår | |
| man inte vad den innebär eller man har inte kunskap om i vilka företagsfor- | |
| mer den gäller. | |
| Det kan hända att Nutek får enstaka frågor angående kvittningsmöjligheten | |
| i Nuteks frågetjänst inom Företagarguiden. På webbplatsen finns det med en | |
| fråga och ett svar om kvittning under rubriken ”Vanliga frågor”. Många av | |
| frågorna som berör skatter går direkt till Skatteverket eftersom Företagargui- | |
| den är ett samarbete mellan flera myndigheter. Nuteks erfarenhet från infor- | |
| mationstjänsterna är att det uppfattas som mycket positivt av företagarna att | |
| denna möjlighet finns. 77 |
5.4 Övrig informationsverksamhet
Den som planerar att starta företag kan ofta få information och individuell rådgivning genom att kontakta ett lokalt nyföretagarcentrum, Almi Företagspartner eller andra nyföretagaraktörer som kan finnas lokalt eller regionalt (se bilaga 1). Det kan handla om hjälp att diskutera och bedöma affärsidén, budget eller liknande.
Almi Företagspartner AB
Almi Företagspartner har som mål att fler innovativa idéer kommersialiseras framgångsrikt, att fler livskraftiga företag startas och utvecklas och att fler företag ökar sin konkurrenskraft och tillväxt. Individuell rådgivning till före-
76 Prop. 2005/06:1, utg.omr. 24.
77 Nutek, e-brev 2006-03-17 och 2006-03-30.
48
| 7B5 INFORMATION TILL NYA FÖRETAGARE OM KVITTNING | 2006/07:RFR8 |
tagare erbjuds av Almi under olika skeden, bl.a. i samband med företagsstart. Det sker i form av enstaka rådgivningstillfällen och ibland i form av särskilda utvecklingsprogram. År 2004 genomförde Almi drygt 33 000 individuella rådgivningsinsatser till personer som är på väg att starta företag. I uppföljningen har framkommit att kunskapen om kvittningsmöjligheten varierar inom Almi. Från de tre regioner som har ingått i uppföljningen har skiftande svar framförts. Från ett av de regionala Almi-bolagen har framförts att man endast finansierar nya företag där entreprenören sysselsätts på heltid, varför kvittningsmöjligheten inte anses vara relevant.
Nyföretagarcentrum
Jobs and Society/Nyföretagarcentrum är en näringslivsdriven stiftelse som ger kostnadsfri rådgivning till den som ska starta eget företag.78 Nyföretagarcentrum har i uppföljningen framfört att man inte lämnar information om kvittningsmöjligheten till blivande företagare. Nyföretagarcentrum inriktar sin verksamhet på företagare som i sina kalkyler räknar med att gå med överskott. Om det sedan visar sig att det nya företaget ändå går med underskott så är det revisorerna som får ta vid och hjälpa företagen med deklarationsfrågor, bl.a. vad gäller möjligheten att kvitta underskott mot inkomst av tjänst.79
Länsstyrelser
Länsstyrelserna har i uppgift att bl.a. verka för regional utveckling. Från länsstyrelsernas näringslivsenheter eller motsvarande i de tre län som har ingått i skatteutskottets uppföljning har framförts att kunskapen om kvittningsmöjligheten är ganska liten och informationen därigenom mycket begränsad. Som exempel kan nämnas att näringslivsavdelningen vid en länsstyrelse som i uppföljningen har framfört att man känner till att kvittningsmöjligheten finns, men att den inte används aktivt annat än bland vissa stödhandläggare på näringslivs- och lantbruksavdelningarna samt av handläggare av entreprenörsfrämjande projekt. Den aktuella länsstyrelsens lantbruksavdelning ger något mer information till företag på landsbygden.
Kommuner
På kommunal nivå finns näringslivsenheter eller motsvarande som har som uppgift att på olika sätt stimulera och underlätta nyetableringar och nyföretagande i kommunerna. Arbetet sker ofta i samarbete med andra aktörer och projekt. I uppföljningen har kontakt tagits med sammanlagt sex kommuner fördelade på tre län. Av dessa kontakter framgår att kunskapen om kvittningsmöjligheten är begränsad på de sex kommunala förvaltningar som har ingått i skatteutskottets uppföljning och att man följaktligen inte ger någon information om kvittningsmöjligheten till blivande och nya företagare.
78Nyföretagarcentrums webbplats http://www.jobs-society.se/main.html.
79NyföretagarCentrum, telefonsamtal 2006-11-27.
49
| 2006/07:RFR8 | 7B5 INFORMATION TILL NYA FÖRETAGARE OM KVITTNING |
Företagar- och branschorganisationer m.m.
Enligt vad som framkommit i uppföljningen ger inte företagar- och branschorganisationer information om kvittningen i någon större utsträckning. Företagarorganisationerna har själva begränsad kunskap om kvittningen och det är enligt Svenskt Näringsliv och Företagarna sällan som man får frågor om kvittningen från sina medlemsföretag. Företrädare för Företagarna uppger att man får få frågor om kvittning från sina medlemmar. Företagarna tror inte att de olika branschorganisationerna har någon särskild kunskap om kvittningen, varför de inte heller lämnar information till sina medlemmar. Som exempel kan nämnas att Sveriges hotell- och restaurangföretagare (SHR) i uppföljningen har framfört att man har sina kontakter nästan uteslutande med redan etablerade företag i branschen. SHR har ganska liten kunskap om kvittningsmöjligheten eftersom man representerar medlemmar som redan är etablerade och endast i begränsad omfattning ger rådgivning till potentiella företag i branschen. SHR hänvisar normalt blivande företagare till Nutek för information och rådgivning. Från Fastighetsägarna har dock framförts att kunskapen om kvittningsmöjligheten är stor inom förbundet och att blivande och nya företagare huvudsakligen får kunskap och information om kvittningen från företagar- och branschorganisationer.
Bland de fackliga organisationer som har ingått i uppföljningen uppges kunskapen om kvittningsmöjligheten vara liten. Från exempelvis Civilingenjörsförbundet framförs att man inte sprider information om kvittningsmöjligheten till sina medlemmar eftersom förbundet har beslutat att inte bedriva skatterådgivning.
5.5 Blivande företagares kunskap om kvittningsmöjligheten
I skatteutskottets uppföljning har ingått att belysa frågan om den information om kvittningsmöjligheten som lämnas av bl.a. statliga myndigheter och statligt finansierade aktörer når fram till målgruppen, dvs. blivande och nya företagare. I uppföljningen har både Svenskt Näringsliv och Företagarna framfört att kvittningsmöjligheten är relativt okänd bland blivande och nya företagare. Företrädare för Svenskt Näringsliv menar att det är troligt att blivande företagare inte känner till kvittningsmöjligheten innan de startar företag utan får kunskap om möjligheten först när det är dags att deklarera första gången. De som startar företag efter rådgivning från t.ex. Almi torde dock ha bättre kunskap om denna möjlighet. Man menar samtidigt att de flesta som startar företag utgår från att de kommer att gå med vinst och att man därför inte undersöker t.ex. kvittningsmöjligheten så noga.
Från Företagarna pekas på att företagen i stället antagligen får kunskap genom Nyföretagarcentrum, Almi, Nuteks informationstjänster eller genom andra företagare som nyligen har startat eget. Småföretagarna tar ofta hjälp
50
| 7B5 INFORMATION TILL NYA FÖRETAGARE OM KVITTNING | 2006/07:RFR8 |
från bokföringsbyråer för deklarationerna och genom dessa får de antagligen den information om kvittningsmöjligheten som de behöver.
Från de sex kommuner som ingått i uppföljningen bedömer man att kunskapen om kvittningsmöjligheten bland blivande företagare är ganska eller mycket liten. Flera av kommunerna tror inte att blivande och nya företagare får någon rådgivning och/eller information om kvittningsmöjligheten. En av kommunerna efterlyser en bättre spridning av information om kvittningsmöjligheten.
Från de tre länsstyrelserna ges mer divergerande svar. En länsstyrelse uppger att kunskapen är ganska stor och grundar detta på kontakter med bokföringsfirmor och starta-eget-rådgivare i länet. En annan länsstyrelse menar däremot att kunskapen är mycket liten. Dessa båda länsstyrelser bedömer att blivande och nya företagare får kunskap och information om kvittningsmöjligheten huvudsakligen genom rådgivning och/eller information från skatterådgivare, deklarationsbyråer, konsulter eller banker etc. Den tredje länsstyrelsen har i uppföljningen uppgett att man inte vet vilken kunskap om kvittningsmöjligheten som finns bland blivande företagare inom länet.
5.6 Sammanfattning och diskussion
I skatteutskottets uppföljning har framkommit att staten genomför olika insatser för att informera om kvittningsmöjligheten och i viss utsträckning ges också råd i frågan. I första hand lämnas information av Skatteverket genom webbplatsen, broschyrer och olika lokala informationsträffar för blivande och nya företagare. Dessutom lämnas information av Nutek genom informationstjänsterna Startlinjen och Företagarguiden, både på direkt fråga och i samband med mer allmänna frågor av ekonomisk karaktär. Information och rådgivning lämnas också av andra aktörer, inte minst bokföringsbyråer och liknande. Av uppföljningen framgår att informationen från länsstyrelser och kommuner synes vara av liten omfattning.
Att informationen verkligen når fram till blivande och nya företagare är viktigt för att målsättningen med kvittningsmöjligheten ska kunna uppnås. Av uppföljningen framgår dock att flera aktörer ger uttryck för att kunskapen om kvittning inom företagarvärlden är liten. Uppföljningen ger indikationer på att information om kvittningsmöjligheten ofta når företagarna först efter att företagen har startats: En av aktörerna anser att många får kunskap om kvittningsmöjligheten först då det är dags att deklarera för första gången. Det kan konstateras att ett av syftena med införandet av kvittningsmöjligheten var att underlätta för nyföretagande. Om kvittningsmöjligheten ska kunna stimulera fler individer till att starta nya företag är det viktigt att informationen om avdragsmöjligheten sprids på ett så effektivt sätt som möjligt och når individer som funderar på att starta eget företag. Om informationen inte når dessa blir kvittningsmöjligheten kanske inte den direkta stimulans till nyföretagande som det var tänkt. Det kan därför diskuteras om informationsinsatserna i
51
| 2006/07:RFR8 | 7B5 INFORMATION TILL NYA FÖRETAGARE OM KVITTNING |
högre grad skulle kunna inriktas på personer som funderar på att bli företagare.
Det kan konstateras att information lämnas av flera olika aktörer, bl.a. statliga myndigheter. Från myndigheterna har mer allmänt pekats på behovet av en samlad och målgruppsanpassad information när det gäller information till blivande företagare. I detta bör information om kvittningsmöjligheten ingå. För att kunna uppnå syftet med kvittningsmöjligheten är det viktigt att myndigheternas ansvar för att informera blivande företagare om kvittningsmöjligheten tydliggörs.
52
2006/07:RFR8
6 Kvittning, nyföretagande, risktagande och konkurrens
I detta avsnitt behandlas frågan om vilken betydelse kvittningsmöjligheten har för nyföretagande, risktagande och konkurrens. I avsnittet redogörs inledningsvis för den forskning som finns inom området. I avsnittet redovisas bl.a. att det inte finns några utvärderingar av kvittningens effekter på nyföretagande, företagande eller risktagande. Därefter redovisas de olika aktörernas varierande syn på kvittningens betydelse. Utifrån vad som framkommit i uppföljningen går det inte att dra någon entydig slutsats om kvittningens inverkan på nyföretagande och risktagande. I avsnittet behandlas vidare frågan om vilken betydelse som nya företags kvittningsmöjlighet kan ha för redan etablerade företag och vad som händer när kvittningsmöjligheten upphör efter fem år. De flesta aktörer gör bedömningen att kvittningsmöjligheten inte påverkar konkurrensen.
6.1 Bakgrund
6.1.1 Forskningsgenomgång
Skatter som medel för omfördelning
Av det riksdagsbeslut som ligger till grund för kvittningsmöjligheten framgår att avdragsregeln har syften som ligger utanför beskattningens huvudsakliga funktion, dvs. att finansiera offentliga utgifter (den s.k. fiskala funktionen). Som bekant har skattesystemet även andra viktiga funktioner, bl.a. att utjämna inkomstskillnader och att fungera som instrument inom olika områden.80 Eriksson (2006) pekar på att skatter har använts för att t.ex. stimulera investeringar vid lågkonjunktur och att bromsa vid högkonjunktur. Skattesystemet används ibland för att stimulera bl.a. enskilda samhällssektorer. Skattesänkningar eller skattesubventioner används då som medel för att uppnå olika syften.
I och med Sveriges medlemskap i EU är det inte längre möjligt att använda
– annat än i mycket begränsad omfattning81 – skattesystemet för att stödja verksamhet inom företagssektorn genom t.ex. skattesubventioner för vissa företag eller viss produktion. Till detta kommer att de bestämmelser i EU-
80Se bl.a. Skatteverket, 2006b. Där behandlas skattesystemets fyra huvuduppgifter: finansiering av offentliga utgifter, stabiliseringspolitik, fördelningspolitik samt allokeringspolitik.
81Artikel 87 i EU-fördraget.
53
2006/07:RFR8 8B6 KVITTNING, NYFÖRETAGANDE, RISKTAGANDE OCH KONKURRENS
fördraget som finns till skydd av etableringsfrihet och fria kapitalrörelser utgör ett hinder mot att skattemässigt ensidigt gynna näringsverksamhet i Sverige.
Den s.k. neutralitetsprincipen har haft en stor betydelse vid utformningen av skattesystemet. Den var bl.a. en av utgångspunkterna för 1990 års skattereform. Neutraliteten beskrivs ofta så att valet mellan olika handlingsalternativ eller transaktionsformer inte ska påverkas av beskattningen. Eriksson (2006) menar att flera skatteregler har införts efter 1990 som kan sägas strida mot neutralitetsprincipen, men att utformningen av skattesystemet fortfarande domineras av neutralitetsaspekten.
Nyföretagande
Som ett led i uppföljningen har ingått att undersöka om kvittningsmöjligheten och dess effekter har varit föremål för insatser inom forskningen. Detta har gjorts bl.a. i samarbete med Vetenskapsrådet. I uppföljningen har det inte framkommit några exempel på forskning där man explicit har gått in på kvittningsmöjligheten och dess effekter. Det finns dock flera forskare som i sin forskning på olika sätt har berört kvittningsmöjligheten. Ett exempel är Nilsson (2004) som pekar på kvittningens betydelse för nyföretagandet. I en verksamhets uppbyggnadsskede uppstår ofta underskott. Samtidigt har företagaren i många fall en annan inkomstbringande förvärvsverksamhet, exempelvis anställning.
Frågan om kvittningens effekter på nyföretagande har delvis berörts i en studie av Delmar, Wiklund & Sjöberg (2003), där det undersöktes hur individer med akademisk utbildning inom naturvetenskap, teknik och medicin är involverade i företagande. Av studien framgår att det skedde en stor uppgång i nyföretagandet år 1994, vilket bl.a. tillskrivs den arbetsmarknadspolitiska satsningen på starta eget-bidrag och en uppgång i svensk ekonomi. Forskarna konstaterar att det samtidigt infördes en möjlighet att kvitta underskott i nystartad aktiv näringsverksamhet mot inkomst av tjänst och att även detta kunde påverka attraktiviteten i att starta nytt företag. En av författarna, Wiklund, har i uppföljningen framfört att de i studien såg att antalet företagare steg i samband med förändringen 1994. Samtidigt konstaterar Wiklund att det är svårt att skilja ut effekterna av just denna insats. Problemet är att Sverige samtidigt kom ut ur en lågkonjunktur och att förändringar genomfördes i framtagandet av statistik. Wiklund menar dock att regeländringen har lett till att många fler driver deltidsföretag, bl.a. för att göra skatteavdrag för underskott.82
Behovet av nya företag behandlas bl.a. inom ekonomisk forskning. Inom den nationalekonomiska forskningen refereras ofta Schumpeter (1934) och hans entreprenörsteori. Schumpeter menade att för att en ekonomi ska utvecklas och växa är det nödvändigt att nya företag skapas. Nya företag behövs för att konkurrera med existerande företag så att nya effektiva sätt att arbeta och
82 Vetenskapsrådet, e-brev 2006-12-01.
54
8B6 KVITTNING, NYFÖRETAGANDE, RISKTAGANDE OCH KONKURRENS 2006/07:RFR8
producera nya varor och tjänster slår ut gamla och ineffektiva.83 Ett annat synsätt redovisas i en rapport från ITPS som pekar på att det inte är ett ökat antal nya företag som behövs, utan att de nya som finns blir mer produktiva. Det är enligt rapporten antalet nya företag med hög produktivitet som är det centrala för förnyelse och utveckling i näringslivet.84
Det finns en lång rad faktorer som på olika sätt påverkar varför individer vill starta eget företag, vilka har studerats inom bl.a. forskningen. I en studie redovisas dels faktorer som attraherar människor att bli egna företagare, dels faktorer som driver människor in i företagande. I studien framförs att under en recession drivs arbetslösa in i företagandet eftersom det kan vara det enda alternativet att få en inkomst, medan människor under en ekonomisk uppgångsperiod lockas att bli egna företagare eftersom den allmänna ekonomiska situationen gör det möjligt att ta högre risker och ge högre återbäring på den investering som det är att starta eget företag. I studien framförs att många som startar företag gör det vid sidan av sina vanliga arbeten. Det ger dem erfarenheter av företagande samtidigt som de inte behöver ta de risker som det innebär att sluta en anställning.85
Skattekrediter som ett sätt att finansiera verksamheten
När det gäller ämnet för denna uppföljning, möjligheten att kvitta underskott i aktiv nystartad näringsverksamhet mot inkomst av tjänst, kan detta ses som en form av räntefritt lån till näringsidkare som går med underskott de första åren. I stället för att rulla underskottet i näringsverksamheten till kommande år ges den nya företagaren möjlighet att kvitta underskottet mot inkomst av tjänst och därmed sänka sin inkomstskatt redan under det aktuella året.
Det har i olika sammanhang pekats på att små företag ofta har mindre tillgång till kapital för sina behov av investeringar och möjligheter att expandera sina verksamheter. Detta är en fråga som behandlats av bl.a. Forum för småföretagsforskning (FSF).86 I en forskningsantologi från 2003 pekas på att det alltid kommer att finnas ett antal små eller nystartade företag med finansieringsproblem. Ett flertal forskningsstudier om det s.k. finansiella gapet bland småföretagen har genomförts, både i Sverige och i andra länder. Resultaten av studierna är mycket skiftande, bl.a. eftersom kapitalmarknaden förändras över tiden och skiljer sig mellan olika länder. Flera forskare pekar på att en orsak till det finansiella gapet är att det finns en informationsasymmetri mellan finansiärer och företag, dvs. den ena parten vet mer om projektet än den andra. För finansiärer kan å ena sidan risken med att låna ut till små företag betraktas som alltför hög eller de kan t.ex. ha brist på kompetens och finansi-
83Se bl.a. Delmar, Wiklund & Sjöberg, 2003.
84ITPS, 2006d.
85Delmar, Wiklund & Sjöberg, 2003.
86Forum för småföretagsforskning (FSF) är en nätverksorganisation för brobyggande mellan teori och praktik inom entreprenörskaps- och småföretagsområdet. FSF har som mål att den policyrelevanta forskningen upprätthålls, att verka för att popularisera delar av den forskning som sker vid universitet och högskolor samt att finna nya vägar för att nå ut med och sprida de resultat som forskningen genererar. Se webbplatsen http://www.fsf.se/.
55
2006/07:RFR8 8B6 KVITTNING, NYFÖRETAGANDE, RISKTAGANDE OCH KONKURRENS
ella instrument för att analysera små företag. De små företagen kan å andra sidan ha brist på kunskap i finansiella frågor eller ha en negativ attityd till externt kapital.87
Det finns flera olika möjligheter att öka kapitaltillgången i ett företag, både vad gäller externt och internt kapital: intjäning i företaget, tillskott av ägarkapital, stöd och bidrag från statliga organisationer, krediter från leverantörer eller lån från banker och andra kreditgivare. Störst betydelse för företagen har, enligt forskningen, egna intjänade vinster och därefter banklån. I olika undersökningar har det pekats på att små företag har problem när det gäller att få bankkrediter. Ju mindre företagen är, desto större betydelse har intjänade vinster som finansieringskälla. Från statens sida har under årens lopp olika insatser gjorts för att stödja nystartade företag. Olika regler inom skattesystemet som bidrar till att öka kapitaltillgången för de små företagen genom uppskjutande av beskattning kan ses som en del av finansieringen av företag. Från ett företagsperspektiv finns flera fördelar med sådana skattekrediter.88
Företagets boksluts- och deklarationsarbete kan ses som en del av företagets finansiella strategi och planeras efter denna. Företaget kan använda årsbokslutet och deklarationen som instrument för att uppnå vissa finansieringsfördelar. Den forskning som bedrivits om s.k. bokslutspolitik som finansiering är omfattande, medan den forskning som kopplar samman forskning om bokslutsplanering och forskning om finansiering i små företag är mindre omfattande.89 Ett exempel på en forskare inom skatterätten som har tagit upp frågan om utjämning av rörelseförluster mellan skilda beskattningsår är Sa- muelsson (1994).
Tjernberg (2004) har i sin forskning pekat på att behovet av särskild skatterättslig reglering av små företag har uppmärksammats och diskuterats i olika länder. Tjernberg menar att kvittningsmöjligheten är en av få inkomstskattelättnader för småföretagare i Sverige och att kvittningsreglerna ska ses som en positiv särreglering av småföretagare.
Kvittning som ett sätt att minska nya företagares risktagande
Enligt 1995 års riksdagsbeslut var ett av syftena med införandet av kvittningsmöjligheten att ge positiva effekter på risktagande hos enskilda näringsidkare. Frågan om företagens risktagande behandlas på olika sätt inom forskningen.
Hansen, Lindhe & Södersten (2005) menar att ett beslut om en investering innebär en avvägning mellan förväntad avkastning och risk. Beroende på skillnader i riskaversion kan denna avvägning komma att skilja sig mellan olika investerare. Beskattningen har allmänt sett två motverkande effekter: För det första minskar skatterna vinsterna, vilket minskar möjligheterna att
87Landström, 2003.
88Se Andersson, 2006. Där görs bl.a. en genomgång småföretagens möjligheter till och användning av reserveringar för resultatutjämning och intern finansiering, i första hand periodiseringsfond, räntefördelning och expansionsfond.
89Andersson, 2006.
56
8B6 KVITTNING, NYFÖRETAGANDE, RISKTAGANDE OCH KONKURRENS 2006/07:RFR8
finansiera verksamheten med egna vinstmedel och minskar förväntad avkastning från planerade investeringar. För det andra reducerar beskattningen skillnaderna mellan de goda och de dåliga utfallen. Hansen, Lindhe & Södersten menar att beskattningen därmed fyller ett slags försäkringsfunktion som innebär att staten är med och tar en del av investeringsrisken. Skattens försäkringsfunktion kan dock variera starkt beroende på i vilken utsträckning som skattelagstiftningen erbjuder möjligheter till förlustutjämning över tiden och/eller kvittning av underskott mot andra inkomstkällor.
För att ge positiva effekter på risktagandet hos enskilda näringsidkare har staten infört möjlighet att kvitta underskott av aktiv nystartad näringsverksamhet mot inkomst av tjänst, som ett alternativ till den normala möjligheten att rulla underskott framåt i tiden för att kvitta underskottet mot framtida överskott i näringsverksamheten. Andersson (2006) pekar i sin avhandling på kvittningens betydelse för risktagandet. Vid nyetablering av en näringsverksamhet är riskerna stora att det uppstår förluster. Samtidigt finns det, som påpekats ovan, ofta svårigheter för de mycket små företagen att finansiera sina verksamheter. Andersson menar att ett ökat antal enskilda näringsidkare kan förväntas fortsätta att utveckla sina verksamheter inom företagsformen enskild näringsverksamhet. Som skäl för detta anges dels att näringsidkaren kan börja verksamheten i liten skala utan något större startkapital, dels att de skattemässiga skillnaderna mellan den enskilda näringsverksamheten och aktiebolaget har utjämnats. Som exempel för Andersson fram att den enskilde näringsidkaren kan avsätta vinstmedel skattemässigt för framtiden och kvitta underskott i en nystartad verksamhet mot inkomst av tjänst eller framtida överskott.
Kvittningens betydelse för att minska nya företags risktagande tas även upp inom den juridiska forskningen. Som exempel kan nämnas Rydin (2003) som beskriver kvittningsmöjligheten som ”ett riskstöd från samhället”.
Kvittningen som bidrag eller subvention
För de företag som går med underskott i början av sin existens och sedan börjar gå med överskott kan kvittningsmöjligheten ses som en möjlighet till räntefritt lån från staten. Men i de fall där det nystartade företaget går med underskott under ett antal år och sedan läggs ned innan det har börjat gå med överskott så innebär kvittningsmöjligheten i praktiken att den förtida skattesänkningen inte behöver betalas tillbaka till staten. Kvittningsmöjligheten innebär då i praktiken ett bidrag eller en statlig subvention. Gäverth (2003) karakteriserar kvittningsmöjligheten som ”ett slags starta-eget-bidrag via skattsedeln”. Eriksson (2006) menar att avdraget för kvittning i praktiken innebär en subvention via skattesystemet till nyetablerade näringsidkare med underskott i verksamheten.
57
2006/07:RFR8 8B6 KVITTNING, NYFÖRETAGANDE, RISKTAGANDE OCH KONKURRENS
6.1.2 Tidigare utvärderingar av kvittningens effekter
I uppföljningen har framkommit att kvittningsmöjligheten inte har varit föremål för någon uppföljning eller utvärdering. Enligt uppgift från Skatteverket, Nutek och ITPS har dessa myndigheter under senare år inte genomfört någon uppföljning eller utvärdering av kvittningsmöjligheten.90 Kvittningen har inte heller behandlats i några offentliga utredningar under senare år. Från Finansdepartementet framförs att kvittningen för närvarande inte är föremål för omprövning eller översyn.91
6.2 Kvittningen och nyföretagande
6.2.1 Insatser och utveckling
Statliga insatser för nyföretagande
Ett av syftena med kvittningsmöjligheten är att underlätta för nyföretagande. Riksdagen och regeringen har vid olika tillfällen uttalat att Sverige behöver fler nya och växande företag. Detta har betonats både av den tidigare och den nya regeringen.
