Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967 (Proposition 1967:153 - höst)

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Nr 153

Rungl. Maj:ts proposition till riksdagen med förslag till lag
om ändring i kommunalskattelagen den 28 september
1928 (nr 370), m. m.; given Stockholms slott den
20 oktober 1967.

Kungl. Maj :t vill härmed, under åberopande av bilagda utdrag av statsrådsprotokollet
över finansärenden för denna dag, föreslå riksdagen att antaga
härvid fogade förslag till

1) lag om ändring i kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr
370);

2) förordning om ändring i taxeringsförordningen den 23 november
1956 (nr 623);

3) förordning om ändring i uppbördsförordningen den 5 juni 1953
(nr 272);

4) förordning om ändrad lydelse av 3 § 4 mom. förordningen den 30 november
1951 (nr 763) angående beräkning av statlig inkomstskatt för
ackumulerad inkomst;

5) förordning om avdrag vid inkomsttaxeringen för avsättning till fond
för återanskaffning av fastighet;

6) förordning angående ändrad lydelse av 3 § och punkt 1 av anvisningarna
till 2 § förordningen den 8 april 1960 (nr 63) om rätt till förlustutjämning
vid taxering för inkomst;

7) förordning angående upphävande av 23 § förordningen den 27 maj
1955 (nr 256) om investeringsfonder för konjunktur utjämning;

8) förordning angående upphävande av 9 § förordningen den 7 april
1967 (nr 96) om avdrag vid inkomsttaxeringen för avsättning till särskild
nyanskaffningsfond, m. m.

Under Hans Maj :ts

Min allernådigste Konungs och Herres frånvaro:

BERTIL