Från statens sida vidtas inom olika politikområden åtgärder för att underlätta för personer att starta och driva företag. Inom ramen för näringspolitiken ger staten på olika sätt information om lagar, regler och statens åtgärder, bl.a. genom Nutek. När det gäller statens insatser vad gäller marknadskompletterande finansiering kan nämnas att Almi har i uppgift att komplettera marknadens utlåning och ta en större kreditrisk, men bara investera i företag som bedöms ge lönsamhet. En av Almis målgrupper är nya företag. Insatser för att främja nyföretagande görs även inom andra politikområden. Inom t.ex. den regionala utvecklingspolitiken kan de regionala tillväxtprogrammen nämnas. Ett annat exempel kan hämtas från det arbetsmarknadspolitiska området och Arbetsmarknadsverkets stöd till start av näringsverksamhet. Syftet med dessa s.k. starta-eget-bidrag är att ge företrädesvis arbetslösa bidrag till försörjningen under inledningsskedet av verksamheten. Stödet lämnas endast till den som bedöms ha goda förutsättningar att driva företag och om verksamheten bedöms få en tillfredsställande lönsamhet och ge varaktig sysselsättning (se bilaga 1).
Utveckling av antal nystartade företag
Statistik över antalet nystartade företag finns från och med år 1985. Av statistiken framgår att antalet nystartade företag har varierat betydligt mellan olika år. Statistiken visar en stor ökning av antalet nystartade företag år 1994, samma år som kvittningsmöjligheten infördes första gången. Att knyta denna ökning till just kvittningsmöjligheten är dock inte möjligt. Ett antal olika
90Skatteverket, intervju 2006-02-10; Nutek, e-brev och ITPS, telefonintervju 2006-03-15.
91Finansdepartementet, intervju 2006-03-10.
58
8B6 KVITTNING, NYFÖRETAGANDE, RISKTAGANDE OCH KONKURRENS 2006/07:RFR8
faktorer kan ha påverkat den redovisade utvecklingen av nyföretagandet. Som redan nämnts i forskningsgenomgången ovan genomfördes vid denna tid en arbetsmarknadspolitisk satsning på starta-eget-bidrag92. Dessutom var det en uppgång i svensk ekonomi och förändringar genomfördes i statistiken.93
Tabell 9: Antal nystartade företag 1985–2004
| År | Antal nystartade | Förändring (%) jämfört med |
| företag | föregående år | |
| 1985 | 22 895 | |
| 1986 | 19 913 | –13,0 % |
| 1987 | 20 823 | +4,6 % |
| 1988 | 24 212 | +16,3 % |
| 1989 | 26 241 | +8,4 % |
| 1990 | 27 250 | +3,8 % |
| 1991 | 22 760 | –16,5 % |
| 1992 | 20 910 | –8,1 % |
| 1993 | 22 390 | +7,1 % |
| 1994 | 34 672 | +54,9 % |
| 1995 | 35 006 | +1,0 % |
| 1996 | 36 009 | +2,9 % |
| 1997 | 37 047 | +2,9 % |
| 1998 | 34 037 | –8,1 % |
| 1999 | 35 616 | +4,6 % |
| 2000 | 38 745 | +8,8 % |
| 2001 | 35 517 | –8,3 % |
| 2002 | 37 348 | +5,2 % |
| 2003 | 36 413 | –2,5 % |
| 2004 | 41 608 | +14,3 % |
Källa: År 1985–1992: SCB. År 1993–2004: ITPS.
6.2.2 Aktörernas syn på kvittningens betydelse för nyföretagandet
Företagar- och branschorganisationer
Inom ramen för skatteutskottets uppföljning har ingått att kartlägga de olika aktörernas syn på kvittningens inverkan på bl.a. nyföretagandet. Av uppföljningen framgår att denna syn varierar betydligt. Från bl.a. företagarorganisationer har det pekats på positiva effekter, medan det från andra aktörer, bl.a. en del av facken, har pekats på negativa effekter. Företagarorganisationer har
92Se bilaga 1.
93Se bl.a. Delmar, Wiklund & Sjöberg, 2003.
59
2006/07:RFR8 8B6 KVITTNING, NYFÖRETAGANDE, RISKTAGANDE OCH KONKURRENS
bl.a. framfört att kvittningen ger en skattelättnad då företagen antagligen behöver den som bäst.
Företrädare för Företagarna menar att kvittningsmöjligheten har betydelse för nyföretagandet och att kvittningen är viktig i företagens startskede. Enligt Företagarna gör den det möjligt för personer att ha kvar sina jobb samtidigt som de bygger upp ett nytt företag. Samtidigt betonas att beslutet att starta företag är mycket komplext. Från Företagarna tror man inte att kvittningsmöjligheten påverkar detta beslut i ett första steg, men när den blivande företagaren har kommit lite längre i sina funderingar och börjat få information och rådgivning så ligger kvittningsmöjligheten ofta med som ett argument för att starta eget. Även företrädare för Svenskt Näringsliv menar att kvittningsmöjligheten är viktig för tillkomsten av nya företag. För företag som redan har startat kan kvittningsmöjligheten ses som en extra säkerhet. På marginalen kan kvittningsmöjligheten, enligt företrädare för Svenskt Näringsliv, vara mycket viktig i början av företagandet. Vidare gör man bedömningen att kvittningsmöjligheten förmodligen är särskilt viktig för äldre personer som kanske börjar trappa ned sin anställning eller som vill fortsätta att arbeta längre. Kvittningsmöjligheten är kanske viktigast för företag som har högre anskaffningskostnader i början. Företrädare för Svenskt Näringsliv har i en intervju pekat på att utformningen av kvittningsmöjligheten synes utgå från att nyföretagare startar successivt och fortsätter att ha inkomst av tjänst i några år innan man förväntas bli företagare på heltid. Reglerna upplevs vara inriktade på tjänstemän som vill starta eget vid sidan av fortsatt förvärvsarbete, t.ex. inom området konsulttjänster.
En fråga som har ställts till olika aktörer i uppföljningen är om de bedömer att det hade varit troligt att de företag som gör avdrag för kvittning hade startats även om kvittningsmöjligheten inte hade funnits.94 Ett flertal av aktörerna bedömer att företagen hade startats även om kvittningsmöjligheten inte hade funnits. Företagarförbundet gör däremot bedömningen att företagen troligen inte hade startats om kvittningsmöjligheten inte hade funnits. Det bör samtidigt noteras att flera aktörer har uttryckt att de inte kan svara på denna fråga.
Sveriges hotell- och restaurangföretagare (SHR) menar att kvittningsmöjlighetens betydelse för att underlätta för nyföretagandet är ganska liten. Inom hotell- och restaurangbranschen är det enligt SHR relativt låga trösklar för etablering och nyföretagandet uppges vara omfattande. SHR har uppfattningen att generellt goda förutsättningar för företagande är den absolut viktigaste insatsen från statens sida.
Fastighetsägarna och Företagarförbundet har båda däremot framfört att kvittningsmöjligheten i viss grad har underlättat för nyföretagandet. Företagarförbundet menar att förfarandet med att långsiktigt bygga upp nyföretagandet är viktigt och att det därför kan vara värdefullt att behålla kvittningsmöjligheten, men också att utveckla nya möjligheter genom skatteinsatser. Företagarförbundet menar att kvittningen ger möjlighet att planerat bygga upp
94 Inom utvärderingslitteraturen brukar effekter definieras som skillnaden mellan en tänkt utveckling utan insats och en faktisk utveckling. Se bl.a. ESV, 2006.
60
8B6 KVITTNING, NYFÖRETAGANDE, RISKTAGANDE OCH KONKURRENS 2006/07:RFR8
ett eget företagande under en rimlig tid och att den skapar motivation för utveckling av företagande: ”Det finns inga andra instrument som så kraftfullt kan underlätta en planerad start.” Företagarförbundet pekar samtidigt på att det finns andra åtgärder som skulle underlätta i ett mer långsiktigt perspektiv, bl.a. sänkta arbetsgivaravgifter, återställd förmånsrätt och slopade 3:12-regler. Fastighetsägarna bedömer att det finns andra åtgärder på skatteområdet som i högre grad skulle underlätta för nyföretagande.
Centrala myndigheter
Från Skatteverkets huvudkontor framförs att det är tveksamt om kvittningsmöjligheten har fått avsedd effekt. Skatteverket har inte gjort några utvärderingar av kvittningens effekter. I uppföljningen har från verkets huvudkontor framförts att det vore intressant att mäta effekten av avdragsrätten och jämföra utvecklingen bland dem som använder avdraget respektive inte nyttjar möjligheten till kvittning. Från ett av de lokala skattekontor som har ingått i uppföljningen har framförts att man tror att många av de företag som har höga underskott inte lever vidare efter femårsperioden. Detta innebär att det finns en risk att kvittningsmöjligheten leder till att staten skattemässigt stödjer hobbyverksamhet och deltidsverksamheter. De som verkligen har en sund affärsidé torde enligt kontoret inte ha någon kvittningsmöjlighet eller något egentligt kvittningsbehov då de ofta inte har någon tjänsteinkomst att kvitta mot eller att näringsverksamheten går med vinst. Det finns därmed enligt skattekontoret en risk för att verksamheter startas som inte är varaktiga.
Från ett annat skattekontor har framförts att syftet med kvittningsmöjligheten är bra, men att det är tveksamt om kvittningen leder till ett stabilt nyföretagande. Risken är att förmånen med skatteavdrag gör att många, som kanske inte driver näringsverksamhet i egentlig mening, får avdrag för t.ex. hobbyverksamhet eller annan verksamhet som inte har någon egentlig bärkraft utan avdragsrätten. Det finns därmed risk att personer som vill ha kvittning i stället för att egentligen driva en näringsverksamhet med vinstintresse kommer in i systemet.
Från Nutek har framförts att man ser positivt på kvittningsmöjligheten och dess betydelse för att underlätta för nyföretagande. Nutek ser den som ett sätt att uppmuntra nya och blivande företagare att investera kapital även i affärsidéer som blir lönsamma först på sikt. Nutek har dock ingen uppfattning om den reella effekten av kvittningsmöjligheten och dess påverkan på nyföretagandet.95
Lokala och regionala myndigheter
Bland aktörerna på lokal och regional nivå varierar synen på vilken betydelse som kvittningsmöjligheten har för att underlätta nyföretagandet. En länsstyrelse menar att kvittningsmöjligheten i hög grad har underlättat för personer att besluta sig för att starta nytt företag, en annan länsstyrelse att den i viss
95 Nutek, e-brev 2006-03-29.
61
2006/07:RFR8 8B6 KVITTNING, NYFÖRETAGANDE, RISKTAGANDE OCH KONKURRENS
mån har underlättat, medan den tredje länsstyrelsen inte har någon uppfattning i frågan.
Av de sex kommunerna som ingått i skatteutskottets uppföljning har två framfört att kvittningsmöjligheten inte alls har underlättat den enskildes beslut om att starta nytt företag, medan de övriga kommunerna inte har haft någon uppfattning i frågan.
Som en del i uppföljningen har vidare ingått att undersöka hur de olika aktörerna ser på kvittningsmöjligheten i förhållande till andra insatser från staten för att underlätta för nyföretagande. De sex kommuner som har ingått i uppföljningen har gett olika svar på denna fråga. En kommun har uppgett att man ser kvittningsmöjligheten som en av de viktigaste insatserna från statens sida, men att det behövs mer marknadsföring av den. Från en annan kommun i samma län uppges däremot att statliga insatser genom t.ex. Almi antagligen ger mer utdelning eftersom kunskapen om kvittningsmöjligheten är så liten. Från en tredje kommun uppges att kvittningen inte tillmäts så stor betydelse. Man ser det mera som en ”bonus” för den som startar företag, oavsett om det är bisyssla eller heltidsföretag. Övriga tre kommuner har inte framfört någon åsikt i frågan.
Från en av länsstyrelserna framförs att kvittningsmöjligheten är ett bra, generellt komplement till andra främjande åtgärder och stödjer särskilt personer som inte har tillgång till särskilt mycket eget kapital eller som vill skynda långsamt i övergången från anställd till egen företagare. Men det är en åtgärd som inte ersätter mer selektiva, främjande insatser från samhället och privata organisationer. Det gäller såväl ekonomiskt stöd, t.ex. starta-eget-bidrag och regionalt bidrag till företagsutveckling, som rådgivning och utbildning. Från en annan länsstyrelse framförs att kvittningen kompletterar andra insatser för nyföretagare så att start- och uppbyggnadsfasen underlättas. En tredje länsstyrelse gör bedömningen att bristen på riskkapital och den underbemannade rådgivningen är de två viktigare frågorna när det gäller statens insatser. Vidare uppges:
Kvittningsfrågan har aldrig lyfts fram som en specifik fråga vilket gör det svårt att bedöma om hälsan tiger still eller om det är så att möjligheten har begränsad reell effekt.96
Almi
De regionala Almibolagen i Jönköpings, Västernorrlands och Stockholms län har i uppföljningen framfört att man antingen inte vet om kvittningen har underlättat eller att man har bedömt att det inte har underlättat för personer att besluta sig för att starta nytt företag. Från ett av de regionala Almibolagen framförs att kvittningsmöjligheten är positiv, men att man är tveksam till om den har någon effekt på makroplanet. Man pekar på att det förmodligen är
96 Länsstyrelsen i Stockholms län, e-brev 2006-12-11.
62
8B6 KVITTNING, NYFÖRETAGANDE, RISKTAGANDE OCH KONKURRENS 2006/07:RFR8
viktigare att se över nya företagares sociala skyddsnät, t.ex. beträffande sjukskrivnings- och a-kasseregler samt att det borde utredas bl.a. om beskattningen för alla nystartade företag skulle kunna skjutas upp några år.
De tre regionala Almibolagen tillmäter inte kvittningsmöjligheten så stor betydelse när det gäller frågan hur man ser på kvittningsmöjligheten i förhållande till andra insatser från staten för att underlätta för nyföretagande. Ett Almibolag framför som en tänkbar orsak att möjligheten inte har marknadsförts tillräckligt. Ett annat bolag tror att andra åtgärder är viktigare, t.ex. utbildning i nyföretagande och eventuellt starta-eget-bidrag. Från det tredje Almibolaget framförs att regelverk för anställning, sjukfrånvaro, arbetsgivaravgifter etc. är betydligt mer relevanta för små företag.
Fackföreningar
Även Saco har i skatteutskottets uppföljning framfört att kvittningsmöjligheten inte underlättar nyföretagande. De vanligaste upplevda hindren bland Sacoförbundens medlemmar för att starta företag uppges snarare vara kostsamma investeringar och svårigheten att skaffa riskkapital. Från Saco framförs att andra skatteförändringar sannolikt skulle vara mer effektiva och att strukturförändringar inom olika samhällsområden har långt större betydelse än kvittningsmöjligheten.
Från LO har framförts att kvittningsmöjligheten har ganska liten betydelse för att underlätta för nyföretagandet. LO har i uppföljningen pekat på att kvittningsmöjligheten har två huvudsakliga nackdelar: dels att den ger en extra skattestimulans till företag som ändå skulle ha startat, dels att den i andra fall kan stimulera personer med hopplösa verksamhetsidéer att försöka driva företag. Från LO har framförts att det därför är bättre att stimulera nyföretagande med utbildning och rådgivning så att förutsättningarna ökar för att livskraftiga företag startas. Från TCO har inga särskilda synpunkter i denna fråga framförts.
6.2.3 Synen på kvittningsreglerna i förhållande till kvittningens syfte
Företagar- och branschorganisationer
I uppföljningen har ingått att undersöka hur olika aktörer ser på kvittningsreglernas utformning utifrån syftet att bl.a. underlätta för nyföretagande. Svaren varierar i hög grad, och bl.a. följande punkter har förts fram av företagarorganisationerna:
•Beloppsgränsen (100 000 kr/år): Från Svenskt Näringsliv framförs att beloppsgränsen är för låg för att ha avsedd effekt. Dessutom framförs att det borde finnas en beloppsgräns för hela uppbyggnadsskedet utan en uppdelning på år. Från Företagarna framförs att beloppet i och för sig inte är så högt, men å andra sidan får underskott rullas framåt i tiden.
63
2006/07:RFR8 8B6 KVITTNING, NYFÖRETAGANDE, RISKTAGANDE OCH KONKURRENS
•Kvittning mot inkomst av tjänst: Från Svenskt Näringsliv har i uppföljningen pekats på att seriösa satsningar på nya företag kräver att företagaren arbetar heltid i det nya företaget, vilket medför att man ofta inte har någon inkomst av tjänst att kvitta eventuella underskott mot. Därför borde det i regelverket finnas en möjlighet att kvitta även bakåt i tiden (ret-
roaktivt) mot tidigare års tjänsteinkomster för att kvittningen skulle få önskad effekt på nyföretagandet.97
•Liknande verksamhet: Från Svenskt Näringslivs sida är man tveksam till den inskränkning som finns i lagstiftningen som innebär att den skattskyldige inte får ha bedrivit liknande näringsverksamhet under de föregående fem åren. Det pekas på att det inte behöver vara effektivt att uppmuntra företagare att byta bransch.
•Tidsgränsen (fem år): I intervjuer med Svenskt Näringsliv och Företagarna har framkommit att det är en avvägningsfråga vad som är att anse som ett uppbyggnadsskede. Från Företagarna jämförs med att fem år är den tidsgräns som även används inom socialförsäkringarna.
Skatteverket
I uppföljningen har synpunkter inhämtats även från olika delar av Skatteverket vad gäller frågan om regelverkets utformning är ändamålsenlig utifrån kvittningens syfte att underlätta nyföretagande. Det kan konstateras att det finns olika uppfattningar inom verket. Tjänstemän vid ett av skattekontoren menar att regelverket är ändamålsenligt. Från ett annat skattekontor framförs att eftersom kvittningsmöjligheten är frivillig så anser man också att den är ändamålsenlig:
Den är bra för de personer som kanske inte tror på sin verksamhetsidé fullt ut och startar i en liten skala samtidigt som de arbetar. Däremot så kanske fem år är länge för att redovisa underskott för i de flesta branscher borde man väl ha vinst inom två till tre år.98
En tjänsteman vid ett skattekontor anser att för den som i ett startskede bedriver en enskild näringsverksamhet vid sidan av en ordinarie anställning utgör möjligheten till kvittning definitivt en god möjlighet att reducera skattebelastningen. Den som satsar fullt ut och inte har någon annan inkomst än den från den enskilda näringsverksamheten kan dock inte utnyttja möjligheten till kvittning. Det kan mot bakgrund av begränsningarna att utnyttja möjligheterna till kvittning enligt tjänstemannen ifrågasättas om syftet med reglerna verkligen uppnås på ett tillfredsställande vis. Även från andra tjänstemän
97Förlustutjämning genom carry back, dvs. en möjlighet att utjämna redovisade förluster mot vinster för tidigare beskattningsår, beskrivs bl.a. i Samuelsson (1994).
98Skatteverket, e-brev 2006-12-11.
64
8B6 KVITTNING, NYFÖRETAGANDE, RISKTAGANDE OCH KONKURRENS 2006/07:RFR8
framförs att regelverkets utformning inte är ändamålsenlig utifrån kvittningens syfte:
Det lockar in alltför många aktörer vars affärsidé i första hand är att minska skatten och för att få lyfta mervärdesskatt på inköp som till stor del är privata. Seriösa företagare som har en bärkraftig affärsidé möts av illojal konkurrens.99
6.3 Kvittningen och risktagandet
Bakgrund
I skatteutskottets uppföljning har ingått att undersöka hur de olika aktörerna bedömer kvittningsmöjlighetens inverkan på risktagandet hos enskilda näringsidkare. Kvittningsmöjligheten kan fungera som ett sätt att minska den ekonomiska risk som det innebär att starta eget företag och som ett sätt att finansiera delar av verksamheten under de första åren. Från regeringen har framförts att kvittningsmöjligheten ska ses som en skattekredit.100
Företagar- och branschorganisationer
Det kan inledningsvis konstateras att aktörernas bedömningar varierar. Från exempelvis Svenskt Näringsliv har framförts att det är naturligt att nystartade företag kan gå med underskott i början och att det därför är bra att det finns en sådan avdragsmöjlighet som kvittningen innebär. Kvittningsrätten är generellt utformad och kan inom vissa ramar nå alla som startar företag, vilket upplevs som positivt. Kvittningsmöjligheten kan ses som ett sätt att finansiera verksamheten. Från Företagarna har det pekats på att det är en positiv finansieringsform som handlar om företagarens egna pengar och inte är ett statligt bidrag. Kvittningen ger en skattelättnad just då den antagligen som bäst behövs, dvs. i början av företagets verksamhet.
Även Livsmedelsföretagen (Li) är positiva till kvittningsmöjligheten. De menar att kvittningsmöjligheten kan få betydelse för många av de mindre företagen i startskedet. Som exempel framförs bageriföretag och konditorier. Närmare hälften av Li:s medlemsföretag har färre än tio anställda. Bland företagarföreningarna kan även nämnas att Fastighetsägarna och Företagarförbundet menar att effekterna på risktagandet hos enskilda näringsidkare har varit ganska stora, medan Sveriges hotell- och restaurangföretagare menar att effekterna har varit ganska små.
99Skatteverket, e-brev 2006-12-12.
100Prop. 2006/07:1, utg.omr. 24.
65
2006/07:RFR8 8B6 KVITTNING, NYFÖRETAGANDE, RISKTAGANDE OCH KONKURRENS
Lokala och regionala myndigheter
Från en av de sex kommuner som ingått i uppföljningen görs bedömningen att kvittningen har haft mycket stora positiva effekter för de företagare som har vetat om att möjligheten finns. Företrädare för två andra kommuner menar däremot att kvittningen har haft mycket eller ganska små effekter på risktagandet. Även svaren från de tre länsstyrelserna varierar. Företrädare för en länsstyrelse menar att kvittningen har haft ganska stor effekt, medan företrädare för en annan länsstyrelse menar att kvittningen har haft ganska liten effekt på risktagandet.
Almi
Två av de tre tillfrågade regionala Almibolagen menar att effekterna på risktagandet har varit ganska eller mycket små, medan det tredje bolaget inte säger sig veta vilka effekterna har varit.
Skatteverket
Från ett av de skattekontor som har ingått i uppföljningen framförs att tanken med avdraget är bra då egentlig näringsverksamhet föreligger, eftersom företagaren i samband med starten av företaget får tillgång till extra kapital genom att minska skatten på tjänsteinkomsten. När det gäller de näringsverksamheter som startar med ett underskott och senare har en positiv utveckling ger dock valet att kvitta underskottet mot tjänst i det längre tidsperspektivet ofta inget bra ekonomiskt utfall då skatteeffekten är större om underskottet kvittas mot kommande års vinster i näringsverksamheten.
6.4 Kvittningen och konkurrensen
Bakgrund
En av de frågor som har ingått i skatteutskottets uppföljning är om konkurrenter som inte har tillgång till kvittningsmöjligheten påverkas av att nya företagare har möjlighet att kvitta eventuella underskott i fem år. Skatteutskottet har tidigare pekat på att det för redan etablerade företag kan vara svårt att bedriva verksamhet i konkurrens med annan nystartad, skattegynnad verksamhet.101
Aktörernas syn på kvittningen och konkurrensen
I denna uppföljning har de flesta aktörer gjort bedömningen att kvittningsmöjligheten inte påverkar redan etablerade företag som inte har tillgång till kvittningsmöjligheten. Enligt uppgift från Företagarna har deras medlemsföretag
101 Målet för konkurrenspolitiken är väl fungerande marknader och en effektiv konkurrens till nytta för konsumenterna. Konkurrensverket ska bl.a. övervaka att företagen följer konkurrenslagen, föreslå regeländringar och sprida information. Från Konkurrensverket har framförts vikten av att skapa bättre förutsättningar för nya företag att etablera sig på marknader för att öka konkurrensen (Konkurrensverket, 2006).
66
8B6 KVITTNING, NYFÖRETAGANDE, RISKTAGANDE OCH KONKURRENS 2006/07:RFR8
inte framfört några synpunkter eller klagomål mot att kvittningsmöjligheten skulle störa konkurrensen. Inte heller Svenskt Näringsliv ser något problem med kvittningen från konkurrenssynpunkt. Att konkurrensen på en ort påverkas när ett nytt företag startas ses som naturligt och positivt. Den avdragsmöjlighet som kvittningen innebär kan enligt företrädarna för Svenskt Näringsliv inte leda till t.ex. prisdumpning eller något liknande. Från exempelvis Livsmedelsföretagen framförs att man inte ser något problem med kvittningen från konkurrenssynpunkt:
Det är rimligt att nya mindre företag kan få tillgång till denna kvittningsmöjlighet, då just mindre företag i uppstartskedet löper stor risk, relativt sett.102
LO och Sveriges hotell- och restaurangföretagare (SHR) är två aktörer bland dem som har ingått i uppföljningen som har gjort bedömningen att redan etablerade företag i huvudsak påverkas negativt av kvittningen. SHR uppger att konkurrensen i hotell- och restaurangbranschen är hård, varför konkurrens på lika villkor är viktig. Från Saco uppges att man bedömer att kvittningsmöjligheten inte påverkar redan etablerade företag. Däremot uppges att de olika medlemsförbunden i Saco har olika uppfattningar i frågan och att vissa anser att kvittningen kan snedvrida konkurrensen mellan nya och gamla företag.
Bland de myndigheter som har ingått i uppföljningen har flertalet uttryckt att kvittningen inte påverkar etablerade företag. Som exempel kan nämnas att en av länsstyrelserna anser att etablerade företag inte påverkas, men man framför samtidigt att negativ påverkan möjligen kan bedömas förekomma på mycket små lokala marknader. En kommun framför att underskottsavdragets storlek gör att kvittningsmöjligheten troligen inte påverkar konkurrerande företag som redan är etablerade. Företrädare för ett av skattekontoren anser att kvittningsmöjligheten kan innebära illojal konkurrens mot seriösa företag och att möjligheten därför bör tas bort.
6.5 Kvittning eller rullning av underskott
Underskott av aktiv näringsverksamhet kan antingen rullas framåt för att kvittas mot framtida överskott i näringsverksamheten eller – under de fem första åren – kvittas mot inkomst av tjänst. Den enskilda företagaren ställs därmed inför ett val i samband med deklarationen.
Från Företagarna tror man att många nya företagare använder kvittningsmöjligheten om de har underskott från början i stället för att rulla underskotten framåt i tiden. Även från Svenskt Näringsliv menar man att de nya företagarna torde vara intresserade av att få en omedelbar lättnad och därmed även vara beredda att göra ett val i samband med att deklarationen upprättas. I de fall som en företagare senare kommer fram till att det valda alternativet inte
102 Livsmedelsföretagen, e-brev 2006-11-22.
67
2006/07:RFR8 8B6 KVITTNING, NYFÖRETAGANDE, RISKTAGANDE OCH KONKURRENS
var det effektivaste valet bör enligt Svenskt Näringsliv en möjlighet till omprövning kunna utnyttjas.
Skatteverkets huvudkontor har i uppföljningen pekat på att reglerna för kvittning inte är skattemässigt gynnande om näringsverksamheten blir framgångsrik. För de flesta företag som efter några år visar överskott är det skattemässigt mer fördelaktigt att utnyttja ett rullat underskott. Det beror på att ett rullat underskott även minskar egenavgifterna. Avdraget kan därför sägas ha mest nytta för den som inte lyckas uppnå ett vinstdrivande företag. En tjänsteman vid ett av skattekontoren uttrycker det på följande sätt:
När vi går igenom nystartsavdraget på nyföretagar- och deklarationsträffar verkar det som att de tycker att det är en bra möjlighet att få loss kapital i starten. De verkar också förstå att de kanske får en bättre effekt om de ”rullar vidare” sitt underskott till nästa år eftersom det oftast är högre skatt i näringsverksamhet.103
6.6 När kvittningsmöjligheten upphör
Skatteutskottet har vid behandlingen av motionsförslag som syftar till mer långtgående skatteuppskov i samband med start av nya företag framhållit de svårigheter för företag som kan uppkomma när ett skatteuppskov väl upphör och skatten ska börja betalas.104
Varken Svenskt Näringsliv eller Företagarna ser att det finns några sådana problem med kvittningen. Man tror inte att det uppstår svårigheter när femårsperioden är slut och kvittningsmöjligheten upphör, framför allt eftersom det inte är ett bidrag som det handlar om. Från LO har dock framförts att när företag lär sig agera med hjälp av temporära skattestimulanser, så minskar möjligheterna för dessa att agera när skattestimulanserna upphör.
6.7 Sammanfattning och diskussion
I skatteutskottets uppföljning har framkommit att det inte finns några utvärderingar av kvittningens effekter på nyföretagande, företagande eller risktagande. Uppföljningen visar vidare att det inte finns någon forskning som huvudsakligen varit inriktad på kvittningsmöjligheten och dess effekter på nyföretagandet. Kvittningens betydelse för finansiering och risktagande har behandlats i något större utsträckning inom forskningen. Flera forskare pekar på kvittningsmöjlighetens betydelse, bl.a. som ett sätt att finansiera ny verksamhet eftersom det ofta uppstår underskott i en verksamhets uppbyggnadsskede.
Ett av syftena med kvittningsmöjligheten är att underlätta för nyföretagande. Som angavs i inledningen till denna uppföljningsrapport så har det inom
103Skatteverket, e-brev 2006-12-22.
104Bet. 2005/06:SkU17.
68
8B6 KVITTNING, NYFÖRETAGANDE, RISKTAGANDE OCH KONKURRENS 2006/07:RFR8
ramen för skatteutskottets uppföljning inte varit möjligt att fastslå vilka orsakssamband som finns mellan kvittningsmöjligheten och utvecklingen av det faktiska nyföretagandet. Som framgått ovan finns en lång rad faktorer som påverkar en persons beslut om han eller hon ska starta ett nytt företag eller de möjligheter och risker som det innebär att vara egen företagare. Det kan konstateras att det utifrån vad som framkommit i uppföljningen därför inte går att dra någon entydig slutsats om kvittningens inverkan på nyföretagandet.
Aktörernas syn på kvittningen varierar. Från bl.a. företagarorganisationer har pekats på positiva effekter, bl.a. att kvittningen ger en skattelättnad då företagen antagligen behöver den som bäst, nämligen i företagens startskede. Det har pekats på att kvittningsmöjligheten uppmuntrar blivande och nya företagare att investera kapital även i affärsidéer som blir lönsamma först på sikt. Andra har framfört att kvittningens betydelse för nyföretagandet är ganska liten. Ett flertal av aktörerna bedömer att de företag som gör avdrag för kvittning hade startats även om kvittningsmöjligheten inte hade funnits.
Kvittningen innebär en möjlighet behålla sin anställning på antingen hel- eller deltid medan man prövar på att starta företag. Av olika tidigare undersökningar framgår att många startar företag på deltid. Bland annat Nutek har pekat på att deltidsföretagare ofta har en stark inre drivkraft. För dem kan kvittningen vara viktig. Det kan sägas vara ett bra sätt att pröva om en företagsidé håller. Det kan vara svårt att i förväg avgöra vilka individer eller företag som kommer att lyckas. Kvittningsmöjligheten öppnar för människor att pröva företagande. Utifrån vad som framkommit i uppföljningen kan kvittningsmöjligheten kanske sägas vara viktigast för dem som vill starta nytt företag stegvis. Kvittningsmöjligheten riktar sig till dem som redan har en anställning, men som vet att det tar tid att etablera ett nytt företag. Det kan handla om att affärsidén ska hålla, nätverk byggas upp och kundkontakter utvecklas. Det kan då minska individens risktagande om han eller hon kan behålla sin anställning under en period och veta att möjligheten finns att kvitta eventuella underskott i näringsverksamheten mot inkomst av tjänst.
Samtidigt kan det konstateras att kvittningsmöjligheten är en insats från statens sida som riktar sig till företag som går med underskott, inte till företag som går med överskott. Kvittningen kan ses som ett räntefritt lån i de fall som företaget kommer att fortsätta sin verksamhet. I de fall som verksamheten läggs ned innan den har börjat gå med överskott kan kvittningen ses som en statlig subvention.
I skatteutskottets uppföljning har framkommit att de flesta aktörer gör bedömningen att kvittningsmöjligheten för nystartade företag inte påverkar konkurrensen.
69
2006/07:RFR8
7 Utrednings- och tillämpningsproblem
Skatteverket har tidigare pekat på att reglerna kring kvittningsmöjligheten föranleder betydande utrednings- och tillämpningsproblem. I detta avsnitt ges en belysning av ett antal administrativa problem som regelverket kan ge upphov till vid skatteförvaltningens tilllämpning. I avsnittet redogörs för dels vad som har framkommit i kontakter med Skatteverket, dels vad som har framkommit i en genomgång av samtliga kammarrättsdomar som rör kvittningsmöjligheten. Inom Skatteverket finns olika bedömningar av om kvittningsmöjligheten föranleder ett betydande utredningsarbete. Det finns flera exempel på gränsdragningsproblem. I avsnittet behandlas även frågan om utformningen av regelverket utifrån ett regelförenklingsperspektiv. Det redovisas att de olika aktörerna inte betraktar regelverket som krångligt för de enskilda företagarna. I avsnittet redovisas vidare att det från olika håll har pekats på att det finns risk för att kvittningsmöjligheten används på annat sätt än som avsetts.
7.1 Utformningen av reglerna för kvittningsmöjligheten
Bakgrund
Staten bedriver sedan flera år tillbaka ett arbete för att förenkla och förbättra olika regelverk kring företag och företagande. Riksdag och regering har vid en rad olika tillfällen pekat på vikten av detta regelförenklingsarbete. Verket för näringslivsutveckling (Nutek) är den myndighet som har ansvar för detta arbete. Från Nutek har framförts att enklare regler främjar start och tillväxt av företag och minskar företagens administrativa kostnader.105
Aktörernas syn på reglernas utformning
De företagar- och branschorganisationer som tillfrågats i samband med denna uppföljning har inte framfört några synpunkter på att regelverket för kvittningsmöjligheten skulle upplevas som krångligt av företagen. Både från Företagarna och Svenskt Näringsliv har framförts att man inte ser detta som något problem. De säger sig inte heller uppleva regelverket kring kvittningsmöjligheten som svårt eller som att det strider mot förenklingssträvanden.
Som en del i det regelförbättringsarbete som Nutek genomför ges möjlighet för företag att lämna synpunkter på krångliga regler via ”Förbättringska-
105 Skr. 2003/04:8. Nutek, 2005a. Nuteks webbplats www.nutek.se.
70
| 9B7 UTREDNINGS- OCH TILLÄMPNINGSPROBLEM | 2006/07:RFR8 |
nalen” på Företagarguiden. Enligt uppgift från Nutek har vid en genomgång av de synpunkter som rör skatter hittills inte inkommit några synpunkter som rör just kvittningsmöjligheten.106
Näringslivets Regelnämnd (NNR) är en ideell förening med 13 näringslivsorganisationer som medlemmar, vilka i sin tur har 300 000 företag som medlemmar. NNR:s uppgift är att arbeta för färre och enklare företagsregler samt att minimera företagens uppgiftslämnande. Från NNR uppges att frågan om kvittning och regelverket för kvittningsmöjligheten inte har varit aktuell i nämnden under senare år.107
Skatteverkets huvudkontor har i uppföljningen framfört att man inte kan se några oklarheter i regelverket för kvittningen. De flesta tjänstemän vid de regionala och lokala skattekontor som har ingått i uppföljningen bedömer att regelverket kring kvittningsmöjligheten är i huvudsak enkelt och lättbegripligt för den enskilde företagaren, men att vissa delar kan vara oklara. Från ett skattekontor har framförts att det sällan är någon som inte verkar förstå reglerna när kvittningsmöjligheten gås igenom på olika möten. Ett annat skattekontor har framfört att reglerna är enkla att förstå, men att det ändå finns företagare som inte riktigt förstår reglerna, t.ex. att man inte kan kvitta mer än vad man har i tjänsteinkomst. Från ett annat skattekontor har framförts att regelverket inte är enkelt och lättbegripligt och att man tror att det är svårt för den enskilde näringsidkaren att egentligen veta om han/hon uppfyller kraven för allmänt avdrag.
7.2 Risker för att kvittning används på icke avsett vis
Bakgrund
En av de frågor som tagits upp i skatteutskottets uppföljning rör risken för att kvittningsmöjligheten kan användas på ett annat sätt än som avsetts. Frågan om i vilken mån kvittning mellan förvärvskällor kan användas för s.k. skatteplanering behandlades i samband med 1993 års riksdagsbeslut om införande av kvittningsmöjligheten. Rent allmänt när det gäller små företag och skatteregler har forskare pekat på att det kan finnas en tvehågsen inställning till de små företagens skattesituation från statsmakterna i olika länder. Å ena sidan ser man det ofta som mycket angeläget att skapa incitament för risktagande och entreprenörskap för små företag, å andra sidan ser man potentiella risker med att skapa fördelaktiga beskattningsstrukturer som skulle kunna utnyttjas för att uppnå ej avsedda och mot andra grupper icke neutrala skatteförmåner. Enligt Tjernberg (2004) råder även osäkerhet om med vilka medel incitament för små företag i så fall bör ske.
106Nutek, e-brev 2006-03-30.
107Näringslivets Regelnämnd, intervju 2006-11-28.
71
| 2006/07:RFR8 | 9B7 UTREDNINGS- OCH TILLÄMPNINGSPROBLEM |
Företagar- och branschorganisationer
När det gäller kvittningsmöjligheten och risken för att den används på annat sätt än avsett har de olika aktörer som ingått i uppföljningen framfört olika synpunkter. Företrädare för företagar- och branschorganisationer menar att risken för missbruk av kvittningsmöjligheten inte är så stor och från Svenskt Näringsliv anser man inte att det skulle vara så många som skulle missbruka systemet. Inte heller Företagarna ser något särskilt problem för just kvittningen. Enligt båda organisationerna är frågan om gränsdragning mellan hobby och näringsverksamhet ett mer allmänt problem, liksom att olika delar av skattelagstiftningen kan missbrukas. Från bl.a. Företagarna konstateras att det för den enskilde generellt sett är fördelaktigare att ha näringsverksamhet än hobby vad gäller avdragsmöjligheter.
Fackföreningar
LO har i uppföljningen framfört att det finns en risk att skattelättnader stimulerar till oönskad skatteplanering och att man har starka betänkligheter när det gäller frågan om kvittningsmöjligheten kan missbrukas för att finansiera konsumtion:
Om man nu ändå vill ha en kvittningsmöjlighet, är det avgörande att kravet på att näringsverksamheten ska vara aktiv kan kontrolleras. Det finns för närvarande en risk att bedömningen kan bli godtycklig, vilket i ett extremfall skulle kunna innebära att konsumtion av t.ex. båt och sommarstuga skulle bli skattefinansierad. Detta skulle kunna uppstå om man köper en båt för att bedriva uthyrningsverksamhet. Skulle hyresintäkterna understiga de årliga utgifterna för båten skulle detta kunna berättiga till skatteavdrag. I detta fall är kravet på att näringsverksamheten ska vara aktiv helt avgörande och man kan därför förmoda att om uthyrningsverksamheten går med förlust, så innebär det samtidigt att verksamheten bedrivs i så ringa omfattning att näringsverksamheten är att betrakta som passiv. Då får man inte kvitta underskottet mot inkomst av tjänst.108
Myndigheter
Även från olika delar av Skatteverket har det framförts att det kan finnas risker för att kvittningen används på ett sätt som inte var avsett. Från Skatteverkets huvudkontor har framförts att det ”självklart är lockande att få sin hobbyverksamhet eller privata kostnader delvis finansierade med skattemedel”. Verket anser att en viss tvekan kan infinna sig om avsikten bland de företag som gör avdrag för kvittning verkligen är att bedriva en framgångsrik näringsverksamhet. Om avsikten är denna så är det enligt Skatteverket mer gynnsamt att kvitta underskotten mot framtida överskott (rullning).
Från ett av skattekontoren framförs att det är intäkterna som urskiljer en sund och varaktig näringsverksamhet och att fokus därför borde ligga mer på
108 LO, e-brev 2006-12-22.
72
| 9B7 UTREDNINGS- OCH TILLÄMPNINGSPROBLEM | 2006/07:RFR8 |
intäkter än på underskott. Man menar att det förekommer att personer som yrkar allmänt avdrag mot tjänst i själva verket inte driver livskraftig verksamhet. En orsak till detta kan enligt skattekontoret vara att det är lätt att få F- skattsedel. Från ett annat lokalt skattekontor uppges att det är ganska vanligt förekommande att avdrag yrkas för underskott som är kopplade till verksamhet som är av hobbykaraktär och inte näringsverksamhet. Tolkningsproblemet ligger här bl.a. i att tidigt avgöra om verksamheten bedrivs med vinstsyfte. Regeln aktualiseras av att verksamheten går med underskott och uppges inbjuda till att försöka tänja på gränsen för när näringsverksamhet föreligger. Från skattekontoret pekas också på att regelverkets utformning skapar ett incitament för den enskilde att få kostnadskrävande verksamheter av hobbykaraktär att bli klassificerade som näringsverksamhet. Det finns risk för att underskottet utnyttjas under fem år, varefter det kan konstateras att det inte blev någon vinst i verksamheten. Begränsas kvittningsmöjligheterna till framtida överskott i näringsverksamheten – rullning – uppstår inte detta problem, då frågan om kvittning mot framtida överskott, enligt skattekontoret, blir självreglerande. En tjänsteman vid ett annat skattekontor anser att de utredningar som görs ofta leder till att det avdragsgilla underskottet reduceras kraftigt beroende på att stora delar av de kostnader som dras av i nystartade enskilda näringsverksamheter är av personlig karaktär eller av andra skäl inte är avdragsgilla.
I sammanhanget kan vidare nämnas en rapport från Nutek i vilken de vanligaste skälen till att vara både anställd och egen företagare behandlas. Bland skälen nämns bl.a. att man kanske vill starta det nya företaget stegvis och därför vill behålla sin anställning eller att ekonomin kräver det. Som möjligt skäl anges också att det kan handla om att någon startar ett företag för att kunna kvitta ett underskott i rörelsen mot hög lön.109
7.3 Skatteverkets kontroll- och utredningsarbete
Bakgrund
År 2003 framförde Riksskatteverket i sitt yttrande över Skattebasutredningens betänkande att det kunde vara motiverat att göra en mer ingående analys av olika delar i regelsystemet, t.ex. möjligheten att kvitta underskott av nystartad aktiv näringsverksamhet mot inkomst av tjänst. Verket hänvisade till Gä- verths (2003) genomgång av den rättsutveckling som skett beträffande allmänt avdrag för underskott i bl.a. nystartad aktiv näringsverksamhet efter införandet av reglerna. Riksskatteverket framhåll att det av genomgången framgick att detta avdrag är beloppsmässigt betydande. Reglerna sades också
medföra betydande utrednings- och tillämpningsproblem för skattemyndigheterna.110
109Hult, 2005.
110Riksskatteverket, 2003.
73
| 2006/07:RFR8 | 9B7 UTREDNINGS- OCH TILLÄMPNINGSPROBLEM |
Gäverth pekar på att reglerna medför ett stort antal avdragsyrkanden samt flera gränsdragningsproblem med därpå följande tvister mellan skattskyldiga och skattemyndigheter. I genomgången framförs att ”innebörden av kvittningsreglerna har i vissa avseenden varit allt annat än kristallklar”. Tolkningen av reglerna har föranlett Riksskatteverket att ge ut två skrivelser i ämnet. I artikeln pekas också på att reglerna har föranlett en hel del tvister mellan de skattskyldiga och skatteförvaltningen. Enligt Gäverth underkänns erfarenhetsmässigt merparten av de av skattemyndigheterna utredda avdragsyrkandena. Samtidigt konstateras att skattemyndigheternas resurser och ambitionsnivåer är sådana att endast en mindre del av dessa yrkanden granskas mer ingående samt att detta slag av utredningar i allmänhet är tidskrävande för skattemyndigheterna.
En del i skatteutskottets uppföljning har mot den bakgrunden varit att närmare följa upp vilka administrativa problem som regelverket kan ge upphov till vid skatteförvaltningens tillämpning.
Kontrollens utformning
Från Skatteverkets huvudkontor uppges att kontrollen av om den skattskyldige har rätt att göra avdrag för kvittning sker genom s.k. skrivbordskontroll. De regionala och lokala skattekontor som har ingått i uppföljningen har inom ramen för uppföljningen fått redogöra för hur sådan kontroll genomförs. Följande fyra exempel från olika skattekontor kan nämnas:
•Exempel 1: Om allmänt avdrag har gjorts och deklarationen fångas upp av urvalssystemet kontrolleras i första hand vad avdraget avser. Om det konstateras att avdraget avser underskott av näringsverksamhet görs normalt ingen utredning av själva näringsverksamheten. Det krävs en omfattande utredning för att se om avdragsrätt föreligger.
•Exempel 2: I 2006 års taxering har skattekontoret sett på helheten av deklarationen i de fall som skattskyldiga har kvittat underskott mot inkomst av tjänst. Bland annat har man sett på om kostnaderna är relevanta till intäkterna samt till verksamheten. Från kontoret har man även undersökt om verksamheten uppfyller kravet för att vara en aktiv näringsverksamhet.
•Exempel 3: Skattekontoret gör inte någon allmän kontroll av riktigheten i avdraget. Den kontroll som görs regelbundet bygger på hanteringen i deklarationen: dels om det yrkande som finns i näringsbilagan stämmer överens med vad som har angetts på huvudblanketten, dels om avdraget är inom beloppsgränsen 100 000 kr. Vid en riktad kontroll görs en fullständig utredning av om yrkat belopp är riktigt, t.ex. om verksamheten är aktiv, hur många år verksamheten har bedrivits, hur stora avdrag som gjorts tidigare år och om verksamheten gått i arv.
74
| 9B7 UTREDNINGS- OCH TILLÄMPNINGSPROBLEM | 2006/07:RFR8 |
•Exempel 4: Endast deklarationer som träffas i det maskinella urvalet granskas. De som bedrivit verksamhet i mer än fem år hör till dem som granskas.
Från Skatteverkets huvudkontor uppges att reglerna för kvittningsmöjligheten fortfarande medför betydande utrednings- och tillämpningsproblem. Det har inom ramen för denna uppföljning inte varit möjligt att närmare kvantifiera dessa administrativa problem eller att beräkna vilka administrativa merkostnader som de kan leda till.
Skatteverkets huvudkontor uppger att det ofta förekommer att fysiska personer som inte bedriver näringsverksamhet begär avdrag. Detta grundas på de erfarenheter som huvudkontoret har av att lämna stöd till regionerna. En av de besvärligaste och mest tidsödande utredningarna och frågeställningarna i samband med detta är enligt Skatteverket att bedöma om näringsverksamhet verkligen föreligger:
Det är en ren bedömningsfråga. Eftersom det ofta, enligt den skattskyldige, inte krävs någon särskild skattekompetens för att bedöma denna fråga har den skattskyldige i regel också mycket att säga, både muntligen och skriftligen.111
Vidare framförs att man möjligen kan tänka sig att dessa utredningar är lågprioriterade, eftersom de är så tidskrävande och av den skattskyldige kan upplevas som kränkande.
En tjänsteman på ett lokalt skattekontor beskriver Skatteverkets utredningsarbete på följande sätt. Frågan om kvittning utreds under följande förutsättningar:
•att fråga kopplad till kvittning omfattas av Skatteverkets årliga frågepaket eller
•om frågetecken avseende förutsättningarna för avdragsrätt uppstått i samband med exempelvis den manuella genomgången av inlämnade deklarationer eller
•av annan anledning.
I utredningen görs en kontroll av om förutsättningarna för avdragsrätt är uppfyllda. Först kontrolleras om den bedrivna verksamheten är nystartad och om den bedrivs aktivt. Denna del av kontrollen uppges vara relativt enkel och inte alltför tidskrävande. Oftast avser utredningarna storleken på avdraget med avseende på hur stor del av redovisade kostnader som är att betrakta som avdragsgilla i näringsverksamheten. Att utreda frågan om hur stort ett underskott av näringsverksamhet egentligen ska vara uppges vara mycket tidsödan-
111 Skatteverket, e-brev 2006-12-20.
75
| 2006/07:RFR8 | 9B7 UTREDNINGS- OCH TILLÄMPNINGSPROBLEM |
de, och detta gäller framför allt i en nystartad enskild näringsverksamhet där den som driver verksamheten ofta inte har full överblick över skattebestämmelser m.m.
Från personalen vid en taxeringssektion vid ett av skattekontoren uppges att kvittningen föranleder ett betydande utredningsarbete. Även från ett annat skattekontor uppges att utredningsarbetet kan bli betydande. Det är många förutsättningar som ska prövas. Utredningarna uppges bli både svåra och tidskrävande. Från skattekontoret framförs att lagstiftningens utformning innebär att det blir många bedömningsfrågor som granskaren får ta ställning till. Samtidigt betonar skattekontoret att utredningarna egentligen inte orsakas av kvittningsmöjligheten. Utan kvittningsmöjlighet skulle underskottet rullas vidare i näringsverksamheten. Även i ett sådant fall skulle det vara angeläget att göra en utredning för att inte ett underskott felaktigt ska ackumuleras i näringsverksamheten och i framtiden kunna utnyttjas mot inkomst i näringsverksamheten eller när verksamheten upphör.
Från tjänstemän vid några andra skattekontor uppges att reglerna är relativt klara. Tre av de skattekontor som har ingått i skatteutskottets uppföljning uppger att det inte föranleder något betydande arbete att utreda om möjligheten till kvittning finns.
Exempel på tillämpnings- och gränsdragningsproblem
I skatteutskottets uppföljning har det framkommit ett flertal exempel på tilllämpnings- och gränsdragningsproblem. I följande punkter sammanfattas problem som har framförts från olika delar av Skatteverket:
•Gränsdragning mellan näringsverksamhet och hobby: Flera har pekat på avgränsningen mellan hobby och näringsverksamhet samt kravet på vinstsyfte för att det ska klassas som näringsverksamhet. Ett skattekontor pekar på att problem i tillämpningen inte ligger så mycket i regelverket för kvittningsmöjligheterna, utan i de grundläggande förutsättningarna för när näringsverksamhet föreligger, dvs. främst avgränsningen mot hobby och kravet på vinstsyfte i verksamheten. Från ett annat skattekontor uppges att det kan vara svårt att bedöma eller bevisa om det inte bedrivs någon egentlig näringsverksamhet, vilket i många fall kan misstänkas: ”Man kan inte begära så stor omsättning av ett företag som kan anses vara i ett uppbyggnadsskede.” Från ett tredje skattekontor anges som exempel på vad som kan vara svårt att utreda i sådana fall där den skattskyldiga uppger att han eller hon har arbetat exempelvis 1 500 timmar i
sin konsultverksamhet, men samtidigt har mycket små intäkter i förhållande till sin arbetsinsats.112
112 I en Nutekrapport från 2000 framförs att det är en vanlig missuppfattning bland blivande och nya företagare att näringsverksamhet som drivs i mindre omfattning och parallellt med annan sysselsättning inte utgör näringsverksamhet utan betraktas som hobby.
76
| 9B7 UTREDNINGS- OCH TILLÄMPNINGSPROBLEM | 2006/07:RFR8 |
•Gränsdragning mellan privata utgifter och kostnader för näringsverksamhet: Från ett av skattekontoren nämns att det kan vara svårt att dra gränserna mellan vad som är privat och vad som hör till näringsverksamheten. Från ett annat kontor framförs att ofta får granskaren även utreda intäkter och kostnader i verksamheten då ett underskott kan bero på att det ligger privata kostnader i näringsverksamheten.
•Gränsdragning mellan aktiv och passiv näringsverksamhet: Flera tjänstemän inom Skatteverket har pekat på problem när det gäller bedömningen av om näringsverksamheten är att betrakta som aktiv eller passiv. Från ett av skattekontoren framförs att ett omfattande utredningsarbete ofta kan behövas bl.a. vad gäller avgränsningen mellan aktiv och passiv verksamhet vid innehav av näringsfastigheter. Gränsdragningsproblematiken skapar problem främst vad gäller lantbruksfastigheter och då främst kopplingen till förvärv av fastigheten som kapitalplacering, ofta i kombination med att fastigheten är bostad.
•Gränsdragning vad gäller tidigare näringsverksamhet: Frågan om likartad verksamhet har bedrivits tidigare kan vålla tillämpningsproblem. Som exempel kan nämnas att det från ett skattekontor pekas på att det kan vara ett problem att bedöma om det på grund av tidigare bedriven verksamhet föreligger hinder för avdragsrätt.
•Beloppsgränsen: En annan del i regelverket som kan leda till att fel uppkommer i deklarationen och därmed behov av utredningsinsatser på skattekontoren handlar om beloppsgränsen. Från ett skattekontor framförs att den del av regelverket som de flesta skattskyldiga missförstår är att om underskottet ett år överstiger 100 000 kr måste den överskjutande delen rullas vidare för att möta ett framtida överskott i näringsverksamheten. Allmänt avdrag kan inte medges vid en kommande taxering för denna del. Även från ett annat skattekontor anges att företagare som har haft större underskott än 100 000 kr gärna vill kvitta resterande underskott efterföljande år mot inkomst av tjänst om man inte har kommit upp till 100 000 kr i underskott år två. En tjänsteman vid ett tredje skattekontor menar att förhållandet att avdragsrätten är begränsad till 100 000 kr och att avdrag endast får göras för den del av underskott som uppkommit under det aktuella beskattningsåret är ett problem: ”Denna begränsning skapar problem då den skattskyldige har rullat underskott från föregående år som inte får kvittas trots att det sammanlagda resultatet inklusive inrullat underskott inte uppgår till mer än 100 000 kr. Reglerna som sådana är inte svåra i sig. För den skattskyldige kan dock reglerna uppfattas som svårtolkade.”
•Tidsgränsen: Från ett skattekontor framförs att skattskyldiga ibland yrkar avdrag efter det att näringsverksamheten har passerat femårsgränsen.
•Närstående: Ett skattekontor pekar på att felaktigt avdrag ibland görs när näringsidkaren tar över verksamhet från närstående och man inte tar hänsyn till femårsgränsen.
77
| 2006/07:RFR8 | 9B7 UTREDNINGS- OCH TILLÄMPNINGSPROBLEM |
•Deklarationsblanketter: Ett skattekontor pekar på att det även förekommer slarv när de skattskyldiga fyller i deklarationen, t.ex. när det gäller ifyllandet av näringsblanketten och vid överföringen av uppgifter från näringsblanketten till huvudblanketten. Detta leder till administrativt merarbete för Skatteverket.
7.4 Genomgång av kammarrättsdomar
Kammarrättsdomar rörande underskott i aktiv näringsverksamhet
Som en del i skatteutskottets uppföljning har kammarrätterna i Stockholm, Göteborg, Sundsvall och Jönköping ombetts att ta fram avgöranden som behandlar frågan om allmänt avdrag för underskott i aktiv näringsverksamhet (63 kap. 3–4 §§ IL). Sammanlagt har domstolarna funnit 75 domar som fördelar sig enligt följande:
•18 domar behandlar frågan om verksamheten är näringsverksamhet,
•33 domar behandlar frågan om näringsverksamheten är nystartad,
•9 domar behandlar frågan om likartad verksamhet har bedrivits de föregående fem beskattningsåren och
•15 domar behandlar frågan om näringsverksamheten är aktiv.
I fem domar har den skattskyldige medgivits allmänt avdrag för underskott i aktiv näringsverksamhet:
•1 dom behandlar frågan om näringsverksamheten är nystartad,
•2 domar behandlar frågan om likartad verksamhet har bedrivits de föregående fem beskattningsåren och
•2 domar behandlar frågan om näringsverksamheten är aktiv.
Kammarrätten i Göteborg har redovisat 12 domar. Av dessa har fyra prövats enligt den kvittningsregel som gällde vid 1995 års taxering. Domstolen har inte i någon av de redovisade domarna medgett allmänt avdrag för underskott i aktiv näringsverksamhet.
Kammarrätten i Stockholm har redovisat 21 domar. Av dessa har 15 prövats enligt den kvittningsregel som gällde vid 1995 års taxering. Domstolen har i två av de redovisade domarna medgett allmänt avdrag för underskott i aktiv näringsverksamhet.
Kammarrätten i Jönköping har redovisat 22 domar113. Av dessa har nio prövats enligt den kvittningsregel som gällde vid 1995 års taxering. Domstolen
113 Av dessa avser dock sju domar samma person och verksamhet men olika taxeringsår.
78
| 9B7 UTREDNINGS- OCH TILLÄMPNINGSPROBLEM | 2006/07:RFR8 |
har i två av de redovisade domarna medgett allmänt avdrag för underskott i aktiv näringsverksamhet.
Kammarrätten i Sundsvall har redovisat 20 domar. Av dessa har sju prövats enligt den kvittningsregel som gällde vid 1995 års taxering. Domstolen har i två av de redovisade domarna medgett allmänt avdrag för underskott i aktiv näringsverksamhet.
Tabell 10: Klassificering av kammarrättsdomar avseende allmänt avdrag för underskott i aktiv näringsverksamhet
| Kammar- | Näringsverksam- | Nystar- | Liknande | Aktiv | Summa |
| rätt | het | tad | |||
| Taxeringsåret 1997 fram till september 2006 | |||||
| Göteborg | 2 | 3 | 1 | 2 | 8 |
| Stockholm | 2 | 4 | 0 | 0 | 6 |
| Jönköping | 4 | 8 | 1 | 0 | 13 |
| Sundsvall | 2 | 9 | 1 | 1 | 13 |
| Delsumma | 10 | 24 | 3 | 3 | 40 |
| Taxeringsåret 1995 | |||||
| Göteborg | 2 | 0 | 0 | 2 | 4 |
| Stockholm | 5 | 2 | 4 | 4 | 15 |
| Jönköping | 1 | 3 | 1 | 4 | 9 |
| Sundsvall | 0 | 4 | 1 | 2 | 7 |
| Delsumma | 8 | 9 | 6 | 12 | 35 |
| Totalt | 18 | 33 | 9 | 15 | 75 |
Källa: Utredningstjänstens klassificering av domar från kammarrätterna i Göteborg, Stockholm, Jönköping och Sundsvall.
Näringsverksamhet
För att avgöra om rätt till allmänt avdrag föreligger måste ställning tas till om det är fråga om näringsverksamhet enligt de kriterier som behandlats i avsnitt 2. För att exemplifiera de praktiska svårigheter som förekommer redogörs i bilaga 5 för de 18 domar från kammarrätterna som behandlar frågan om verksamheten anses utgöra näringsverksamhet eller inte. Av kammarrätternas domar framgår att den i särklass vanligaste orsaken till att en verksamhet inte anses utgöra näringsverksamhet är att verksamheten bedöms sakna vinstsyfte. I så gott som samtliga domar har just avsaknaden av vinstsyfte varit orsaken till att domstolarna har bedömt att verksamheten inte kan betraktas som näringsverksamhet. Domstolarna grundar sitt ställningstagande på att inga eller
79
| 2006/07:RFR8 | 9B7 UTREDNINGS- OCH TILLÄMPNINGSPROBLEM |
endast ringa intäkter har influtit och/eller att omsättning har saknats. I de fall där det av domarna framgår vilken typ av verksamhet som har prövats ser man att det rör sig om olika typer av verksamheter, bl.a. konsult-, uppfinnar-, häst- och hantverksverksamhet. Det går inte att utifrån domarna dra slutsatsen att en viss typ av verksamhet anses sakna vinstsyfte i större omfattning än andra.
Verksamheten ska vara nystartad
Frågan om när en näringsverksamhet ska anses påbörjad avgörs, som tidigare nämnts, av vilken näringsverksamhet som det är fråga om. Som huvudregel gäller att verksamheten ska vara självständigt och yrkesmässigt bedriven, dvs. uppfylla kraven på varaktighet, självständighet och ha ett objektivt fastställbart vinstsyfte. När dessa förutsättningar är för handen har en näringsverksamhet startat.
När det gäller innehav av näringsfastigheter är det i stället själva innehavet som indikerar att näringsverksamhet har startat. Det innebär att när äganderätten övergår till den skattskyldige så startar hans eller hennes näringsverksamhet. Det saknar härvid betydelse om någon faktisk verksamhet bedrivs på fastigheten eller inte. Regeringsrätten har i en dom114 slagit fast att de särskilda reglerna för näringsverksamhet är tillämpliga fr.o.m. förvärvet av fastigheten. Näringsverksamheten får därför anses bedriven från denna tidpunkt.
Om näringsverksamheten är nystartad eller inte beror också på om den skattskyldige sedan tidigare är enskild företagare, dvs. bedriver näringsverksamhet i enskild firma eller enkelt bolag. Eftersom all näringsverksamhet som den skattskyldige bedriver på detta sätt utgör samma näringsverksamhet, kommer en nystartad verksamhet att utgöra en verksamhetsgren i den tidigare näringsverksamheten och alltså inte anses nystartad. Det är bara om den skattskyldiges nya verksamhet bedrivs i ett handelsbolag som verksamheten utgör en egen näringsverksamhet och kan betraktas som nystartad.
Av förarbetena till reglerna om allmänt avdrag framgår att regeringen var medveten om att den förändrade förvärvskälleindelningen som föreslogs i samma proposition skulle komma att innebära att en redan etablerad näringsidkare som startar en ny verksamhet inte kan få allmänt avdrag för denna eftersom verksamheten kommer att ingå som en del i den redan etablerade näringsverksamheten.115
För att exemplifiera de praktiska svårigheter som förekommer redogörs i bilaga 5 för de domar från kammarrätterna som behandlar frågan om verksamheten anses vara nystartad eller inte. Av de 33 rättsfall från kammarrätterna som behandlar frågan om näringsverksamheten är nystartad, gäller tio av domarna skattskyldiga som har ägt en näringsfastighet och vid en senare tidpunkt startar en ny verksamhet. Eftersom den nystartade verksamheten ingår i samma näringsverksamhet som innehavet av fastigheten nekas de
114RÅ 2002 ref. 59.
115Prop. 1993/94:50, s. 251.
80
| 9B7 UTREDNINGS- OCH TILLÄMPNINGSPROBLEM | 2006/07:RFR8 |
skattskyldiga allmänt avdrag för den nystartade verksamheten. I en dom från Kammarrätten i Sundsvall (dnr 1825-1998) medges dock den skattskyldige allmänt avdrag för en nystartad stuteriverksamhet på en jordbruksfastighet. Detta berodde på att fastigheten ägdes av den skattskyldiges sambo.
Liknande verksamhet
För att avdrag ska medges får den skattskyldige inte direkt eller indirekt ha bedrivit liknande verksamhet någon gång under de fem beskattningsår som närmast har föregått startåret. Med att verksamheten bedrivits indirekt menas att verksamheten tidigare bedrivits i t.ex. ett handelsbolag eller i ett aktiebolag. Vad som avses med liknande verksamhet är inte reglerat, utan måste bedömas från fall till fall. Att en verksamhet tidigare utgjort hobby, och därför beskattats i inkomstslaget tjänst, utgör enligt Skatteverkets uppfattning inte hinder mot avdrag för underskott i nystartad verksamhet. Bedömningen bör göras utifrån om det ur skattemässig synvinkel är en nystartad näringsverksamhet.
För att exemplifiera de praktiska svårigheter som förekommer redogörs i bilaga 5 för de domar från kammarrätterna som behandlar frågan om den nystartade verksamheten anses vara en liknande verksamhet eller inte.
I domstolarnas prövning av om den nystartade verksamheten liknar en tidigare näringsverksamhet eller inte går det inte att, utifrån kammarrättsdomarna, utläsa om en viss typ av verksamhet har prövats i större utsträckning än någon annan. De nio domarna visar att kammarrätterna har prövat vitt skilda typer av verksamheter och att den tidigare verksamheten har bedrivits i olika former bl.a. enskild firma, handelsbolag och aktiebolag. Det har dock alltid varit fråga om tidigare bedriven näringsverksamhet.
Huruvida verksamheterna liknar varandra får, som tidigare nämnts, avgöras i det enskilda fallet. Någon ledning är svårt av få av domstolsavgörandena.
Det kan dock noteras att kammarrätterna i två av domarna har funnit att verksamheten inte var liknande. I det ena fallet konstaterade Kammarrätten i Stockholm (dnr 3275-1998) att tillverkning av larmsystem för senildementa inte var en liknande verksamhet som utveckling av larmsystem för värdetransporter. I det andra fallet fann Kammarrätten i Sundsvall (dnr 2666–2667- 1999) att handel med livsmedel, inköp och förädling av kött samt drivande av en handelsträdgård inte var liknande verksamhet som fåruppfödning.
Aktiv näringsverksamhet
När man har konstaterat att det är fråga om näringsverksamhet krävs, för att allmänt avdrag ska kunna medges, även att det är fråga om aktiv näringsverksamhet enligt de kriterier som behandlats ovan. Aktivitetskravet gäller för hela näringsverksamheten. För att exemplifiera de praktiska svårigheter som förekommer redogörs i bilaga 5 för de domar från kammarrätterna som behandlar frågan om den nystartade verksamheten anses vara aktiv.
Av kammarrätternas 15 domar som behandlar frågan om näringsverksamheten är aktiv eller passiv framgår att sju av de näringsverksamheter som inte
81
| 2006/07:RFR8 | 9B7 UTREDNINGS- OCH TILLÄMPNINGSPROBLEM |
har bedömts vara aktiva har bestått i arbete på egen jordbruks- eller näringsfastighet. Anledningen till detta är troligen att det i verksamhet med stor balansomslutning ställs höga krav på aktivitet. Den skattskyldige måste i dessa fall visa att den nedlagda arbetstiden har motsvarat en tredjedels årsarbetstid. I fyra fall har också prövats om olika former av djurhållning och djuruppfödning har varit aktiv näringsverksamhet. Verksamheten har i dessa fall varit i en ganska liten skala, och antalet timmar som har lagts ned har därför inte ansetts tillräckliga för att verksamheten ska anses aktiv.
Av skatteutskottets uppföljning framgår att tre av domarna ger den skattskyldige rätt till avdrag. I det första fallet konstaterade Kammarrätten i Jönköping (dnr 2808-1996) att den skattskyldiges maskinuthyrning var aktiv eftersom verksamheten till största delen utgjordes av hans egen arbetsinsats. I de andra två fallen rörde det sig om fastighetsförvaltning respektive arbete på jordbruksfastighet. I det första fallet konstaterade Kammarrätten i Jönköping (dnr 497-1997) att den skattskyldiga presenterat trovärdiga uppgifter om antal nedlagda timmar i verksamheten. Till samma slutsats kom Kammarrätten i Stockholm (dnr 3641–3642-1998).
Skatteverkets hantering av domar
En fråga som har ingått i uppföljningen har varit att undersöka hur Skatteverket följer resultaten av domstolsprövningar i länsrätt, kammarrätt och regeringsrätt. Från rättsavdelningen vid Skatteverkets huvudkontor har framförts att man saknar underlag för att kunna besvara denna fråga.116
Inom Skatteverket finns enligt huvudkontoret inte några uppgifter som gör att de ärenden om kvittning som har överklagats till länsrätt går att hitta. En tjänsteman vid ett skattekontor uppger att när länsrättens domar kommer tillbaka till Skatteverket registreras inte dessa på nytt utan de läggs in i den befintliga ärendeakten. Det är varje handläggare som avgör om han eller hon sparar dessa domar.117
7.5 Sammanfattning och diskussion
Staten har i olika sammanhang framfört att enklare regler främjar start och tillväxt av företag. I skatteutskottets uppföljning har framförts att regelverkets utformning när det gäller kvittningsmöjligheten inte ses som krångligt. Från bl.a. Skatteverket och företagarföreningar görs bedömningen att regelverket är enkelt och lättbegripligt för den enskilda företagaren. Trots detta finns dock flera exempel på fel som ofta görs av de skattskyldiga vid deklarationen.
Från olika håll har pekats på riskerna att kvittningsmöjligheten används på annat sätt än som avsetts. Å ena sidan kan konstateras att detta i många fall är en mer allmän fråga som rör gränsdragningar som måste göras vid sidan av kvittningsmöjligheten, t.ex. om en verksamhet bedöms vara hobby eller när-
116Skatteverket, e-brev 2006-12-20.
117Skatteverket, telefonsamtal 2006-09-04 och 2006-09-05.
82
| 9B7 UTREDNINGS- OCH TILLÄMPNINGSPROBLEM | 2006/07:RFR8 |
ingsverksamhet. Å andra sidan aktualiseras problematiken i och med att kvittningsavdrag görs.
I skatteutskottets uppföljning har ingått att undersöka vilka administrativa problem som regelverket kring kvittningsmöjligheten kan ge upphov till vid Skatteverkets tillämpning. En utgångspunkt för uppföljningen har varit ett tidigare yttrande från Skatteverket där man pekat på att reglerna medför betydande utrednings- och tillämpningsproblem. Av uppföljningen framgår att det inom Skatteverket finns olika bedömningar av om kvittningsmöjligheten föranleder ett betydande utredningsarbete. Det finns ett antal gränsdragningsproblem, men det kan konstateras att kvittningsmöjligheten nu har funnits i ett antal år och att tjänstemän inom olika delar av Skatteverket har samlat erfarenheter av att handlägga dessa ärenden. Det kan vidare konstateras att flera av tillämpningsproblemen egentligen inte orsakas av kvittningsmöjligheten i sig utan är mer generella, t.ex. gränsdragningen mellan hobby och näringsverksamhet samt mellan aktiv och passiv näringsverksamhet.
Som framgår av uppföljningen förekommer flera fel i deklarationerna. Ett av de skattekontor som ingått i uppföljningen anser att felen till stor del beror på att näringsidkaren inte har tillräcklig kunskap om reglernas utformning eller inte känner till att kvittningsmöjligheten finns. Ungefär 10 % av antalet yrkade avdrag för kvittning i riket som helhet blir enligt underlag från Skatteverket helt underkända.
Som ett komplement till Skatteverkets egna bedömningar av tillämpningsproblemen har det inom ramen för uppföljningen gjorts en genomgång av samtliga 75 kammarrättsavgöranden kring kvittning. Genomgången visar att 44 % av domarna behandlar frågan om verksamheten är nystartad, 24 % frågan om verksamheten är näringsverksamhet, 20 % frågan om näringsverksamheten är aktiv och 12 % frågan om den skattskyldige redan bedrivit liknande verksamhet.
Det material som kammarrätterna har tagit fram visar att det finns ett visst mönster när det gäller varför en verksamhet har bedömts på ett särskilt sätt, och i domarna gällande några av rekvisiten är vissa typer av verksamhet mera vanligt förekommande än andra. Ett tydligt mönster kan utläsas i domar gällande rekvisitet näringsverksamhet. Den i särklass vanligaste orsaken till att en verksamhet inte anses utgöra näringsverksamhet är att verksamheten bedöms sakna vinstsyfte. I så gott som samtliga domar har just avsaknaden av vinstsyfte varit orsaken till att domstolarna har bedömt att verksamheten inte kan betraktas som näringsverksamhet. Domstolarna har grundat sitt ställningstagande på att inga eller endast ringa intäkter har influtit och/eller att omsättning har saknats.
Det går inte att utifrån det material som kammarrätterna har tagit fram dra slutsatser om att en viss typ av verksamhet generellt sett är överrepresenterad när det gäller yrkanden om allmänt avdrag för underskott i aktiv näringsverksamhet. Ett tydligt exempel där en viss verksamhet är dominerande är dock rekvisitet nystartad näringsverksamhet. I denna kategori av domar utgörs hälften av skattskyldiga som äger en näringsfastighet, och först vid en senare
83
| 2006/07:RFR8 | 9B7 UTREDNINGS- OCH TILLÄMPNINGSPROBLEM |
tidpunkt har startat en verksamhet. Det är i sammanhanget intressant att notera att kvittningsreglerna och de nya bestämmelserna om ändrad förvärvskälleindelning föreslogs i samma förarbeten. I propositionen118 uttalade regeringen att den verksamhet som en redan etablerad näringsidkare påbörjar kommer att ingå som en del i den redan etablerade näringsverksamheten. Av rättsfallen framgår dock att skattskyldiga som äger en näringsfastighet, och inte bedriver någon verksamhet på fastigheten, inte uppfattar sig som etablerade näringsidkare.
Av uppföljningen framgår vidare att Skatteverket inte har några centrala rutiner för hanteringen av resultaten av domstolsprövningar. Det kan diskuteras om en mer samlad hantering av domar skulle kunna effektivisera verksamheten, öka rättssäkerheten och underlätta framtida överväganden vad gäller bl.a. kvittningsmöjligheten.
118 Prop. 1993/94:50.
84
2006/07:RFR8
8 Kvittningen som skatteutgift
I detta avslutande avsnitt behandlas regeringens årliga redovisning av vilken skatteutgift som kvittningsmöjligheten innebär. I avsnittet redovisas att skatteutgiften för år 2007 kommer att uppgå till ca 20 miljoner kronor. Regeringen gör inte någon årlig resultatbedömning i budgetpropositionen för denna skatteutgift.
8.1 Regeringens årliga redovisning
Skatteutgifter
Offentligt stöd till företag och hushåll kan ges både på statsbudgetens utgiftssida som exempelvis bidrag och på statsbudgetens inkomstsida som exempelvis möjlighet att göra skatteavdrag. I Sverige redovisas stöden i huvudsak på budgetens utgiftssida, uppdelade på olika utgiftsområden och politikområden. De stöd som redovisas på inkomstsidan kallas numera skatteutgifter (den tidigare benämningen var skatteavvikelser). Definitionen av en skatteutgift är att skatteuttaget är lägre än en viss angiven norm. När en skatteutgift införs leder det till minskade skatteintäkter och därmed till en budgetförsvagning för offentlig sektor på samma sätt som om en utgift på statsbudgetens utgiftssida införs.
Skatteutgiftens storlek
Möjligheten att kvitta underskott i aktiv näringsverksamhet mot inkomst av tjänst är en av de skatteutgifter som redovisas inom politikområdet Näringspolitik. Regeringen redovisar att den tidigarelagda kvittningen är en skattekredit och att skatteutgiften utgörs av räntan på skattekrediten och avser inkomst av tjänst.119 Av regeringens redovisningar i 2006 års ekonomiska vårproposition och budgetpropositionen för 2007 framgår att skatteutgiften för underskott i aktiv verksamhet m.m. beräknas till ca 20 miljoner kronor för år 2007 (se tabell nedan). I detta ingår även skatteutgiften för de avdrag som får göras för underskott i litterär, konstnärlig eller liknande verksamhet.
Underskott i aktiv verksamhet m.m. är en saldopåverkande skatteutgift som kan beräknas både netto och brutto. Den nettoberäknade skatteutgiften visar det faktiska skattebortfall som skatteutgiften medför på budgetens inkomstsida. Vid beräkningen av en bruttoberäknad skatteutgift justeras de nettoberäknade skatteutgifterna upp med hänsyn till den marginalskatt som gäller för det aktuella skattesubjektet. Detta gör det möjligt att jämföra skatteutgiften med ett skattepliktigt stöd.
119 Prop. 2006/07:1, utg.omr. 24.
85
| 2006/07:RFR8 | 10B8 KVITTNINGEN SOM SKATTEUTGIFT |
Tabell 11: Skatteutgiften Underskott i aktiv verksamhet m.m. (mnkr)
| År | 2005 | 2006 | 2007 |
| Brutto | 20 | 20 | 20 |
| Netto | 10 | 10 | 20 |
Källa: Prop. 2005/06:100, bil. 2.
Från Finansdepartementet uppges att skatteutgiften räknas ut på följande sätt. Departementet utgår från SCB:s företagsregister och individdatabas (Frida), enligt vilken det gjordes avdrag för underskott i aktiv verksamhet för knappt 500 miljoner kronor120 år 2003. Om avdragen inte hade tillåtits skulle underskotten i stället ha kunnat sparas och kvittas mot senare överskott i näringsverksamheten. Finansdepartementet gör i sina beräkningar av skatteutgiften antagandet att denna kvittning i genomsnitt uppstår fem år senare. Under denna tid ses den uppskjutna beskattningen, ca 40 % av 500 miljoner kronor, som ett räntefritt lån. Det är räntan på det femåriga lånet som utgör skatteutgiften. För 2003 räknar departementet med en årlig realränta på 2,3 %. Med ränta på ränta ger detta en skatteutgift på ca 20 miljoner kronor (netto). Fi- nansdepartementet bedömer att det blir mera om man ser till bruttot. En osäkerhet i beräkningen är, enligt departementet, antagandet att om avdraget inte medgivits skulle underskott kvittas bort mot överskott inom fem år.121
Redovisning av resultat
Många skatteutgifter har införts som medel inom specifika politikområden i syfte att uppnå något mål inom politikområdena. Ur ett budgetperspektiv kan de därför jämställas med stöd på budgetens utgiftssida. Regeringen har framfört att de bör behandlas i likhet med utgifterna och inkluderas i de resultatredovisningar som regelbundet lämnas avseende olika politikområden. En sådan redovisning är enligt regeringen en förutsättning för en mer rättvisande jämförelse av stöd som lämnas över statsbudgeten inom olika områden.122
Det förekommer att kritik riktas mot denna typ av skatteutgifter, främst eftersom de inte är utsatta för samma budgetkontroll och beslutsprocess som direkta utgifter.123 Av skatteutskottets uppföljning framgår att någon resultatredovisning för kvittningsmöjligheten inte görs i budgetpropositionen.
120Denna siffra kan jämföras med 600 miljoner kronor som anges i Skattestatistisk årsbok. I de underlag som Finansdepartementet använder ingår bara en delmängd av alla skattedeklarationer (i databasen Frida ingår t.ex. ca 10 % av alla företag), medan Skatteverket har tillgång till alla deklarationer; därför kan beräkningarna skilja sig åt. Enligt uppgift från Finansdepartementet justeras dock summan upp med hänsyn till detta, men det kan ändå bli smärre fel för enskilda poster.
121Finansdepartementet, e-brev 2006-03-20 och 2006-03-22.
122Prop. 2004/05:100 (bilaga 3).
123Eriksson, 2006.
86
| 10B8 KVITTNINGEN SOM SKATTEUTGIFT | 2006/07:RFR8 |
Statsstöd
Skattelättnader kan i vissa fall ses som statsstöd som måste anmälas till Europeiska kommissionen. Enligt uppgifter från Regeringskansliet ses inte kvitt-
ningsmöjligheten som ett statsstöd och har därför inte anmälts till kommissionen.124
8.2 Sammanfattning och diskussion
I skatteutskottets uppföljning har framkommit att kvittningsmöjligheten av regeringen ses som en skattekredit och att skatteutgiften utgörs av räntan på denna skattekredit. För år 2007 kommer skatteutgiften enligt prognoser från regeringen att uppgå till ca 20 miljoner kronor.
Det kan diskuteras hur skatteutgiften för kvittningsmöjligheten bör beräknas. Som framgått av tidigare avsnitt fungerar den å ena sidan som ett räntefritt lån för de företag som efter några år börjar gå med överskott, medan den å andra sidan fungerar mer som ett bidrag för de företag som aldrig börjar gå med överskott utan lägger ned verksamheten. Vid den nuvarande beräkningen av skatteutgiften utgår regeringen från att kvittningen ses som ett räntefritt femårigt lån. Som framgått av tidigare avsnitt visar skatteutskottets uppföljning att fem år efter det att det första avdraget för kvittning hade gjorts, redovisade mer än hälften av de individer som gjorde sin första kvittning för inkomståret 1999 inte längre någon näringsverksamhet. Det har av underlagen från Skatteverket inte varit möjligt att utläsa om dessa verksamheter har upphört eller om de har övergått till annan verksamhetsform, t.ex. aktiebolag. Det har heller inte gått att bedöma om utvecklingen för 1999 års företag kan ses som typisk. Resultatet kan dock ses som en indikation på en viss förekomst av att återbetalning inte sker. Samtidigt bör också betonas att det för den enskilda företagaren ofta är mer skattemässigt fördelaktigt att rulla underskott mot kommande års vinster i näringsverksamhet än att kvitta.
Regeringen har pekat på vikten av att skatteutgifter tas med i de resultatredovisningar som lämnas för statsbudgetens olika politikområden. Av uppföljningen framgår att någon resultatbedömning inte görs för kvittningsmöjligheten. Under senare år har ett omfattande utvecklingsarbete bedrivits i syfte att ge riksdag och regering bättre underlag för prioriteringsdiskussioner och för att lättare kunna bedöma värdet av insatta resurser i förhållande till politiskt beslutade mål. Riksdagen har på olika sätt drivit på utvecklingen av mål- och resultatstyrningen, bl.a. genom att utskotten har ställt krav på bättre resultatredovisningar från regeringen. Av riksdagens riktlinjer för uppföljning och utvärdering framgår att riksdagen är en central länk i styrkedjan och att riksdagen måste få information om resultaten. Av riktlinjerna framgår att det är viktigt att alla utskott granskar den resultatinformation som regeringen lämnar
124 Finansdepartementet, intervju 2006-03-10. Näringsdepartementet, e-brev 2006-03- 08.
87
| 2006/07:RFR8 | 10B8 KVITTNINGEN SOM SKATTEUTGIFT |
i budgetpropositionen.125 Detta aktualiserar den vidare frågeställningen om det skulle vara befogat att regeringen fortsättningsvis redovisar sin bedömning av resultatet för kvittningsmöjligheter och andra skatteutgifter till riksdagen.
125 Framst. 2005/06:RS3, bet. 2005/06:KU21.
88
2006/07:RFR8
Referenser
Andersson, H. (2006): Svenska småföretags användning av reserveringar för resultatutjämning och intern finansiering. Studier i företagsekonomi nr 57. Umeå universitet.
Arbetsmarknadsverket (2001): Utvärdering av 1995 års nystartade företag. URA 2001:2.
Bet. 1993/94:SkU15 Ändringar i företagsbeskattningen.
Bet. 1993/94:SkU25 Vissa inkomst- och företagsskattefrågor, m.m.
Bet. 1994/95:FiU1 Vissa ekonomisk-politiska åtgärder, m.m.
Bet. 1995/96:SkU20 Skattelättnad för riskkapital, m.m.
Bet. 1999/2000:SkU2 Inkomstskattelagen.
Bet. 2000/01:SkU1 Anslagen till Skatteförvaltningen och Tullverket, m.m.
Bet. 2004/05:SKU20 Motioner om företags- och kapitalbeskattning.
Bet. 2005/06:NU1 Utgiftsområde 24 Näringsliv.
Bet. 2005/06:SkU17 Motioner om företags- och kapitalbeskattning.
Bet. 2005/06:KU21 Riksdagen i en ny tid.
Delmar, F., Wiklund, J. & Sjöberg, K. (2003): The involvement in selfemployment among the Swedish science and technology labor force between 1990 and 2000. Institutet för tillväxtpolitiska studier, A2003:017.
Ds 1993:28 Beskattning av enskild näringsverksamhet, m.m. Ändringar i bolagsbeskattningen.
Ds 2003:27 Företags- och anställningsformer i förändring.
Ekonomistyrningsverket (2006): Effektutvärdering – Att välja upplägg. ESV 2006:8.
Emanuelsson Korsell (1996): Kvittningsrätt och förvärvskällor. I: Skattenytt nr 4/1996.
Eriksson, A. (2006): Praktisk beskattningsrätt – Lärobok i inkomst- och förmögenhetsbeskattning.
Finansdepartementet: Skatter (www.regeringen.se).
Framställning 2005/06:RS3 Riksdagen i en ny tid.
Gäverth, L. (2003): Avdrag för underskott i nystartad och i konstnärlig näringsverksamhet. I: Skattenytt nr 1–2/2003.
89
2006/07:RFR8 11BREFERENSER
Hansen, S., Lindhe, T. & Södersten, J. (2005): Förlustutjämning och periodiseringsfonder. Svensk ekonomisk nationalrapport till Nordiska Skattevetenskapliga Forskningsrådets höstseminarium 2005.
Hult, E-B. (2005): Att vara både företagare och anställd – en kombinatör. Nutek.
ITPS (2001): Nyföretagandet i Sverige 1999 och 2000. S2001:009.
ITPS (2005a): Nyföretagandet i Sverige 2003 och 2004. S2005:008.
ITPS (2005b): Uppföljning av 1999 års nystartade företag – tre år efter start.
S2005:002.
ITPS (2006a): Uppföljning av 2001 års nystartade företag – tre år efter start. S2006:001.
ITPS (2006b): Nyföretagandet i Sverige 2004 och 2005. S2006:005.
ITPS (2006c): Statligt stöd till näringslivet 2005.
ITPS (2006d): Företagsdynamik och tillväxt. En kartläggning och analys av företagsdynamik och arbetsproduktivitetstillväxt i Sverige. A2006:016.
Konkurrensverket (2006): Konkurrensen i Sverige 2006.
KOM(2000) 256 slutlig, 26.4.2000.
Landström, H. (red.): Småföretaget och kapitalet. Svensk forskning kring små företags finansiering. SNS Förlag och Forum för småföretagsforskning, 2003.
Lodin, Lindencrona, Meltz & Silfverberg: Inkomstskatt – en läro- och handbok i skatterätt, nionde upplagan.
Nilsson, P. (2004): Småföretagarbeskattning i Sverige. Svensk juridisk nasjonalrapport. I: Nordisk skattevitenskapelig forskningsråd: Årbok for nordisk skatteforskning 2004.
Nutek (2000): Företagande som bisyssla. Info 012-2000.
Nutek (2005a): Regelförbättring för företagare.
Nutek (2005b): Näringslivets administrativa bördor – Inkomstskattelagen och angränsande lagstiftning. Nutek R 2005:05.
Nutek (2006): Entreprenörskapsbarometern 2005 – unga mer positiva till att bli företagare. Nutek 2006:2.
Nutek m.fl. (2005): Rapport och förslag från arbetsgruppen Start av företag. Bolagsverket, Försäkringskassan, Nutek, Skatteverket, Statskontoret och Tullverket.
Näringsdepartementet: Näringspolitikens mål (www.regeringen.se).
Prop. 1989/90:110 Reformerad inkomst- och företagsbeskattning.
90
11BREFERENSER 2006/07:RFR8
Prop. 1993/94:50 Fortsatt reformering av företagsbeskattningen.
Prop. 1993/94:234 Vissa inkomst- och företagsskattefrågor, m.m.
Prop. 1994/95:25 Vissa ekonomisk-politiska åtgärder, m.m.
Prop. 1995/96:109 Skattelättnad för riskkapital, m.m.
Prop. 1999/2000:2 Inkomstskattelagen.
Prop. 2000/01:1 Budgetpropositionen för 2001.
Prop. 2001/02:4 En politik för tillväxt och livskraft i hela landet.
Prop. 2004/05:100 2005 års ekonomiska vårproposition.
Prop. 2005/06:1 Budgetpropositionen för 2006.
Prop. 2005/06:100 2006 års ekonomiska vårproposition.
Prop. 2006/07:1 Budgetpropositionen för 2007.
Rabe, G. & Bojs, J. (2004): Det svenska skattesystemet.
Regleringsbrev för budgetåret 2006 avseende Institutet för tillväxtpolitiska studier. Regeringsbeslut 2005-12-15.
Regleringsbrev för budgetåret 2006 avseende Verket för näringslivsutveckling. Regeringsbeslut 2005-12-15.
Riksskatteverket (1996): Skrivelse den 10 maj 1996. Dnr 3798-96/900.
Riksskatteverket (2003): RSV:s skrivelse 030618: RSV:s yttrande över Skattebasutredningens betänkande Våra skatter. Dnr 10324-02/150.
Rydin, U. (2003): Inkomst av näringsfastighet i enskild näringsverksamhet – Arbetsinkomst eller kapitalinkomst? Skrifter utgivna vid juridiska fakulteten i Lund, nr 149.
RÅ 2002 ref. 59.
RÅ 2002 ref. 15.
Samuelsson, L. (1994): Förlustutjämning – en skatterättslig studie. Skrifter från juridiska fakulteten i Uppsala, 45.
Skatteverket (1996): Avdrag för underskott i nystartad verksamhet vid 1997 års taxering. Promemoria dnr 3798-96/900.
Skatteverket (2005a): Skatter i Sverige. Skattestatistisk årsbok 2005. SKV 152, 2005.
Skatteverket (2005b): Handledning för beskattning av inkomst och förmögenhet m.m. vid 2005 års taxering. SKV 301, SKV 302 och SKV 336.
Skatteverket (2006a): Skatteregler för enskilda näringsidkare. SKV 295.
91
2006/07:RFR8 11BREFERENSER
Skatteverket (2006b): Skatter i Sverige. Skattestatistisk årsbok 2006. SKV 152, 2006.
Skr. 2003/04:8 Regeringens redogörelse för regelförenklingsarbetet med särskild inriktning på små företag.
Skr. 2005/06:23 Sveriges handlingsprogram för tillväxt och sysselsättning.
SOU 1992:67 Fortsatt reformering av företagsbeskattningen.
SOU 1995:104 Skattereformen 1990–1991. En utvärdering.
SOU 2002:47 Våra skatter?
Statistiska centralbyrån (2005): Enskilda näringsidkare – en inkomstöversikt 2003. Statistik ur SCB:s företagsregister och individdatabas (Frida).
Tjernberg, M. (2004): Juridisk generalrapport. I: Nordisk skattevitenskapelig forskningsråd: Årbok for nordisk skatteforskning 2004.
Yttr. 1994/95:SkU3y.
Intervjuer, e-brev m.m.
Intervjuer med tjänstemän vid Almi, Botkyrka kommun, Domstolsverket, Fastighetsägarna, Finansdepartementet, Företagarförbundet, Företagarna, Gnosjö kommun, Institutet för tillväxtpolitiska studier (ITPS), Jönköpings kommun, Landsorganisationen i Sverige (LO), Livsmedelsföretagen (Li), Länsrätten i Stockholms län, Länsstyrelsen i Jönköpings län, Länsstyrelsen i Stockholms län, Länsstyrelsen i Västernorrlands län, Nyföretagarcentrum, Näringsdepartementet, Näringslivets regelnämnd, Skatteverket, Solna kommun, Statistiska centralbyrån, Sundsvalls kommun, Svensk Handel, Svenskt Näringsliv, Sveriges Akademikers Centralorganisation (Saco), Sveriges Ho- tell- och Restaurangföretagare, Sveriges Kommuner och Landsting, Sveriges managementkonsulter, Tjänstemännens Centralorganisation (TCO), Verket för näringslivsutveckling (Nutek), Vetenskapsrådet och Ånge kommun.
92
2006/07:RFR8
BILAGA 1
Mål och aktörer inom några politikområden
Skattepolitik
Riksdagen har beslutat att målet för politikområdet Skatt, tull och exekution är att säkerställa finansieringen av den offentliga sektorn och bidra till ett väl
fungerande samhälle för medborgare och näringsliv samt motverka brottslighet.126
Skatteverket
Skatteverket bildades den 1 januari 2004 av Riksskatteverket och landets tio regionala skattemyndigheter. Skatteverket är central förvaltningsmyndighet för frågor om bl.a. skatter, socialavgifter, folkbokföring, registrering av bouppteckningar och vissa brottsutredningar. Verket meddelar föreskrifter om verkställighet av lag enligt särskilda bemyndiganden och ska genom allmänna råd och uttalanden verka för lagenlighet, följdriktighet och enhetlighet vid rättstillämpningen inom verksamhetsområdet. Skatteverket har 11 100 anställda och bedriver sin verksamhet på 113 orter i landet. Från och med den 1 januari 2006 är Skatteverket indelat i sju skatteregioner och ett storföretagsskattekontor. Huvudkontoret leder och styr skatteregionerna, storföretagsskattekontoret och verksamhetsstöd för skatt och Kronofogdemyndigheten.
Kronofogdemyndigheten
Kronofogdemyndigheten bildades den 1 juli 2006 av tio regionala kronofogdemyndigheter. Myndigheten ansvarar för bl.a. indrivning av fordringar, betalningsföreläggande och handräckning, förebyggande kommunikation, skuldsanering och konkurstillsyn. Kronofogdemyndigheten meddelar föreskrifter om verkställighet av lag enligt särskilda bemyndiganden och ska genom allmänna råd och uttalanden verka för lagenlighet, följdriktighet och enhetlighet vid rättstillämpningen inom sitt verksamhetsområde. Totalt har Kronofogdemyndigheten 2 500 medarbetare och bedriver sin verksamhet på 67 orter i landet. Kronofogdemyndigheten är knuten till Skatteverket för administrativ ledning och styrning i strategiska frågor. Den 1 januari 2008 blir Kronofogdemyndigheten en från Skatteverket helt fristående myndighet och alltså inte längre knuten till Skatteverket för administrativ ledning och styrning i strategiska frågor.
Näringspolitik
Riksdagen har beslutat att målet för politikområdet Näringspolitik är att främja en hållbar ekonomisk tillväxt och en ökad sysselsättning genom insatser för
126 Prop. 2006/07:1 utg.omr. 3, bet. 2006/07:SkU1.
93
2006/07:RFR8 BILAGA 1 12BMÅL OCH AKTÖRER INOM NÅGRA POLITIKOMRÅDEN
ökad konkurrenskraft och fler och växande företag.127 Inom det näringspolitiska området finns ett antal myndigheter och andra aktörer med statlig finansiering som tillhandahåller de statliga insatserna för näringslivs- och företagsutveckling.
Verket för näringslivsutveckling (Nutek)
En ny myndighet för företagsutveckling inrättades den 1 januari 2001 – Verket för näringslivsutveckling (Nutek). Syftet var att skapa en myndighet med stark näringslivsförankring som skulle utgöra ett kompetenscentrum för företagsutveckling, entreprenörskap och finansiering med fokus på företagens och företagarens behov. Verket tog över uppgifter som tidigare handhades av Närings- och teknikutvecklingsverket och Almi Företagspartner AB. Nutek är Sveriges centrala näringspolitiska myndighet och har i uppgift att främja hållbar tillväxt i hela landet. Nutek ska genom företagsfinansiering, information och rådgivning samt stöd till program och processer stärka näringslivets förutsättningar och främja regional tillväxt. Verket ska dels verka för förbättrade förutsättningar för nyetablering av företag samt ökad tillväxt och livskraft i befintliga företag, dels särskilt främja näringslivets utveckling i regionalpolitiskt prioriterade områden och i övrigt verka för en balanserad regional utveckling.128
Institutet för tillväxtpolitiska studier (ITPS)
I syfte att förstärka kunskapsunderlaget för innovations-, närings- och regionalpolitiken inrättades Institutet för tillväxtpolitiska studier (ITPS) som en ny myndighet för analyser, omvärldsbevakning och utvärdering. Verksamheten startade den 1 januari 2001. ITPS har till uppgift att utveckla och tillhandahålla kunskapsunderlag för tillväxtpolitiken genom att bl.a. genomföra analyser av den ekonomiska utvecklingen som underlag för närings- och innovationspolitiken samt den regionala utvecklingspolitiken, initiera, beställa och genomföra utvärderingar samt tillhandahålla statistik för forskare och utredare.129 ITPS är ansvarigt för statistik om bl.a. nystartade företag.130
Almi Företagspartner AB
Almi bildades 1994 efter ett riksdagsbeslut om en ny organisation för att främja utvecklingen av mindre företag. De tidigare länsvisa utvecklingsfonderna ombildades till en koncern med Almi Företagspartner AB som moderbolag och 21 regionala dotterbolag. Staten är ensam ägare till moderbolaget som i sin tur är majoritetsägare i vart och ett av dotterbolagen. Resterande del ägs regionalt av respektive landsting, regionala självstyrelseorgan, kommunala samverkansorgan eller kommuner. Almis moderbolag får varje år
127Prop. 2005/06:1 utg.omr. 24, bet. 2005/06:NU1.
128Förordning (2000:1178) med instruktion för Verket för näringslivsutveckling.
129Förordning (2000:1133) med instruktion för Institutet för tillväxtpolitiska studier.
130ITPS webbplats http://www.itps.se/statistik/tabeller_nyetabl.htm.
94
12BMÅL OCH AKTÖRER INOM NÅGRA POLITIKOMRÅDEN BILAGA 1 2006/07:RFR8
driftsanslag från staten som sedan fördelas på respektive dotterbolag. Därutöver betalar de regionala ägarna ett driftsanslag. Almis mål är att skapa tillväxt och förnyelse i det svenska näringslivet genom affärsutveckling och finansiering. Almi erbjuder finansiering av innovationer, företagsstarter och företagsutveckling. Almi vänder sig till den som har svårt att finna lånefinansiering på annat håll. Bolaget erbjuder också olika insatser för affärsutveckling, vilket innefattar bl.a. rådgivning, kontaktförmedling och olika utvecklingsprogram.131
Innovationsbron AB
Innovationsbron AB är en nationell koncern med regionala dotterbolag på sju orter som ska bygga samman nätverket av riskkapitalbolag. Bolaget har skapats genom att staten tillsammans med de sju teknikbrostiftelserna och Stiftelsen Industrifonden bildat ett gemensamt moderbolag. Verksamheten handlar om att stärka möjligheterna till kommersialisering av forskningsresultat och innovationer i näringslivet. Verksamheten ska bidra till att knyta samman högskola och universitet med det omkringliggande näringslivet. Verket för innovationssystem (Vinnova) arbetar nära det nya bolaget och finansierar utvecklingsmiljöer för nya företag, s.k. inkubatorer.132
Stiftelsen Industrifonden
Industrifonden är en stiftelse som grundades av staten 1979. Stiftelsens ändamål är att genom stöd enligt förordningen (1996:880) om finansiering genom stiftelsen Industrifonden finansiera industriellt utvecklingsarbete och marknadsföring. Industrifonden erbjuder främst finansiering med projektlån och/eller ägarkapital. I vissa fall kan Industrifonden ge garantier eller kapital mot royalty. Målgruppen är små och medelstora aktiebolag som har sin verksamhet huvudsakligen förlagd till Sverige. Större företag kan finansieras om det finns särskilda skäl. Industrifonden erbjuder finansiering till högteknologiska industriella projekt. Industrifonden samverkar med sju regionala riskkapitalbolag där man är delägare. Om projektet misslyckas kan lånen efterges, helt eller delvis.133
Industriella utvecklingscentrum
Industriella utvecklingscentrum (IUC) är fristående aktiebolag med näringslivet som majoritetsägare, varvid små och medelstora företag utgör merparten. Fackföreningar och kommuner finns ofta också med i ägarkretsen. Verksamheten är fokuserad på industriell och regional tillväxt genom affärsmässiga utvecklingsprojekt inom områdena kompetens, produkter, processer och teknik.134
131Almis webbplats www.almi.se.
132Innovationsbrons webbplats http://www.innovationsbron.se/Templates/1.aspx.
133Industrifondens webbplats http://www.industrifonden.se/.
134Industriella utvecklingscentrums webbplats http://www.iuc.se/.
95
2006/07:RFR8 BILAGA 1 12BMÅL OCH AKTÖRER INOM NÅGRA POLITIKOMRÅDEN
Nyföretagarcentrum
Jobs and Society/Nyföretagarcentrum är en näringslivsdriven stiftelse som har syftet att stimulera entreprenörskap och framväxten av livskraftiga nya företag. Detta sker bl.a. genom Nyföretagarcentrum på mer än 100 orter i Sverige. Rådgivare ger kostnadsfri rådgivning till den som ska starta eget företag. Det lokala näringslivet bidrar med kunskap, engagemang och finansiering.135
Euro Info Centre
Det kan även nämnas att det på initiativ av EG-kommissionen har startats s.k. Euro Info Centre (EIC), vilka har i uppgift att ge EU-relaterad information, hjälp och rådgivning till små och medelstora företag. Bakom varje Euro Info Centre står en näringslivsorganisation.136 År 2004 besvarades drygt 4 000 frågor vid de åtta centrumen i Sverige.
Regional samhällsorganisation
Riksdagen har beslutat att målet för politikområdet Regional samhällsorganisation är att länen ska utvecklas på ett sådant sätt att de nationella målen får genomslag samtidigt som hänsyn tas till olika regionala förhållanden och förutsättningar.137
Länsstyrelserna arbetar utifrån den grundläggande uppgiften att vara statens företrädare i regionerna och samordnare i de frågor som staten lagt på länsstyrelsen. Även för många av de offentliga uppgifter som utförs av kommuner eller andra aktörer har länsstyrelserna ansvar när det gäller bl.a. tillsyn, uppföljning och utvärdering. Länsstyrelserna har också omfattande allmänna förvaltningsuppgifter, som att handlägga bidragsansökningar m.m. Länsstyrelsernas verksamhet omfattar bl.a. regional utveckling.
Regional utvecklingspolitik
Riksdagen har beslutat att målet för den regionala utvecklingspolitiken är väl fungerande och hållbara lokala arbetsmarknadsregioner med en god servicenivå i alla delar av landet.138 Inom den regionala utvecklingspolitiken genomförs olika åtgärder som syftar till att skapa väl fungerande och hållbara arbetsmarknadsregioner som är attraktiva för bl.a. företag. En insats inom området är de regionala tillväxtprogrammen. Gemenskapens strukturfondsprogram för perioden 2000–2006 syftar bl.a. till att stimulera nyföretagande. Avslutade projekt till och med april 2005 redovisar att ca 13 000 nya företag har startats. Inom politikområdet ges även selektiva regionala företagsstöd (regionalt utvecklingsbidrag, landsbygdsstöd, sysselsättningsbidrag och såddfinansiering) via länsstyrelserna och motsvarande.139
135Nyföretagarcentrums webbplats http://www.jobs-society.se/main.html.
136EIC:s webbplats http://www.euroinfo.se/.
137Prop. 2000/01:1, bet. 2000/01:BoU1.
138Prop. 2001/02:4, bet. 2001/02:NU4.
139Prop. 2005/06:1 utg.omr. 19.
96
12BMÅL OCH AKTÖRER INOM NÅGRA POLITIKOMRÅDEN BILAGA 1 2006/07:RFR8
Arbetsmarknadspolitik
Riksdagen har beslutat att målet för politikområdet är att arbetsmarknadspolitiken ska bidra till en väl fungerande arbetsmarknad.140 Inom det arbetsmarknadspolitiska området ger Arbetsmarknadsverket stöd till start av näringsverksamhet. Syftet med stödet är att ge företrädesvis arbetslösa bidrag till försörjningen under inledningsskedet av verksamheten. Stödet får lämnas till den som är arbetslös eller riskerar att bli arbetslös och är arbetssökande hos Arbetsförmedlingen. Stöd kan också ges till personer som är bosatta inom ett stödområde även om de inte är arbetslösa. Stödet lämnas endast till den som bedöms ha goda förutsättningar att driva företag och om verksamheten bedöms få en tillfredsställande lönsamhet och ge varaktig sysselsättning. Vidare får stödet inte snedvrida konkurrensförutsättningarna för annan verksamhet. Stöd får inte heller lämnas till verksamhet inom jordbruks- och transportsektorerna, dock kan undantag göras för taxiverksamhet. Årligen får ungefär 8 000 individer s.k. starta-eget-bidrag.141
Arbetsmarknadsverkets utvärdering av 1995 års nystartade företag
Arbetsmarknadsverket konstaterar i en rapport från 2001 att programmet Start av näringsverksamhet har spelat en viktig roll för nyföretagandet i Sverige. Antalet som fick bidrag för att starta företag ökade från ca 2 500 under budgetåret 1990/91 till 18 000 under budgetåret 1993/94. Under samma period steg antalet genuint nya företag från nästan 23 000 till nästan 35 000. Av utvärderingen framgår att en tredjedel av de nya företagen år 1995 startades av arbetslösa som deltog i det arbetsmarknadspolitiska programmet Start av näringsverksamhet. Programmet innebär att ett bidrag motsvarande ersättningen vid arbetslöshet utgår vid start av företag under normalt sex månader.
Tre år efter företagsstarten, 1998, var andelen fortsatt verksamma företag ca 59 %. En av de frågor som tas upp i utvärderingen är hur arbetslösa som startar företag med hjälp av bidrag från Arbetsförmedlingen klarar sig jämfört med övriga individer som startar företag. Enligt Arbetsmarknadsverket visar utvärderingen att företag som startades av arbetslösa i genomsnitt hade lika stor chans att vara verksamma efter tre år som övriga nystartade företag. Dessutom kunde de verksamma deltagarna i programmet i större utsträckning försörja sig av sina företag än övriga företagare. Övriga företagare hade oftare annan sysselsättning vid sidan om sina företag.
Företagarna angav olika motiv till företagsstarten. Arbetsmarknadsverkets utvärdering visar att de som ville arbeta självständigt eller startade för att det fanns ett behov på marknaden hade störst sannolikhet att fortfarande vara verksamma som företagare efter tre år. Företagarna som deltog i programmet hade dock i betydligt högre utsträckning än övriga företagare startat på grund av eller risk för arbetslöshet.
140Prop. 2003/04:1, bet. 2003/04:AU1.
141Arbetsmarknadsverkets webbplats www.amv.se och Näringsdepartementets webbplats www.regeringen.se.
97
2006/07:RFR8 BILAGA 1 12BMÅL OCH AKTÖRER INOM NÅGRA POLITIKOMRÅDEN
Merparten av alla företag startades inom tjänstenäringen (82 %), oberoende av om företagaren deltog i programmet. Sannolikheten att klara verksamheten var störst för företag inom utbildning, hälso- och sjukvård samt andra samhälleliga och personliga tjänster. En femtedel av företagarna var vid företagsstarten yngre än 31 år. Över hälften var mellan 31 och 50 år. Enligt Ar- betsmarknadsverket ökade sannolikheten att vara verksam i företaget med åldern. Generellt sett var fler manliga än kvinnliga företagare verksamma efter tre år. Både bland manliga och kvinnliga företagare var andelen verksamma företag lika stor oavsett om de fått bidrag eller inte. Utvärderingen visade inte på några stora regionala skillnader. I Stockholms län, där 31 % av alla nyetableringar skedde, hade emellertid företagare med bidrag signifikant lägre sannolikhet att fortfarande vara verksamhetsdrivande än övriga företagare.
I utvärderingen undersöktes om de verksamma företagarna kunde försörja sig på sina företag. Resultaten visar att företagare som deltagit i programmet i högre utsträckning än övriga kunde försörja sig på sina företag efter tre år. I genomsnitt kunde 69 respektive 48 % få sin försörjning från sina företag. För övriga nystartade företag var sannolikheten hög att ägaren hade annan sysselsättning vid sidan om.142
Institutet för tillväxtpolitiska studier har följt upp 1997 års nystartade företag. Av uppföljningen framgår att vart tredje företag som startades 1997 fått starta-eget-bidrag. Överlevnadsgraden bland de företag som fått starta-eget- bidrag är ungefär lika stor som bland dem som inte haft bidraget.143
Lag om rätt till ledighet för att bedriva näringsverksamhet
Riksdagen har beslutat om lagen (1997:1293) om rätt till ledighet för att bedriva näringsverksamhet. Syftet med lagen är att stödja nyföretagande genom att underlätta för arbetstagare att starta och bedriva näringsverksamhet. Lagen, som har utformats med andra ledighetslagar som förebild, innebär att en arbetstagare som varit anställd viss minsta tid hos arbetsgivaren har rätt till ledighet under en sammanhängande period om högst sex månader. I sitt betänkande framförde arbetsmarknadsutskottet bl.a. följande:
Avsikten är att främja tillväxt och sysselsättning genom att nya företag kan startas. Företagande är ett risktagande. En rätt till ledighet kan både stimulera försök till eget företagande och undanröja den tveksamhet som kan finnas hos den enskilde inför risken att företagandet misslyckas. Med en rätt till ledighet kan personen återvända till sin anställning.
Arbetstagarens verksamhet får inte konkurrera med arbetsgivarens. Ledigheten får inte heller innebära väsentlig olägenhet för arbetsgivarens verksamhet. Rätten till ledighet avser hel ledighet. En arbetstagare som begär eller tar i anspråk ledighet tillförsäkras skydd för anställningen och skydd mot försäm-
142Arbetsmarknadsverket, 2001.
143Ds 2003:27.
98
12BMÅL OCH AKTÖRER INOM NÅGRA POLITIKOMRÅDEN BILAGA 1 2006/07:RFR8
rade anställningsförmåner. En arbetsgivare som bryter mot lagen kan bli skadeståndsskyldig. Mål om tillämpning av lagen ska handläggas enligt lagen om rättegången i arbetstvister.144
144 Prop. 1997/98:129, bet. 1997/98:AU4.
99
2006/07:RFR8
BILAGA 2
Tabellbilaga
Tabell A: Antal företag 2005 fördelat på juridisk form
| Juridisk form | Antal företag | |
| 10 | Fysiska personer | 509 215 |
| 21 | Enkla bolag | 6 511 |
| 22 | Partrederier | 38 |
| 23 | Värdepappersfonder | 52 |
| 31 | Handelsbolag, kommanditbolag | 73 703 |
| 41 | Bankaktiebolag | 42 |
| 42 | Försäkringsaktiebolag | 95 |
| 43 | Europabolag (SE) | 1 |
| 49 | Övriga aktiebolag | 253 419 |
| 51 | Ekonomiska föreningar | 6 311 |
| 53 | Bostadsrättsföreningar | 13 645 |
| 54 | Kooperativ hyresrättsförening | 6 |
| 61 | Ideella föreningar | 24 030 |
| 62 | Samfälligheter | 2 410 |
| 63 | Registrerade trossamfund | 1 044 |
| 71 | Familjestiftelser | 121 |
| 72 | Övriga stiftelser och fonder | 4 137 |
| 81 | Statliga enheter | 248 |
| 82 | Kommuner | 290 |
| 83 | Kommunalförbund | 102 |
| 84 | Landsting | 20 |
| 87 | Offentliga korporationer och anstalter | 41 |
| 88 | Hypoteksföreningar | 2 |
| 89 | Regionala statliga myndigheter | 26 |
| 91 | Oskiftade dödsbon | 2 981 |
| 92 | Ömsesidiga försäkringsbolag | 168 |
| 93 | Sparbanker | 73 |
| 94 | Understödsföreningar | 72 |
| 95 | Arbetslöshetskassor | 36 |
| 96 | Utländska juridiska personer | 1 233 |
| 98 | Övriga svenska juridiska personer | 57 |
| 99 | Juridisk form ej utredd | 32 |
| Totalt | 900 161 |
Källa: SCB:s företagsregister. Enligt riksdagens beslut har SCB sedan 1963 i uppdrag att föra ett centralt företagsregister. SCB:s företagsregister är ett register över företag och arbetsställen i Sverige. Registret innehåller samtliga juridiska personer. Registret innehåller även fysiska personer som uppfyller minst ett av följande kriterier (vissa restriktioner förekommer dock), samt dödsbon som uppfyller minst ett av de två första av följande kriterier: a) momsregistrerad, b) arbetsgivarregistrerad, c) har inregistrerad firma, d) F-skatteregistrerad i momsbefriade branscher. I SCB:s företagsregister betraktas ett företag som verksamt om det är registrerat för moms och/eller är arbetsgivare eller är F-skatteregistrerat i momsbefriad bransch.
100
| 13BTABELLBILAGA BILAGA 2 | 2006/07:RFR8 | ||||||||||||||
| Tabell B: Redovisat resultat av aktiv näringsverksamhet för fysiska | |||||||||||||||
| personer år 2003 för några branscher (SNI) och totalt | |||||||||||||||
| Verksamhet (bran- | Taxerat överskott | Taxerat underskott | Andel av | ||||||||||||
| scher) | (ackumulerat) | antal som | |||||||||||||
| Antal | Belopp | Antal | Belopp | redovisar | |||||||||||
| under- | |||||||||||||||
| (mnkr) | (mnkr) | ||||||||||||||
| skott | |||||||||||||||
| Jord, skog, fiske | 46 078 | 3 990 | 46 828 | – 6 281 | 50,4 % | ||||||||||
| Tillverkning | 12 541 | 1 324 | 4 900 | – 406 | 28,1 % | ||||||||||
| Byggnadsverksamhet | 23 657 | 3 413 | 3 219 | – 289 | 12,0 % | ||||||||||
| Handel, reparationer | 25 102 | 2 473 | 10 951 | – 1 187 | 30,4 % | ||||||||||
| Hotell, restaurang | 6 511 | 634 | 1 712 | – 244 | 20,1 % | ||||||||||
| Transport, kommuni- | |||||||||||||||
| kation | 13 266 | 2 233 | 1 400 | – 172 | 9,6 % | ||||||||||
| Fastighet, företags- | 46 060 | 5 383 | 13 522 | – 1 501 | 22,7 % | ||||||||||
| tjänster | |||||||||||||||
| Utbildning | 3 113 | 286 | 1 028 | – 56 | 24,8 % | ||||||||||
| Hälso- och sjukvård | 9 469 | 1 357 | 1 787 | – 118 | 15,9 % | ||||||||||
| Andra samhälleliga | 29 758 | 2 494 | 8 407 | – 665 | 22,0 % | ||||||||||
| tjänster | |||||||||||||||
| Totalt för samtliga | |||||||||||||||
| branscher | 259 055 | 38 598 | 128 484 | – 13 730 | 33,2 % | ||||||||||
| Källa: Skatteverket, 2005a samt utredningstjänstens bearbetningar. I tabellen ingår endast | |||||||||||||||
| ett urval branscher. | |||||||||||||||
| Tabell C: Antal nystartade företag åren 1996–2004 fördelade på näringsgrenar | |||||||||||||||
| Näringsgren | 1996 | 1997 | 1998 | 1999 | 2000 | 2001 | 2002 | 2003 | 2004 | ||||||
| Tillverkning o.d. | 3 151 | 3 061 | 2 718 | 2 844 | 2 767 | 2 478 | 2 477 | 2 599 | 2 899 | ||||||
| Byggverksamhet | 2 926 | 2 763 | 2 803 | 3 291 | 3 525 | 3 344 | 3 421 | 3 400 | 4 359 | ||||||
| Summa industrinär- | |||||||||||||||
| ingar | 6 077 | 5 824 | 5 521 | 6 135 | 6 292 | 5 822 | 5 898 | 5 999 | 7 258 | ||||||
| Varuhandel, rep, | |||||||||||||||
| hotell | 9 897 | 10 242 | 8 610 | 7 844 | 7 510 | 6 901 | 7 350 | 7 493 | 9 253 | ||||||
| Transport, komm. | 1 460 | 1 541 | 1 338 | 1 405 | 1 601 | 1 489 | 1 416 | 1 363 | 1 353 | ||||||
| Finansiell, företags- | |||||||||||||||
| tjänster | 12 612 | 13 101 | 11 949 | 13 471 | 15 635 | 13 766 | 14 602 | 13 581 | 14 765 | ||||||
| Utb, hälsovård, | |||||||||||||||
| tjänster | 5 964 | 6 339 | 6 619 | 6 962 | 7 707 | 7 540 | 8 081 | 7 977 | 8 979 | ||||||
| Summa tjänstenäringar | 29 933 | 31 223 | 28 516 | 29 682 | 32 453 | 29 696 | 31 449 | 30 414 | 34 350 | ||||||
| Totalt näringsgrenar | 36 009 | 37 047 | 34 037 | 35 816 | 38 745 | 35 517 | 37 348 | 36 413 | 41 608 | ||||||
| Källa: ITPS, 2005a. | |||||||||||||||
101
2006/07:RFR8 BILAGA 2 13BTABELLBILAGA
Tabell D: Antal nystartade företag år 2004 fördelade på näringsgrenar och juridisk form
| Näringsgren | Enskild | Handels- | Aktie- | Samtliga |
| närings- | eller | bolag | ||
| idkare | komman- | |||
| ditbolag | ||||
| Tillverkning o.d. | 1 973 | 318 | 608 | 2 899 |
| Byggnadsverksamhet | 3 296 | 288 | 775 | 4 359 |
| Summa industrinäringar | 5 269 | 606 | 1 383 | 7 258 |
| Varuhandel, reparationer, hotell, | ||||
| restaurang | 5 337 | 1 564 | 2 352 | 9 253 |
| Transport och kommunikation | 881 | 65 | 406 | 1 352 |
| Finansiell verksamhet och företags- | ||||
| tjänster | 9 959 | 1 692 | 3 115 | 14 766 |
| Utbildning, hälsovård, tjänster | 7 588 | 753 | 638 | 8 979 |
| Summa tjänstenäringar | 23 765 | 4 074 | 6 511 | 34 350 |
| Totalt samtliga näringsgrenar | 29 034 | 4 680 | 7 894 | 41 608 |
Källa: ITPS, 2005a.
Tabell E: Enskilda näringsidkare indelade efter redovisat resultat, antal och andel år 2003. Redovisade belopp för enskilda näringsidkare indelade efter redovisat resultat, miljoner kronor och andel år 2002
| Antal enskilda | Andel | Redovisat | Andel | |
| näringsidkare | (%) | belopp (mnkr) | (%) | |
| Överskott | 327 695 | 55 | 28 773 | 56 |
| – varav aktiv | 259 102 | 44 | 26 521 | 52 |
| – varav passiv | 68 593 | 12 | 2 252 | 4 |
| Underskott | ||||
| (ackumulerat) | 263 029 | 45 | 22 226 | 44 |
| – varav aktiv | 128 481 | 22 | 13 730 | 27 |
| – varav passiv | 134 548 | 23 | 8 496 | 17 |
| Summa | 590 724 | 100 | 100 |
Källa: Skatteverket, 2005a.
102
13BTABELLBILAGA BILAGA 2 2006/07:RFR8
Tabell F: Yrkade avdrag för kvittning av underskott i aktiv nystartad näringsverksamhet mot inkomst av tjänst
| Antal individer (företag) per inkomstår | |||||||
| 1998 | 1999 | 2000 | 2001 | 2002 | 2003 | 2004 | |
| Helt och | |||||||
| delvis god- | |||||||
| kända avdrag | 15 906 | 15 540 | 16 809 | 16 900 | 18 232 | 18 344 | 17 971 |
| Helt under- | 2 104 | 1 500 | 1 562 | 1 606 | 2 433 | 2 401 | 2 249 |
| kända avdrag | |||||||
| Summa | 18 010 | 17 040 | 18 371 | 18 506 | 20 665 | 20 745 | 20 220 |
| Total omfattning i tusen kronor (tkr) per inkomstår | |||||||
| Helt och | |||||||
| delvis god- | |||||||
| kända avdrag | 391 105 | 418 939 | 482 751 | 489 638 | 533 409 | 567 054 | 594 234 |
| Helt under- | 78 717 | 59 500 | 65 087 | 69 576 | 113 931 | 118 079 | 109 307 |
| kända avdrag | |||||||
| Summa | 469 821 | 478 439 | 547 837 | 559 214 | 647 339 | 685 133 | 703 541 |
Källa: Skatteverkets datakörningar.
103
2006/07:RFR8 BILAGA 2 13BTABELLBILAGA
Tabell G: Beviljade avdrag för kvittning av underskott i aktiv nystartad näringsverksamhet mot inkomst av tjänst (helt och delvis godkända), procentuell fördelning på branscher145
| Bransch | Antal individer (företag) per inkomstår | |||||||
| (SNI) | 1998 | 1999 | 2000 | 2001 | 2002 | 2003 | 2004 | |
| Jordbruk | 7,4 % | 9,1 % | 10,5 % | 10,6 % | 10,6 % | 10,6 % | 10,1 % | |
| Skog och fiske | 2,6 % | 3,0 % | 3,5 % | 3,7 % | 3,8 % | 3,9 % | 3,8 % | |
| Tillverkningsindustri | 5,8 % | 5,8 % | 5,6 % | 5,7 % | 5,3 % | 5,2 % | 5,2 % | |
| Byggverksamhet | 1,7 % | 1,7 % | 1,9 % | 1,9 % | 2,0 % | 2,2 % | 2,1 % | |
| Handel | 15,3 % | 14,6 % | 13,1 % | 13,0 % | 12,4 % | 11,9 % | 11,7 % | |
| Hotell | 1,9 % | 2,1 % | 1,9 % | 1,9 % | 2,0 % | 2,2 % | 2,0 % | |
| Transport | 1,3 % | 1,2 % | 1,1 % | 1,1 % | 1,1 % | 1,2 % | 1,2 % | |
| Finans | 1,6 % | 1,5 % | 1,7 % | 1,8 % | 1,7 % | 1,6 % | 1,8 % | |
| Företagstjänster | 14,4 % | 14,3 % | 15,0 % | 15,3 % | 16,8 % | 16,8 % | 16,4 % | |
| Förvaltning | 1,2 % | 1,2 % | 1,2 % | 1,4 % | 1,5 % | 1,7 % | 1,7 % | |
| Samhälleliga tjänster | 2,4 % | 2,3 % | 2,5 % | 2,5 % | 2,5 % | 2,7 % | 2,6 % | |
| Personliga tjänster | 5,9 % | 6,5 % | 6,8 % | 8,0 % | 8,7 % | 9,2 % | 10,3 % | |
| Saknar SNI | 38,4 % | 36,9 % | 35,2 % | 32,9 % | 31,7 % | 30,9 % | 31,1 % | |
| Summa andel | 100 % | 100 % | 100 % | 100 % | 100 % | 100 % | 100 % | |
| Antal individer | 15 906 | 15 540 | 16 809 | 16 900 | 18 232 | 18 344 | 17 971 | |
| Beviljade avdrags beloppsmässiga omfattning per inkomstår | ||||||||
| Jordbruk | 11,3 % | 13,9 % | 15,8 % | 16,2 % | 16,1 % | 15,5 % | 14,6 % | |
| Skog och fiske | 3,1 % | 3,6 % | 4,3 % | 4,8 % | 4,7 % | 5,1 % | 4,8 % | |
| Tillverkningsindustri | 5,7 % | 5,4 % | 4,9 % | 5,1 % | 4,6 % | 4,7 % | 4,4 % | |
| Byggverksamhet | 1,6 % | 1,5 % | 1,6 % | 1,7 % | 2,0 % | 2,0 % | 2,0 % | |
| Handel | 18,4 % | 16,2 % | 14,3 % | 14,3 % | 13,7 % | 12,5 % | 12,3 % | |
| Hotell | 2,8 % | 2,9 % | 2,7 % | 2,4 % | 2,8 % | 2,8 % | 2,7 % | |
| Transport | 1,6 % | 1,4 % | 1,2 % | 1,4 % | 1,6 % | 1,4 % | 1,4 % | |
| Finans | 2,1 % | 1,9 % | 2,1 % | 2,1 % | 2,2 % | 2,2 % | 2,3 % | |
| Företagstjänster | 11,1 % | 11,5 % | 11,6 % | 11,9 % | 12,6 % | 12,6 % | 11,6 % | |
| Förvaltning | 0,9 % | 0,9 % | 1,0 % | 1,2 % | 1,2 % | 1,3 % | 1,2 % | |
| Samhälleliga tjänster | 2,2 % | 2,0 % | 2,1 % | 2,0 % | 1,9 % | 2,2 % | 1,8 % | |
| Personliga tjänster | 6,5 % | 6,7 % | 7,3 % | 8,7 % | 9,2 % | 10,6 % | 10,1 % | |
| Saknar SNI | 32,8 % | 32,2 % | 31,1 % | 28,3 % | 27,5 % | 27,2 % | 30,9 % | |
| Summa andel | 100,0 % | 100,0 % | 100,0 % | 100,0 % | 100,0 % | 100,0 % | 100,0 % | |
| Omfattning (tkr) | 469 821 | 478 439 | 547 837 | 559 214 | 647 339 | 685 133 | 703 541 | |
Källa: Skatteverkets datakörningar.
145 I bilaga 4 definieras den branschindelning som använts i Skatteverkets underlag.
104
13BTABELLBILAGA BILAGA 2 2006/07:RFR8
Tabell H: Beviljade avdrag för kvittning av underskott i aktiv nystartad näringsverksamhet mot inkomst av tjänst (helt och delvis godkända avdrag), procentuell fördelning på de skattskyldigas inkomster av tjänst
| Inkomstläge | Andel individer (företag) i olika inkomstlägen, per inkomstår | ||||||||
| (tkr) | |||||||||
| 1998 | 1999 | 2000 | 2001 | 2002 | 2003 | 2004 | |||
| 0–100 | 22,5 % | 20,5 % | 18,5 % | 17,0 % | 16,6 % | 16,4 % | 15,3 % | ||
| 101–200 | 35,6 % | 32,7 % | 29,7 % | 27,3 % | 25,9 % | 24,1 % | 24,2 % | ||
| 201–300 | 27,2 % | 29,1 % | 30,4 % | 30,7 % | 30,3 % | 30,1 % | 29,6 % | ||
| 300– | 14,7 % | 17,7 % | 21,4 % | 25,0 % | 27,2 % | 29,4 % | 30,9 % | ||
| Summa andel | 100,0 % | 100,0 % | 100,0 % | 100,0 % | 100,0 % | 100,0 % | 100,0 % | ||
| Antal individer | 15 906 | 15 540 | 16 809 | 16 900 | 18 232 | 18 344 | 17 971 | ||
| Total omfattning i tusen kronor (tkr) per inkomstår | |||||||||
| 0–100 | 19,9 % | 17,3 % | 16,6 % | 14,1 % | 13,3 % | 13,2 % | 13,6 % | ||
| 101–200 | 37,5 % | 32,6 % | 28,6 % | 26,9 % | 25,6 % | 23,0 % | 21,9 % | ||
| 201–300 | 25,2 % | 28,0 % | 29,0 % | 29,3 % | 29,2 % | 29,1 % | 28,0 % | ||
| 300– | 17,4 % | 22,1 % | 25,8 % | 29,8 % | 31,9 % | 34,6 % | 36,6 % | ||
| Summa andel | 100,0 % | 100,0 % | 100,0 % | 100,0 % | 100,0 % | 100,0 % | 100,0 % | ||
| Omfattning (tkr) | 391 106 | 418 938 | 482 751 | 489 638 | 533 408 | 567 054 | 594 233 | ||
Källa: Skatteverkets datakörningar. I inkomst av tjänst ingår bruttolön och pensioner.
105
2006/07:RFR8 BILAGA 2 13BTABELLBILAGA
Tabell I: Beviljade avdrag för kvittning av underskott i aktiv nystartad näringsverksamhet mot inkomst av tjänst (helt och delvis godkända), fördelning per län
| Län | Antal individer (företag) per inkomstår | |||||||
| 1998 | 1999 | 2000 | 2001 | 2002 | 2003 | 2004 | ||
| Stockholms | 4 158 | 3 944 | 4 198 | 4 424 | 5 059 | 5 029 | 4 898 | |
| Uppsala | 576 | 575 | 572 | 617 | 695 | 723 | 694 | |
| Södermanlands | 471 | 471 | 467 | 453 | 485 | 478 | 476 | |
| Östergötlands | 529 | 498 | 561 | 551 | 584 | 589 | 557 | |
| Jönköpings | 396 | 368 | 408 | 383 | 346 | 329 | 358 | |
| Kronobergs | 211 | 214 | 234 | 228 | 285 | 245 | 273 | |
| Kalmar | 302 | 283 | 310 | 313 | 306 | 336 | 306 | |
| Gotlands | 109 | 125 | 148 | 156 | 144 | 124 | 126 | |
| Blekinge | 214 | 210 | 234 | 240 | 254 | 222 | 192 | |
| Skåne | 2 411 | 2 530 | 2 769 | 2 646 | 2 808 | 2 814 | 2 802 | |
| Hallands | 467 | 453 | 481 | 488 | 547 | 553 | 530 | |
| Västra Götalands | 2 705 | 2 623 | 2 833 | 2 773 | 2 846 | 2 970 | 2 923 | |
| Värmlands | 356 | 407 | 464 | 440 | 458 | 462 | 483 | |
| Örebro | 381 | 386 | 440 | 397 | 432 | 396 | 411 | |
| Västmanlands | 397 | 386 | 392 | 402 | 456 | 482 | 473 | |
| Dalarnas | 407 | 397 | 437 | 445 | 468 | 469 | 472 | |
| Gävleborgs | 419 | 407 | 418 | 481 | 518 | 536 | 493 | |
| Västernorrlands | 455 | 401 | 457 | 430 | 411 | 426 | 457 | |
| Jämtlands | 202 | 177 | 213 | 220 | 242 | 234 | 230 | |
| Västerbottens | 334 | 286 | 333 | 324 | 368 | 405 | 331 | |
| Norrbottens | 406 | 399 | 440 | 489 | 520 | 522 | 486 | |
| Summa | 15 906 | 15 540 | 16 809 | 16 900 | 18 232 | 18 344 | 17 971 | |
Källa: Skatteverkets datakörningar.
106
13BTABELLBILAGA BILAGA 2 2006/07:RFR8
Tabell J: Beviljade avdrag för kvittning av underskott i aktiv nystartad näringsverksamhet mot inkomst av tjänst (helt och delvis godkända), uppdelat på de skattskyldigas kön
| Kön | Antal individer (företag) per inkomstår | |||||||
| 1998 | 1999 | 2000 | 2001 | 2002 | 2003 | 2004 | ||
| Män | 9 412 | 9 191 | 10 060 | 10 066 | 10 801 | 10 854 | 10 464 | |
| Kvinnor | 6 494 | 6 349 | 6 749 | 6 834 | 7 431 | 7 490 | 7 507 | |
| Summa | 15 906 | 15 540 | 16 809 | 16 900 | 18 232 | 18 344 | 17 971 | |
| Beviljade avdrags beloppsmässiga omfattning (tkr) per inkomstår | ||||||||
| Män | 232 654 | 258 476 | 300 662 | 302 697 | 330 808 | 350 799 | 359 181 | |
| Kvinnor | 158 451 | 160 463 | 182 089 | 186 941 | 202 601 | 216 256 | 235 053 | |
| Summa | 391 105 | 418 939 | 482 751 | 489 638 | 533 409 | 567 054 | 594 234 | |
Källa: Skatteverkets datakörningar.
Tabell K: Beviljade avdrag för kvittning av underskott i aktiv nystartad näringsverksamhet mot inkomst av tjänst (helt och delvis godkända), uppdelat på de skattskyldigas ålder
| Åldersgrup- | Antal individer (företag) per inkomstår | ||||||||
| per | |||||||||
| 1998 | 1999 | 2000 | 2001 | 2002 | 2003 | 2004 | |||
| –25 år | 6,8 % | 6,0 % | 5,5 % | 5,6 % | 6,0 % | 5,9 % | 5,5 % | ||
| 26–40 år | 41,9 % | 41,8 % | 41,5 % | 41,6 % | 40,5 % | 40,8 % | 40,9 % | ||
| 41–55 år | 36,2 % | 36,3 % | 36,4 % | 36,0 % | 34,6 % | 33,4 % | 33,6 % | ||
| 56– år | 15,0 % | 15,9 % | 16,6 % | 16,8 % | 18,9 % | 19,9 % | 20,0 % | ||
| Summa andel | 100 % | 100 % | 100 % | 100 % | 100 % | 100 % | 100 % | ||
| Antal indivi- | 15 906 | 15 540 | 16 809 | 16 900 | 18 252 | 18 344 | 17 971 | ||
| der | |||||||||
| Total omfattning i tusen kronor per inkomstår, procentuell fördelning | |||||||||
| –25 år | 5,4 % | 4,6 % | 4,2 % | 4,6 % | 4,7 % | 4,5 % | 4,3 % | ||
| 26–40 år | 42,1 % | 42,2 % | 41,1 % | 42,4 % | 41,1 % | 40,9 % | 42,8 % | ||
| 41–55 år | 39,1 % | 38,1 % | 39,2 % | 37,6 % | 36,5 % | 35,2 % | 34,8 % | ||
| 56– år | 13,4 % | 15,1 % | 15,5 % | 15,4 % | 17,7 % | 19,4 % | 18,1 % | ||
| Summa andel | 100 % | 100 % | 100 % | 100 % | 100 % | 100 % | 100 % | ||
| Omfattning | 391 105 | 418 939 | 482 751 | 489 638 | 533 409 | 567 054 | 594 234 | ||
| (tkr) | |||||||||
Källa: Skatteverkets datakörningar.
107
2006/07:RFR8 BILAGA 2 13BTABELLBILAGA
Tabell L: Utvecklingen för enskilda individer (företag) som första gången beviljades avdrag för kvittning år 1999, fördelat på branscher och inkomstår
| Antal individer som redovisat överskott/underskott | Andel år | ||||||
| olika inkomstår | 2004 av | ||||||
| 1999 | 2000 | 2001 | 2002 | 2003 | 2004 | individer | |
| som | |||||||
| kvittat år | |||||||
| 1999 | |||||||
| Jordbruk | |||||||
| Överskott | 12 | 46 | 59 | 68 | 64 | 78 | 13,8 % |
| Underskott | 135 | 164 | 194 | 227 | 273 | 352 | 62,2 % |
| Avdrag för kvittning | 566 | 378 | 305 | 241 | 183 | 17 | 3,0 % |
| Redovisar ej näringsverksamhet | – | 72 | 106 | 108 | 125 | 129 | 22,8 % |
| Skogsbruk, fiske | |||||||
| Överskott | 3 | 21 | 25 | 24 | 28 | 25 | 13,0 % |
| Underskott | 47 | 55 | 54 | 73 | 79 | 104 | 53,9 % |
| Avdrag för kvittning | 193 | 104 | 92 | 67 | 50 | 5 | 2,6 % |
| Redovisar ej näringsverksamhet | – | 42 | 46 | 47 | 49 | 63 | 32,6 % |
| Tillverkningsindustri | |||||||
| Överskott | 7 | 91 | 97 | 109 | 102 | 104 | 22,5 % |
| Underskott | 82 | 102 | 114 | 101 | 116 | 132 | 28,5 % |
| Avdrag för kvittning | 463 | 192 | 134 | 91 | 73 | 23 | 5,0 % |
| Redovisar ej näringsverksamhet | – | 105 | 156 | 185 | 199 | 220 | 47,5 % |
| Byggverksamhet | |||||||
| Överskott | 5 | 41 | 46 | 48 | 54 | 60 | 39,7 % |
| Underskott | 25 | 29 | 33 | 30 | 33 | 26 | 17,2 % |
| Avdrag för kvittning | 151 | 53 | 32 | 20 | 13 | 2 | 1,3 % |
| Redovisar ej näringsverksamhet | – | 35 | 50 | 60 | 59 | 64 | 42,4 % |
108
| 13BTABELLBILAGA BILAGA 2 | 2006/07:RFR8 | |||||||
| Antal individer som redovisat överskott/underskott | Andel år | |||||||
| olika inkomstår | 2004 av | |||||||
| 1999 | 2000 | 2001 | 2002 | 2003 | 2004 | individer | ||
| som | ||||||||
| kvittat år | ||||||||
| 1999 | ||||||||
| Handel och reparationer | ||||||||
| Överskott | 22 | 220 | 226 | 224 | 197 | 197 | 15,6 % | |
| Underskott | 308 | 300 | 253 | 242 | 247 | 247 | 19,5 % | |
| Avdrag för kvittning | 1 265 | 433 | 251 | 144 | 98 | 25 | 2,0 % | |
| Redovisar ej näringsverksamhet | – | 319 | 595 | 691 | 747 | 803 | 63,5 % | |
| Hotell och restaurang | ||||||||
| Överskott | 13 | 59 | 60 | 57 | 59 | 54 | 22,5 % | |
| Underskott | 72 | 57 | 42 | 29 | 24 | 28 | 11,7 % | |
| Avdrag för kvittning | 240 | 51 | 31 | 12 | 4 | 3 | 1,3 % | |
| Redovisar ej näringsverksamhet | – | 48 | 122 | 145 | 157 | 160 | 66,7 % | |
| Transport | ||||||||
| Överskott | 3 | 35 | 39 | 43 | 40 | 43 | 34,4 % | |
| Underskott | 23 | 30 | 24 | 21 | 22 | 22 | 17,6 % | |
| Avdrag för kvittning | 125 | 42 | 22 | 15 | 10 | 2 | 1,6 % | |
| Redovisar ej näringsverksamhet | – | 25 | 47 | 53 | 59 | 60 | 48,0 % | |
| Finans | ||||||||
| Överskott | 5 | 25 | 25 | 19 | 12 | 16 | 12,8 % | |
| Underskott | 25 | 34 | 24 | 26 | 34 | 32 | 25,6 % | |
| Avdrag för kvittning | 125 | 49 | 36 | 29 | 15 | 4 | 3,2 % | |
| Redovisar ej näringsverksamhet | – | 27 | 51 | 61 | 73 | 76 | 60,8 % | |
| Företagstjänster | ||||||||
| Överskott | 43 | 291 | 311 | 301 | 279 | 292 | 23,3 % | |
| Underskott | 212 | 226 | 212 | 239 | 247 | 289 | 23,0 % | |
| Avdrag för kvittning | 1 254 | 472 | 300 | 218 | 148 | 57 | 4,5 % | |
| Redovisar ej näringsverksamhet | – | 305 | 486 | 532 | 614 | 641 | 51,1 % | |
109
2006/07:RFR8 BILAGA 2 13BTABELLBILAGA
| Antal individer som redovisat överskott/underskott | Andel år | |||||||
| olika inkomstår | 2004 av | |||||||
| 1999 | 2000 | 2001 | 2002 | 2003 | 2004 | individer | ||
| som | ||||||||
| kvittat år | ||||||||
| 1999 | ||||||||
| Förvaltning | ||||||||
| Överskott | 2 | 24 | 30 | 30 | 21 | 28 | 27,5 % | |
| Underskott | 26 | 24 | 20 | 23 | 17 | 22 | 21,6 % | |
| Avdrag för kvittning | 102 | 36 | 22 | 8 | 13 | 5 | 4,9 % | |
| Redovisar ej näringsverksamhet | – | 23 | 39 | 44 | 53 | 49 | 48,0 % | |
| Samhälleliga tjänster | ||||||||
| Överskott (ruta 100 och 117) | 9 | 60 | 81 | 91 | 87 | 85 | 42,9 % | |
| Underskott (ruta 125 och 129) | 31 | 42 | 40 | 43 | 37 | 39 | 19,7 % | |
| Avdrag för kvittning (ruta 45) | 198 | 76 | 39 | 21 | 22 | 5 | 2,5 % | |
| Redovisar ej näringsverksamhet | – | 28 | 46 | 50 | 57 | 73 | 36,9 % | |
| Personliga tjänster | ||||||||
| Överskott | 18 | 155 | 146 | 137 | 156 | 158 | 26,0 % | |
| Underskott | 117 | 147 | 145 | 137 | 141 | 154 | 25,4 % | |
| Avdrag för kvittning | 607 | 205 | 153 | 108 | 59 | 22 | 3,6 % | |
| Redovisar ej näringsverksamhet | – | 123 | 206 | 256 | 272 | 284 | 46,8 % | |
Källa: Skatteverkets datakörningar. Uppgifter om överskott har tagits fram från deklarationsblankettens rutor 100 och 117. Uppgifter om underskott har hämtats från rutorna 125 och 129. Uppgifterna om avdrag för kvittning har hämtats från ruta 45 på deklarationsblanketten.
110
13BTABELLBILAGA BILAGA 2 2006/07:RFR8
Tabell M: Antal individer (företag) som första gången beviljades avdrag för kvittning år 1999 och som inkomståret 2004 redovisade överskott av aktiv näringsverksamhet, underskott av aktiv näringsverksamhet, avdrag för kvittning eller som inte längre redovisade näringsverksamhet, fördelat på branscher
| Bransch | Överskott av aktiv | Underskott av | Avdrag för kvittning | Redovisar inte | ||||
| näringsverksamhet | aktiv näringsverk- | av underskott mot | längre näringsverk- | |||||
| samhet | inkomst av tjänst | samhet | ||||||
| Antal | Andel | Antal | Andel | Antal | Andel | Antal | Andel | |
| Jordbruk | 78 | 5,5 % | 352 | 18,1 % | 17 | 5,5 % | 129 | 2,8 % |
| Skog och fiske | 25 | 1,8 % | 104 | 5,4 % | 5 | 1,6 % | 63 | 1,4 % |
| Tillverkningsindustri | 104 | 7,3 % | 132 | 6,8 % | 23 | 7,4 % | 220 | 4,9 % |
| Byggverksamhet | 60 | 4,2 % | 26 | 1,3 % | 2 | 0,6 % | 64 | 1,4 % |
| Handel | 197 | 13,8 % | 247 | 12,7 % | 25 | 8,1 % | 803 | 17,7 % |
| Hotell | 54 | 3,8 % | 28 | 1,4 % | 3 | 1,0 % | 160 | 3,5 % |
| Transport | 43 | 3,0 % | 22 | 1,1 % | 2 | 0,6 % | 60 | 1,3 % |
| Finans | 16 | 1,1 % | 32 | 1,7 % | 4 | 1,3 % | 76 | 1,7 % |
| Företagstjänster | 292 | 20,5 % | 289 | 14,9 % | 57 | 18,4 % | 641 | 14,2 % |
| Förvaltning | 28 | 2,0 % | 22 | 1,1 % | 5 | 1,6 % | 49 | 1,1 % |
| Samhälleliga tjänster | 85 | 6,0 % | 39 | 2,0 % | 5 | 1,6 % | 73 | 1,6 % |
| Personliga tjänster | 158 | 11,1 % | 154 | 7,9 % | 22 | 7,1 % | 284 | 6,3 % |
| Saknar SNI | 283 | 19,9 % | 493 | 25,4 % | 139 | 45,0 % | 1 905 | 42,1 % |
| Summa | 1 423 | 100 % | 1 940 | 100 % | 309 | 100 % | 4 527 | 100 % |
Källa: Skatteverkets datakörningar.
111
2006/07:RFR8
BILAGA 3
Några begrepp inom skatteområdet
Fysiska personer och skattesubjekt: Alla fysiska personer är skattesubjekt vilket innebär att de kan vara skattskyldiga för sina inkomster. Detta brukar kallas den subjektiva skattskyldigheten och ger svar på frågan vem som ska beskattas, och i vilken utsträckning. Skattskyldigheten kan vara obegränsad, dvs. gälla för alla inkomster eller begränsad, dvs. endast omfatta vissa inkomster.
Inkomstslag: För att systematisera inkomstberäkningen delar man in de skattepliktiga inkomsterna för fysiska personer i tre olika inkomstslag:
1.Inkomst av tjänst
2.Inkomst av näringsverksamhet146
3.Inkomst av kapital
Förvärvsinkomster: Fysiska personer ska bl.a. betala kommunal och statlig inkomstskatt på inkomster i inkomstslagen tjänst och näringsverksamhet. Dessa inkomster kallas förvärvsinkomster.
Inkomstslaget näringsverksamhet: Inkomster av näringsverksamhet regleras i 13–42 kap. inkomstskattelagen (1999:1229, IL). Till inkomstslaget näringsverksamhet räknas inkomster och utgifter på grund av näringsverksamhet. Med näringsverksamhet avses enligt 13 kap. 1 § en verksamhet som bedrivs yrkesmässigt och självständigt. Varaktighet, självständighet och ett objektivt fastställbart vinstsyfte är kriterier som används vid bedömningen av om en verksamhet ska anses utgöra näringsverksamhet eller ej.
Enskild näringsverksamhet: En fysisk person som bedriver näringsverksamhet utan förmedling av bolag ska som enskild näringsidkare registrera sin verksamhet och dess beteckning (firma) i handelsregistret. Handelsregistret förs av Bolagsverket. Ofta används begreppet enskild firma. Detta är beteckningen på en näringsverksamhet som bedrivs av en enskild fysisk person. Den är ingen självständig juridisk person. Näringsidkaren är personligt ansvarig för till exempel att avtalen hålls och skulderna betalas. Inkomsten beskattas hos ägaren som redovisar den i sin deklaration. Beskattning sker i inkomstslaget näringsverksamhet. Inkomsten av enskild näringsverksamhet beskattas som förvärvsarbete med kommunal inkomstskatt samt, om beskattningsbar inkomst är tillräckligt hög, statlig inkomstskatt. Med enskild näringsidkare kan man också avse en person som driver verksamhet genom ett enkelt bolag. Ett enkelt bolag bildas när två eller flera personer avtalar om att samarbeta i bolag, utan att det förs in i handelsregistret och därigenom blir ett handelsbo-
146 Före skattereformen i början av 90-talet, bestod det som nu utgör inkomst av näringsverksamhet av tre olika inkomstslag: inkomst av rörelse, annan fastighet (hyreshus) och jordbruksfastighet.
112
14BNÅGRA BEGREPP INOM SKATTEOMRÅDET BILAGA 3 2006/07:RFR8
lag. Det enkla bolaget är inte heller någon juridisk person. 147 Det enkla bolaget är inget skattesubjekt. Var och en av bolagsmännen betraktas som enskilda näringsidkare.
Enskilda firmor delas upp i två olika grupperingar enligt bokföringslagen (1999:1078 2 kap. 2 § 14). Den första kategorin är enskilda firmor som inte upprättar årsbokslut, vilka redovisar uppgifter i blankett N1. Den andra kategorin är enskilda firmor som upprättar årsbokslut och som redovisar uppgifter i deklarationsblankett N2. I en näringsverksamhet kan företagaren bedriva flera olika verksamheter, t.ex. jordbruk och fastighetsförvaltning. Oavsett hur många verksamheter som bedrivs ska resultatet av dessa redovisas på en enda blankett N1 eller N2. Det kan vara mer praktiskt att lämna vissa deklarationsuppgifter för varje verksamhet för sig om exempelvis bokföringen för de olika verksamheterna är separerade. Om så är fallet finns det möjlighet att använda blankett N1A eller N2A för detta ändamål.148
Handelsbolag: Om två eller flera personer sluter avtal om att bedriva näringsverksamhet i bolag, utgör bolaget ett handelsbolag förutsatt att det har registrerats i handelsregistret hos Bolagsverket. Om verksamheten bedrivs av flera personer utan att detta har registrerats som handelsbolag föreligger ett enkelt bolag. Handelsbolaget är, i motsats till ”enskild firma” och enkelt bolag, ett rättssubjekt, en självständig juridisk person. Varje bolagsman svarar emellertid personligen för de avtal som ingås för bolagets räkning. Ansvaret är solidariskt. Ett handelsbolag inkomsttaxeras inte. I stället fördelas bolagets resultat på bolagsmännen, vilka i sina deklarationer ska ta upp inkomsten på ett sådant sätt att redovisningen sker i det eller de inkomstslag som gäller för bolaget. Om en fysisk person är delägare i ett eller flera handelsbolag räknas näringsverksamheten i varje handelsbolag som en egen näringsverksamhet (14 kap. 13 § IL).
Kommanditbolaget skiljer sig från handelsbolaget på så sätt att endast en bolagsman (komplementär) måste vara obegränsat ansvarig. Övriga delägare (kommanditdelägare) ansvarar inte för mer än satsat kapital. För dem gäller särskilda begränsningar för underskottsavdrag. I beskattningshänseende behandlas kommanditbolag i övrigt på samma sätt som handelsbolag.
Aktiv eller passiv näringsverksamhet: All näringsverksamhet som en enskild näringsidkare bedriver är antingen aktiv eller passiv. Detta regleras i 2 kap. 23 § IL. Eftersom näringsverksamheten är en och samma görs bedömningen av aktivitetskravet utifrån hela näringsverksamheten, och inte för de enskilda verksamhetsgrenarna för sig. För att näringsverksamhet ska vara aktiv krävs att den skattskyldige har arbetat i verksamheten i inte oväsentlig omfattning, annars är verksamheten passiv. Tillfälliga förändringar under något år torde inte ändra en verksamhets status från passiv till aktiv. Kravet på att den skattskyldige ska ha arbetat ”i inte oväsentlig omfattning” innebär
147Varje bolagsman (delägare) äger sina tillgångar och ansvarar för sina skulder. Bolagets vinster och förluster delas lika mellan bolagsmännen om inget annat avtalats.
148Nutek, 2005a.
113
2006/07:RFR8 BILAGA 3 14BNÅGRA BEGREPP INOM SKATTEOMRÅDET
att den skattskyldige i normalfallet ska ha ägnat sysslorna i verksamheten minst en tredjedel av den tid som åtgår för en vanlig anställning på heltid. Detta krav får i vissa fall jämkas med hänsyn till omständigheterna. Kravet på en tredjedels årsarbetstid kan jämkas nedåt om en person vid sidan av en anställning bedriver verksamhet där intäkterna i huvudsak baseras på hans eller hennes egen arbetsinsats, t.ex. en konsult eller en hantverkare. En sådan näringsidkare anses regelmässigt uppfylla aktivitetskravet. Å andra sidan ställs det högre krav på arbetsinsatsen av den vars verksamhet i huvudsak grundar sig på innehavet av en tillgång dvs. verksamheter med en betydande balansomslutning. I fråga om t.ex. förvaltning av egna fastigheter krävs en arbetsinsats om minst en tredjedel av arbetstiden i en heltidsanställning för att verksamheten ska anses som aktiv näringsverksamhet (prop. 1989/90:110 s. 646). Regeringsrätten har i en dom den 30 april 2002 (RÅ 2002 ref. 15) ansett att skogsbruk på en fastighet om ca 30 hektar, där den skattskyldige själv utförde allt arbete, utgjorde aktiv näringsverksamhet. Regeringsrätten uttalade i domen att verksamhet som baserar sig på innehav av en tillgång, och där den nedlagda arbetsinsatsen är av begränsad omfattning, närmast har karaktären av förmögenhetsförvaltning. Tydliga sådana fall kan vara innehav av utarrenderade jordbruksfastigheter, innehav av hyresfastigheter eller skogsfastigheter vilkas skötsel omhänderhas av annan. Om däremot den skattskyldige i ett jord- eller skogsbruk själv utför allt arbete får denna arbetsinsats, enligt Regeringsrätten, anses ha sådan betydelse för avkastningen att det förhållandet att verksamheten är av mindre omfattning och att arbetsinsatsen därför blir begränsad – inte hindrar att verksamheten utgör aktiv näringsverksamhet. När det gäller bedömningen av om näringsverksamhet i ett handelsbolag är aktiv utgår man från delägarna, dvs. i vilken omfattning de har lagt ner arbete i verksamheten. Det innebär att inkomster från ett och samma handelsbolag kan hänföras till aktiv näringsverksamhet för en delägare och passiv näringsverksamhet för en annan.
114
2006/07:RFR8
BILAGA 4
Branschindelningar
I denna uppföljning har följande branschindelningar använts (utifrån SNI- koder):
A–B. Jordbruk, jakt och skogsbruk samt fiske
•Jordbruk: 01 Jordbruk, jakt och service i anslutning härtill
•Skog och fiske: 02 Skogsbruk och service till skogsbruk samt 05 Fiske, vattenbruk samt service i anslutning härtill
C–E. Tillverkning och dylikt
•Tillverkningsindustri: 10–14 Utvinning av mineral, 15–37 Tillverkning, 40–41 El-, gas-, värme- och vattenförsörjning
F. Byggverksamhet
•Byggverksamhet: 45 Byggverksamhet
G–H. Varuhandel, reparationer samt restaurang och hotell
•Handel: 50–52 Partihandel och detaljhandel; reparation av motorfordon, hushållsartiklar och personliga artiklar
•Hotell: 55 Hotello restaurangverksamhet
I. Transport och kommunikation
•Transport: 60–64 Transport, magasinering och kommunikation
J–K. Finansiell verksamhet och andra företagstjänster
•Finans: 65–67 Finansiell verksamhet, 70 Fastighetsverksamhet, 71 Ut- hyrning av fordon och maskiner utan bemanning samt av hushållsartiklar och varor för personligt bruk
•Företagstjänster: 72 Databehandlingsverksamhet m.m., 73 Forskning och utveckling samt 74 Andra företagstjänster
115
2006/07:RFR8 BILAGA 4 15BBRANSCHINDELNINGAR
L–O. Utbildning, hälso- och sjukvård, andra samhälleliga och personliga tjänster
•Förvaltning: 75 Offentlig förvaltning och försvar; obligatorisk socialförsäkring och 80 Utbildning
•Samhällstjänster: 90–91 Hälso- och sjukvård, sociala tjänster; veterinärverksamhet samt andra samhälleliga tjänster
•Personliga tjänster: 92–99 Personliga tjänster
116
2006/07:RFR8
BILAGA 5
Genomgång av kammarrättsdomar
Näringsverksamhet
Domar från Kammarrätten i Göteborg
1.I kammarrättens mål dnr 2262-02 konstaterade domstolen att verksamheten (konsultuppdrag avseende uppbyggnad av kvalitetssystem med fokus på ekonomiska flöden i företag) inte hade genererat några intäkter under beskattningsåret 1999 och att några intäkter inte heller hade kommit in i verksamheten under beskattningsåret 2000. Under beskattningsåret 2001 hade endast
4000 kr influtit i verksamheten. Verksamheten ansågs därför inte ha vinstsyfte och allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet medgavs inte. Domen överklagades till Regeringsrätten som inte meddelade prövningstillstånd.
2.I kammarrättens mål dnr 395-04 konstaterade domstolen att verksamheten inte hade redovisat någon omsättning och inte heller några upplupna intäkter
– utan enbart utgifter. Domstolen fann därför anledning att ifrågasätta omfattningen av verksamheten. Allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet medgavs därför inte. Domen överklagades till Regeringsrätten som inte meddelade prövningstillstånd.
3.I kammarrättens dom dnr 2858-1997 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, konstaterade domstolen att verksamheten (export och import av data och datatillbehör) inte hade genererat några intäkter och att ingen försäljning hade kommit tillstånd. Domstolen ansåg inte att verksamheten hade vinstsyfte varför den inte utgjorde näringsverksamhet. Allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet medgavs inte.
4.I kammarrättens dom dnr 2870-1998 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, konstaterade domstolen att verksamheten inte hade haft någon omsättning under inkomståren 1993–1995 och inte heller några uppdragsgivare under denna tid. Verksamheten ansågs därför inte yrkesmässigt driven och allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet medgavs inte.
Domar från Kammarrätten i Stockholm
5. I kammarrättens dom dnr 8795-1999 ansåg domstolen att verksamheten saknade vinstsyfte eftersom det inte fanns något underlag som visade att det hade förekommit några intäkter i densamma. Allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet medgavs därför inte.
117
2006/07:RFR8 BILAGA 5 16BGENOMGÅNG AV KAMMARRÄTTSDOMAR
6.I kammarrättens dom dnr 9011-1999 ansågs verksamheten (informationsverksamhet) sakna vinstsyfte. Inkomsterna åren 1994–1997 uppgick till sammanlagt 19 400 kr medan kostnaderna bara för år 1997 uppgick till 20 000 kr. Domstolen ansåg inte att verksamheten utgjorde näringsverksamhet. Allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet medgavs därför inte.
7.I kammarrättens dom dnr 668-1997 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, ansågs domstolen att verksamheten (försäljning och uthyrning av fyra andelar i s.k. timesharelägenheter) saknade vinstsyfte. Verksamheten hade inte givit några intäkter och några försäljningar eller uthyrningar hade inte heller skett. Domstolen ansåg inte att verksamheten utgjorde näringsverksamhet. Allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet medgavs därför inte. Domen överklagades till Regeringsrätten som inte meddelade prövningstillstånd.
8.I kammarrättens domar dnr 5542-1997 och 5543-1997 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, konstaterade domstolen att verksamheten, som bestod i att två personer i ett handelsbolag reparerade, köpte och sålde antika orientaliska mattor, saknade vinstsyfte. Bolaget hade sedan år 1992 redovisat ingen eller endast marginell omsättning. Domstolen ansåg inte att verksamheten utgjorde näringsverksamhet. Allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet medgavs därför inte.
9.I kammarrättens dom dnr 3294-1998 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, ansåg domstolen att verksamheten (korg- och keramikverkstad) saknade vinstsyfte eftersom den hade låg omsättning. Domstolen ansåg inte att verksamheten utgjorde näringsverksamhet. Allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet medgavs därför inte.
10.I kammarrättens dom dnr 4631-1998 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, ansåg domstolen att verksamheten (handelsbolag som var verksamt inom området avel, inköp, försäljning och förmedling av hästar m.m.) saknade vinstsyfte. Verksamheten hade tidigare av domstol bedömts som hobby, och domstolen fann att verksamheten fortfarande var av samma typ. Domstolen ansåg inte att verksamheten utgjorde näringsverksamhet. Allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet medgavs därför inte.
Domar från Kammarrätten i Jönköping
11. I kammarrättens dom dnr 2328-2003 ansåg domstolen inte att verksamhet (teknisk konsultverksamhet) som bedrivits tiden april 2000 t.o.m. februari 2001 uppfyllde kraven för näringsverksamhet eftersom bara en intäktsgivande affärshändelse hade inträffat. Allmänt avdrag för underskott av aktiv närings-
118
16BGENOMGÅNG AV KAMMARRÄTTSDOMAR BILAGA 5 2006/07:RFR8
verksamhet medgavs därför inte. Domen överklagades till Regeringsrätten som inte meddelade prövningstillstånd.
12.I kammarrättens dom dnr 2329-2003, som avsåg samma verksamhet som ovan, ett senare taxeringsår, gjorde domstolen samma bedömning. Även denna dom överklagades till Regeringsrätten som inte meddelade prövningstillstånd.
13.Kammarrättens dom dnr 4189–4190-2004 avsåg uppfinningsverksamhet inom byggbranschen. Verksamheten startade i april 2002 och hade fram till hösten 2003 vare sig givit några kunder eller intäkter. Verksamheten hade inte heller lett till något patent, och produkterna hade inte kommit till det stadium att de kunde marknadsföras. Domstolen ansåg sammantaget att verksamheten inte kunde anses utgöra näringsverksamhet, och allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet medgavs därför inte. Domen har överklagats till Regeringsrätten som ännu inte har prövat frågan om prövningstillstånd.
14.I kammarrättens dom dnr 1796-2002 konstaterade domstolen att verksamheten (konstruktion av tekniska hjälpmedel och uppfinningsverksamhet) hade drivits i flera år trots att den var mycket förlustbringande. Domstolen ansåg därför att verksamheten inte hade vinstsyfte. Allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet medgavs inte.
15.I kammarrättens dom dnr 56-1999 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, bestod verksamheten av ett hjälpmedel för rättning av tips- och lottokuponger. Verksamheten hade fortsatt trots att införande av on- line-system gjort produkterna obrukbara. Handelsbolaget hade inte heller vid något tillfälle under åren redovisat vare sig omsättning eller intäkter. Domstolen ansåg därför att verksamheten inte utgjorde näringsverksamhet och allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet medgavs inte.
Domar från Kammarrätten i Sundsvall
16. I kammarrättens dom dnr 1407–1410-2003 konstaterade domstolen att verksamheten (hållande av hundar för kapplöpning) var att betrakta som hobby. Domstolen motiverade sitt beslut med att den skattskyldige år 1999 haft fyra hundar, varav en tävlade i hundkapplöpning. Inga tävlingsvinster hade influtit under året. År 2000 ägde den skattskyldige fyra hundar, varav två unghundar. En av hundarna tävlade kontinuerligt. Inkomsterna uppgick till 22 760 kr och 20 697 kr. Den skattskyldige var inte ekonomiskt beroende av verksamheten. Allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet medgavs därför inte. Domen överklagades till Regeringsrätten som inte meddelade prövningstillstånd.
119
2006/07:RFR8 BILAGA 5 16BGENOMGÅNG AV KAMMARRÄTTSDOMAR
17. I kammarrättens dom dnr 2707-2004 fann domstolen att verksamheten (utveckling av algoritmer och programvara) inte utgjorde näringsverksamhet. Verksamheten hade inte genererat några inkomster fr.o.m. taxeringsåret 2001 t.o.m. taxeringsåret 2003, och den inköpta utrustningen kunde även användas för privata ändamål. Allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet medgavs därför inte.
Verksamheten ska vara nystartad
Kammarrätten i Göteborg
1. I kammarrättens mål dnr 5145-04 och dnr 5149-04 konstaterade domstolen att den aktuella jordbruksfastigheten förvärvades den 2 januari 1990 och att industrifastigheten förvärvades till 50 % 1991 och att resterande 50 % förvärvades 1994. Näringsverksamheten ansågs därför (bl.a. med hänvisning till Regeringsrättens uttalande i RÅ 2002 ref. 59) startad år 1990, varför avdrag inte kunde medges vid inkomsttaxeringen åren 2001 och 2002.
Domen är överklagad till Regeringsrätten som ännu inte har prövat frågan om prövningstillstånd.
2.I kammarrättens dom dnr 5868-2001 konstaterade domstolen att den skattskyldige inte hade lämnat några uppgifter eller någon dokumentation som styrkte att den verksamhet som han nu yrkade avdrag för, handel med konfektyr, inte var densamma som hade bedrivits sedan 1994. Domstolen fann därför att bestämmelsen om allmänt avdrag för underskott i aktiv näringsverksamhet inte var tillämplig.
3.I kammarrättens mål dnr 254-2001 ansåg domstolen att pepparrotsodling som hade påbörjats år 1993 var samma näringsverksamhet som den grisproduktion och odling av spannmål som påbörjades i mars 1996. Domstolen ansåg därför inte att det förelåg någon rätt till allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet.
Kammarrätten i Stockholm
4. I kammarrättens mål dnr 7223–7224-1998 blev den skattskyldige, tillsammans med sin hustru, lagfaren ägare till en jordbruksfastighet under år 1993. Domstolen ansåg att näringsverksamheten var påbörjad i och med anskaffandet, oavsett om intäkter för fastigheten erhållits först senare. Domstolen hänvisade till Regeringsrättens uttalanden i RÅ 2002 ref. 59. Kammarrätten ansåg inte att det förelåg någon rätt till allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet.
120
16BGENOMGÅNG AV KAMMARRÄTTSDOMAR BILAGA 5 2006/07:RFR8
5.I kammarrättens mål dnr 5409-2000 hade den skattskyldige förvärvat en jordbruksfastighet under december 1995. Domstolen ansåg därför att näringsverksamheten påbörjades i och med anskaffandet, oavsett om intäkter för fastigheten erhållits först senare. Domstolen hänvisade till Regeringsrättens uttalande i RÅ 2002 ref. 59. Kammarrätten ansåg inte att det förelåg någon rätt till allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet.
6.I kammarrättens mål dnr 3974-2005 hade den skattskyldige förvärvat en jordbruksfastighet år 1976. Domstolen ansåg därför att näringsverksamheten påbörjades i och med anskaffandet, oavsett om intäkter för fastigheten erhållits först senare. Domstolen hänvisade till Regeringsrättens uttalande i RÅ 2002 ref. 59. Kammarrätten ansåg inte att det förelåg någon rätt till allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet. Domen överklagades till Regeringsrätten som inte medgav prövningstillstånd.
7.I kammarrättens mål dnr 3834–3835-2004 (målet rörde samma person som dnr 3974-2005) hade den skattskyldige förvärvat en jordbruksfastighet år 1976. Domstolen ansåg därför att näringsverksamheten påbörjades i och med anskaffandet, oavsett om intäkter för fastigheten erhållits först senare. Domstolen hänvisade till Regeringsrättens uttalande i RÅ 2002 ref. 59. Kammarrätten ansåg inte att det förelåg någon rätt till allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet. Domen överklagades till Regeringsrätten som inte medgav prövningstillstånd.
8.I kammarrättens mål dnr 229-1998 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, ansåg domstolen att den skattskyldige bedrivit verksamhet med travhästar i varje fall sedan 1980-talet i sådan omfattning att det varit fråga om rörelse redan före år 1990. Domstolen ansåg inte att det förelåg någon rätt till allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet.
9.I kammarrättens mål dnr 922-1999 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, hade den skattskyldige förvärvat en näringsfastighet den 4 oktober 1989. Domstolen ansåg därför att näringsverksamheten påbörjades i och med anskaffandet, oaktat att hästverksamhet och ridning inte påbörjats förrän senare. Domstolen ansåg inte att det förelåg någon rätt till allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet.
Kammarrätten i Jönköping
10. I kammarrättens mål dnr 278-2000 hade den skattskyldige sedan den 18 april 1995 ägt en andel av en jordbruksfastighet. Domstolen ansåg därför att näringsverksamheten påbörjades i och med anskaffandet och att den ridverksamhet hon startade år 1997 var en utvidgning av den befintliga närings-
121
2006/07:RFR8 BILAGA 5 16BGENOMGÅNG AV KAMMARRÄTTSDOMAR
verksamheten. Domstolen ansåg inte att det förelåg någon rätt till allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet.
11.Kammarrättens mål dnr 225-1997, 225-1997, 4099-1998, 2899-1999, 216-2001, 2805-2001, 3589-2002 och 4050-2003 avser alla samma person men olika taxeringsår. Verksamheten, som angavs vara projekt- och utvecklingsverksamhet, ansågs inte utgöra sådan konstnärlig och litterär verksamhet som kan ges allmänt avdrag. Verksamheten var heller inte nystartad, varför domstolen inte ansåg att det förelåg någon rätt till allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet. Några av domarna har överklagats till Re- geringsrätten som inte har beviljat prövningstillstånd.
12.I kammarrättens mål dnr 4253-2004 hade den skattskyldige i mer än fem år bedrivit jord- och skogsbruk innan han startade en litterär verksamhet. Den nya verksamheten bedömdes inte som så gott som uteslutande vara av litterär art, varför allmänt avdrag på denna grund inte kunde ges. Verksamheten var heller inte nystartad, varför domstolen inte ansåg att det förelåg någon rätt till allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet. Domen har överklagats till Regeringsrätten som ännu inte har tagit ställning till frågan om prövningstillstånd.
13.I kammarrättens mål dnr 248-1997 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, bedrev den skattskyldige redan före taxeringsåret 1991 näringsverksamhet (hästverksamhet) på jordbruksfastigheten. Allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet kunde därför inte medges taxeringsåret 1995.
14.I kammarrättens mål dnr 676-1999 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, hade den skattskyldige övertagit hästverksamhet från sin före detta hustru. Frågan i målet var om verksamheten uppfyllde kraven på näringsverksamhet, eftersom den hade satts i gång vid en sådan tidpunkt att den före detta hustrun inte skulle ha varit berättigad till avdrag. Med hänsyn till arten och omfattningen av hästverksamheten ansågs verksamheten utgöra näringsverksamhet. Eftersom den skattskyldige trätt i den ursprungliga ägarens ställe, kunde allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet inte medges. Domen överklagades till Regeringsrätten som inte meddelade prövningstillstånd.
Kammarrätten i Sundsvall
15. I kammarrättens mål dnr 3015-2001 ägde den skattskyldige vid ingången av år 1996 en jordbruksfastighet. Domstolen ansåg därför att näringsverksamheten påbörjades i och med anskaffandet av fastigheten. Den skattskyldi-
122
16BGENOMGÅNG AV KAMMARRÄTTSDOMAR BILAGA 5 2006/07:RFR8
ge startade därefter en ny verksamhet, författarverksamhet. Eftersom all näringsverksamhet som enskilda bedriver räknas som en och samma ansåg domstolen inte att den nya näringsverksamheten var nystartad. Allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet kunde därför inte medges.
16.I kammarrättens mål dnr 62-2000, 201-2002, 1134-2003 och 1250–1251- 2003, som avser samma person men olika taxeringsår, bedrev den skattskyldige näringsverksamhet som bestod i att lansera olika produkter och uppfinningar genom försäljning av bl.a. kompendier. Näringsverksamheten hade påbörjats före år 1995. År 1996 påbörjade han en ny verksamhet som bestod i att sälja bl.a. träspik. Eftersom all näringsverksamhet som enskilda bedriver räknas som en och samma näringsverksamhet ansåg domstolen att näringsverksamheten hade påbörjats före år 1996, varför allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet inte kunde medges.
Några av domarna har överklagats till Regeringsrätten som inte har beviljat prövningstillstånd.
17.I kammarrättens mål dnr 2769-1999 förvärvade den skattskyldige en näringsfastighet år 1994, han ansågs därför fr.o.m. denna tidpunkt bedriva näringsverksamhet. Eftersom näringsverksamhet som påbörjats före år 1996 inte omfattas av avdragsrätt, medgavs den skattskyldige inget allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet. Domen överklagades till Regeringsrätten som inte meddelade prövningstillstånd.
18.I kammarrättens mål dnr 944-1999 bedrev den skattskyldige tvätteriverksamhet i ett kommanditbolag. Domstolen bedömde att verksamheten hade påbörjats före år 1995, varför allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet inte medgavs. Domen överklagades till Regeringsrätten som inte meddelade prövningstillstånd.
19.I kammarrättens mål dnr 3005-1998 och 3003-1998 förvärvade de skattskyldiga en jordbruksfastighet den 11 september 1995. Domstolen bedömde därför att näringsverksamheten hade startat samma dag. Eftersom näringsverksamheten ansågs påbörjad före år 1996 kunde allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet inte medges.
20.I kammarrättens mål dnr 595-2006 ägde den skattskyldige sedan år 1991 en näringsfastighet (hyreshus). Under år 2002 förvärvade han en jordbruksfastighet och yrkade allmänt avdrag för underskott i aktiv näringsverksamhet. Eftersom jordbruksfastigheten endast ansågs utgöra en gren av den redan år 1991 påbörjade näringsverksamheten beviljades han inte avdrag.
123
2006/07:RFR8 BILAGA 5 16BGENOMGÅNG AV KAMMARRÄTTSDOMAR
21.I kammarrättens mål dnr 2239-2000 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, var den skattskyldige delägare i ett handelsbolag som registrerades i mars 1983. Verksamheten utgjordes av utveckling av hästsportartiklar och hästar. I en anmälan till skattemyndigheten den 17 januari 1991 framgick att bolaget skulle bedriva byggnadsverksamhet samt hästuppfödning och tävlingsverksamhet. Eftersom den skattskyldige varit delägare sedan starten och eftersom verksamheten till stora delar var densamma, ansåg domstolen att startåret för verksamheten skulle vara 1983.
Allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet kunde därför inte medges.
22.I kammarrättens mål dnr 3138-1999 och 3139-1999 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, hade de skattskyldiga yrkat avdrag trots att näringsverksamheten hade påbörjats redan år 1989. De åberopade att registrering av handelsbolaget skedde först år 1990. Domstolen konstaterade dock att verksamheten hade börjat bedrivas redan 1989 varför, så vitt nu är i fråga, allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet inte medgavs.
23.I kammarrättens mål dnr 1825-1998 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, påbörjade den skattskyldige och hans sambo under år 1990 en näringsverksamhet (stuteriverksamhet) på den jordbruksfastighet som innehafts av sambon sedan 1975. Domstolen fann att den skattskyldige (som alltså inte ägt fastigheten sedan 1975) inte påbörjat någon näringsverksamhet före stuteriverksamheten, varför denna bedömdes nystartad och berättigade till avdrag.
Liknande verksamhet
Kammarrätten i Göteborg
1. I kammarrättens mål dnr 2221-02 ansåg domstolen att den nya näringsverksamheten, hunduppfödning, i allt väsentligt var identisk med den hunduppfödning som tidigare bedrivits. Den skattskyldige invände att den nya verksamheten var såväl utökad som tillståndspliktig och att den tidigare verksamheten hade utgjort en hobby. Kammarrätten ansåg dock att likartad verksamhet hade bedrivits under de senaste fem åren varför avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet i den nya verksamheten inte kunde medges. Do- men har överklagats till Regeringsrätten som inte har meddelat prövningstillstånd.
Kammarrätten i Stockholm
2. I kammarrättens mål dnr 5724-1998 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, hade den skattskyldige förvärvat en jordbruksfastighet år 1974. Vid 1990 års taxering hade den skattskyldige sålt skog och medgetts
124
16BGENOMGÅNG AV KAMMARRÄTTSDOMAR BILAGA 5 2006/07:RFR8
allmänt avdrag för underskott i aktiv näringsverksamhet. Domstolen ansåg därför att liknande verksamhet bedrivits under beskattningsåret 1989, varför allmänt avdrag för underskott i aktiv näringsverksamhet inte kunde medges.
3.I kammarrättens mål dnr 4196-1997 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, hade den skattskyldige förvärvat en jordbruksfastighet år 1977. Fastigheten hade därefter varit utarrenderad till år 1991. Under kalenderåren 1991–1994 bedrev den skattskyldige näringsverksamhet med två aktiva verksamhetsgrenar, varav ”förvaltning av fast och lös egendom” var den klart dominerande. Eftersom denna verksamhet enligt domstolen var intimt förknippad med näringsfastigheten ansåg domstolen att näringsverksamheten var likartad med den verksamhet som den skattskyldige åren före startåret 1991 hade bedrivit. Allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet kunde därför inte medges. Domen överklagades till Regeringsrätten som inte meddelade prövningstillstånd.
4.I kammarrättens mål dnr 3362–3363-1998 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, hade den skattskyldige förvärvat hälften av en jordbruksfastighet år 1947 och den andra hälften år 1992. Den skattskyldige ansågs ha bedrivit passiv näringsverksamhet sedan år 1947. Den år 1992 påbörjade verksamhet ansågs vara aktiv. Eftersom den senare verksamheten, liksom den första, avsåg bl.a. jordbruk fann domstolen att den skattskyldige hade bedrivit liknande verksamhet under de fem beskattningsår som föregått startåret. Domstolen ansåg inte att det förelåg någon rätt till allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet. Domen överklagades till Regeringsrätten som inte medgav prövningstillstånd.
5.I kammarrättens mål dnr 3275-1998 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, ansåg domstolen att den verksamhet som den skattskyldige nu bedrev inte var liknande den verksamhet som den skattskyldige tidigare hade bedrivit i ett handelsbolag. Handelsbolaget hade utvecklat larmsystem för värdetransporter, och den skattskyldige tillverkade numera i enskild firma ett larmsystem för senildementa. Domstolen ansåg inte, förutom att båda systemen bygger på sändare/mottagare, att det förelåg någon likhet mellan de båda produkterna. Allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet kunde därför medges.
125
2006/07:RFR8 BILAGA 5 16BGENOMGÅNG AV KAMMARRÄTTSDOMAR
Kammarrätten Jönköping
6.I kammarrättens mål dnr 631-2001 hade den skattskyldige tidigare bedrivit näringsverksamhet i ett handelsbolag. Verksamheten bestod i hästuppfödning och träning och tävling med hästar. Handelsbolaget avregistrerades år 1997. Under år 1998 hade den skattskyldige bedrivit näringsverksamhet i form av jordbruksverksamhet, i vilken ingick hästuppfödning. Domstolen fann att denna näringsverksamhet inte var så olikartad den verksamhet som bedrivits i handelsbolaget, varför allmänt avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet inte kunde medges.
7.I kammarrättens mål dnr 1790-1998 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, bedrev den skattskyldige restaurangverksamhet i ett aktiebolag fram till den 31 augusti 1990. I september 1993 startade han en enskild firma som bedrev gatukök. Domstolen ansåg att den skattskyldige fortsatte att bedriva likartad verksamhet som tidigare fast i annan företagsform, varför avdrag för underskott av aktiv näringsverksamhet inte medgavs.
Kammarrätten i Sundsvall
8.I kammarrättens mål dnr 2270-2004 och dnr 2272-2004 nekades den skattskyldige allmänt avdrag för underskott i aktiv näringsverksamhet. Domstolen ansåg att han inom en femårsperiod tidigare hade bedrivit verksamhet som liknade den nu aktuella som bl.a. avsåg el- och symaskinsservice.
9.I kammarrättens mål dnr 2666–2667-1999 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, hade de skattskyldiga sedan år 1983 ägt fastigheter vilka var registrerade som lantbruksenheter. Sedan år 1986 hade de bedrivit fåruppfödning på fastigheterna. I mars 1994 registrerade de skattskyldiga ett handelsbolag som bl.a. handlade med livsmedel, t.ex. getost, sylt, honung och svamp. Vidare köpte bolaget in och förädlade kött och bedrev handelsträdgård. Domstolen ansåg att verksamheten i handelsbolaget inte var sådan som normalt är att hänföra till verksamhet som bedrivs på jordbruk. Inte heller kunde verksamheten anses likartad med den tidigare bedrivna verksamheten. Domstolen medgav därför allmänt avdrag för underskott i aktiv näringsverksamhet.
Aktiv näringsverksamhet
Kammarrätten i Göteborg
1. I kammarrättens mål dnr 4719-04 prövades om avdrag för underskott kunde göras för ett handelsbolag som hade avvecklats under år 1999 och sedan upplösts och avregistrerats i april 2000. Någon verksamhet hade inte bedrivits under år 2000. Det yrkade avdraget avsåg kvarvarande del av föregående års
126
16BGENOMGÅNG AV KAMMARRÄTTSDOMAR BILAGA 5 2006/07:RFR8
underskott. Domstolen ansåg inte att verksamheten var aktiv och allmänt avdrag för underskott medgavs inte eftersom någon aktiv näringsverksamhet inte hade bedrivits under beskattningsåret 2000.
2.I kammarrättens mål dnr 4594-05 prövades om skötsel av en skogsfastighet med en heltidsanställd kunde anses utgöra aktiv näringsverksamhet för ägaren. Kammarrätten ansåg det inte visat att arbetsinsatsen på skogsfastigheten var av sådan omfattning att förutsättningarna för aktiv näringsverksamhet var uppfyllda, och allmänt avdrag för underskott medgavs inte.
3.I kammarrättens mål dnr 1871-1999 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, konstaterade domstolen att näringsverksamheten, som bestod i fastighetsförvaltning av tre lägenheter, inte krävt en arbetsinsats som motsvarar en tredjedel av arbetstiden i en heltidsanställning (ca 500 timmar). Näringsverksamheten ansågs därför inte vara aktiv, och allmänt avdrag för underskott medgavs inte. Domen överklagades till Regeringsrätten som inte meddelade prövningstillstånd.
4.I kammarrättens mål dnr 1462-1997 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, konstaterade domstolen att näringsverksamheten, som bestod i förvaltning av en industrifastighet, inte varit aktiv. Som skäl angav domstolen att det inte fanns någon utredning som visade att den skattskyldige lagt ned så många timmar på verksamheten att det motsvarade en tredjedel av en heltidstjänstgöring. Allmänt avdrag för underskott medgavs därför inte.
Kammarrätten i Stockholm
5.I kammarrättens mål dnr 7267-1997 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, konstaterade domstolen att näringsverksamheten (travhästverksamhet med två hästar) inte kunde anses aktiv. Som skäl angav domstolen att den skattskyldige inte hade visat att han ägnat verksamheten en arbetstid motsvarande en tredjedel av en heltidstjänst. Allmänt avdrag för underskott medgavs därför inte.
6.I kammarrättens mål dnr 4807-1997 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, prövades om näringsverksamheten (uppfödning av hästar, dressyr och försäljning av hästar) var aktiv. Domstolen ansåg det inte visat att den skattskyldige ägnat verksamheten den tid som krävs för att verksamheten ska betraktas som aktiv. Allmänt avdrag för underskott medgavs därför inte.
7.I kammarrättens mål dnr 5375-1998 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, prövades om näringsverksamheten som bestod i svin-
127
2006/07:RFR8 BILAGA 5 16BGENOMGÅNG AV KAMMARRÄTTSDOMAR
och fjäderfäuppfödning kunde anses aktiv. Domstolen ansåg det inte visat att den skattskyldige ägnat verksamheten sådan tid att verksamheten kunde anses aktivt bedriven. Allmänt avdrag för underskott medgavs därför inte. Domen överklagades till Regeringsrätten som inte meddelade prövningstillstånd.
8. I kammarrättens mål dnr 3641–3642-1998 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, ändrade kammarrätten länsrättens dom och ansåg att näringsverksamheten som bestod i arbete på jordbruksfastighet var aktiv. Den skattskyldige hade enligt domstolen, bl.a. genom en noggrann specifikation över nedlagt arbete, visat att den bedrivna verksamheten var aktiv. Allmänt avdrag för underskott medgavs därför.
Kammarrätten i Jönköping
9.I kammarrättens mål dnr 4213-1997 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, var den skattskyldige delägare i ett handelsbolag med travverksamhet. Den skattskyldige hade själv uppgett att verksamheten var passiv under såväl år 1993 som år 1995 och att verksamheten bara var aktiv under det mellanliggande året 1994. Domstolen ansåg inte att en tillfällig aktivitetsförändring, som det nu var fråga om, skulle påverka bedömningen att näringsverksamheten var passiv. Allmänt avdrag för underskott medgavs därför inte.
10.I kammarrättens mål dnr 4959-1997 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, bedrev den skattskyldige näringsverksamhet i form av fastighetsförvaltning. Domstolen uttalade att det normalt ställs högre krav på bevisning om arbetsinsatsen vid typiskt passiva verksamheter som det nu var fråga om och att det normalt krävs att den skattskyldige för anteckningar över sin arbetsinsats. Så hade inte skett och domstolen ansåg inte att den skattskyldige förmått visa att han lagt ned en tredjedels årsarbetstid på fastigheten. Allmänt avdrag för underskott medgavs därför inte.
11.I kammarrättens mål dnr 2808-1996 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, bedrev den skattskyldige verksamhet i form av maskinuthyrning vid sidan av sin anställning. Domstolen konstaterade att kravet på att den skattskyldige ska lägga ned en tredjedels årsarbetstid på verksamheten kan jämkas med hänsyn till omständigheterna. En person som vid sidan av sin anställning bedriver verksamhet som i huvudsak baseras på hans egen arbetsinsats ska i regel anses uppfylla aktivitetskravet. Domstolen ansåg därför att näringsverksamheten var aktiv och medgav allmänt avdrag för underskott.
128
16BGENOMGÅNG AV KAMMARRÄTTSDOMAR BILAGA 5 2006/07:RFR8
12. I kammarrättens mål dnr 497-1997 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, hade den skattskyldige sedan år 1991 bedrivit passiv näringsverksamhet i form av fastighetsförvaltning. Under inkomståret 1994 hade den skattskyldige, enligt egen beräkning, lagt ned 903 arbetstimmar på verksamheten. Domstolen ansåg att den nedlagda tiden medförde att näringsverksamheten var aktivt bedriven och medgav allmänt avdrag för underskott.
Kammarrätten i Sundsvall
13.I kammarrättens mål dnr 1485–1486-2001 redovisade den skattskyldige underskott, dels i en enskild firma med verksamhet i form av montering av elektronikprodukter m.m., dels i ett handelsbolag. Den enskilda firman uppgavs vara passiv näringsverksamhet på grund av sjukdom, och handelsbolaget uppgavs vara aktiv näringsverksamhet med eget arbete 2–3 timmar per dag. Mot bakgrund av att handelsbolaget under beskattningsåret redovisat rörelseinkomster om 300 kr och att det av redovisningen inte framgick att verksamheten befann sig i en uppbyggnadsfas med någon större aktivitet, bedömde domstolen att verksamheten var passiv och allmänt avdrag för underskott medgavs inte. Domen överklagades till Regeringsrätten som inte meddelade prövningstillstånd.
14.I kammarrättens mål dnr 3375-1998 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, ägde den skattskyldige sedan år 1991 en näringsfastighet med en bostadsyta om 253 kvm. Domstolen ansåg inte att det av utredningen i målet framgick att arbetsinsatsen uppgick till minst en tredjedel av en heltidstjänst. Näringsverksamheten ansågs därför passiv och allmänt avdrag för underskott medgavs inte.
15.I kammarrättens mål dnr 196-1997 som avsåg 1995 års taxering, dvs. den äldre kvittningsregeln, bedrev den skattskyldige näringsverksamhet i form av en presentaffär. Verksamheten hade tidigare varit aktiv, men under beskattningsåret 1994 var verksamheten emellertid inriktad på avveckling, vilket domstolen bedömde vara en definitiv verksamhetsinriktning. Verksamheten under år 1994 bedömdes därför inte vara aktiv, och allmänt avdrag för underskott medgavs inte.
129
| RAPPORTER FRÅN RIKSDAGEN | 2004/05–2005/06 | |
| 2004/05:RFR1 | TRAFIKUTSKOTTET | |
| Transportforskning i en föränderlig värld | ||
| 2004/05:RFR2 | NÄRINGSUTSKOTTET | |
| Statens insatser för att stödja forskning och utveckling i | ||
| små företag | ||
| Rapport till riksdagens näringsutskott | ||
| 2004/05:RFR3 | KONSTITUTIONSUTSKOTTET | |
| Nationella minoriteter och minoritetsspråk | ||
| 2004/05:RFR4 | SKATTEUTSKOTTET | |
| Skatteutskottets offentliga seminarium om skatte- | ||
| konkurrensen den 15 mars 2005 | ||
| 2005/06:RFR1 | JUSTITIEUTSKOTTET | |
| Brottsskadeersättning och skadestånd på grund av brott. | ||
| Undersökning av skillnader mellan beslutad brottsskade- | ||
| ersättning och av domstol sakprövat skadestånd | ||
| 2005/06:RFR2 | JUSTITIEUTSKOTTET | |
| Särskild företrädare för barn | ||
| Uppföljning om tillämpningen av lagen (1999:997) om | ||
| särskild företrädare för barn | ||
| 2005/06:RFR3 | MILJÖ- OCH JORDBRUKSUTSKOTTET | |
| Förutsättningarna för småskalig livsmedelsproduktion – | ||
| en uppföljning | ||
| 2005/06:RFR4 | KONSTITUTIONSUTSKOTTET | |
| Regeringsmakt och kontrollmakt. | ||
| Offentligt seminarium tisdagen den 15 november 2005 | ||
| anordnat av konstitutionsutskottet | ||
| 2005/06:RFR5 | KULTURUTSKOTTET | |
| Statsbidrag till teater och dans | ||
| En uppföljning av pris- och löneomräkningens | ||
| konsekvenser | ||
| 2005/06:RFR6 | UTRIKESUTSKOTTET | |
| Utrikesutskottets uppföljning av det multilaterala utveck- | ||
| lingssamarbetet | ||
| 2005/06:RFR7 | TRAFIKUTSKOTTET | |
| Sjöfartsskydd | ||
| En uppföljning av genomförandet av systemet för skydd | ||
| mot grova våldsbrott gentemot sjöfarten | ||
| 2005/06:RFR8 | UTRIKESUTSKOTTET | |
| Vår relation till den muslimska världen i EU:s grann- | ||
| skapsområde | ||
| 2005/06:RFR9 | NÄRINGSUTSKOTTET | |
| Näringsutskottets offentliga utfrågning om elmarknaden | ||
| den 18 maj 2006 | ||
| RAPPORTER FRÅN RIKSDAGEN | 2006/07– | |
| 2006/07:RFR1 | FINANSUTSKOTTET | |
| En utvärdering av den svenska penningpolitiken | ||
| 1995–2005 | ||
| 2006/07:RFR2 | UTRIKESUTSKOTTET OCH | |
| MILJÖ- OCH JORDBRUKSUTSKOTTET | ||
| Offentlig utfrågning den 12 december 2006 om en gas- | ||
| ledning i Östersjön – fakta om projektet – internationell | ||
| rätt – tillvägagångssätt vid tillståndsprövning | ||
| 2006/07:RFR3 | TRAFIKUTSKOTTET | |
| Trafikutskottets uppföljning av flyttning av fordon | ||
| 2006/07:RFR4 | TRAFIKUTSKOTTET | |
| Trafikutskottets offentliga utfrågning om trafiklösningar | ||
| för Stockholmsregionen | ||
| 2006/07:RFR5 | MILJÖ- OCH JORDBRUKSUTSKOTTET | |
| Offentlig utfrågning om förutsättningarna för att bedriva | ||
| småskalig livsmedelsproduktion | ||
| 2006/07:RFR6 | KULTURUTSKOTTET | |
| Offentlig utfrågning på temat Var går gränsen för den | ||
| konstnärliga friheten? | ||
| 2006/07:RFR7 | UTRIKESUTSKOTTET | |
| Sveriges deltagande i EU:s biståndspolitik | ||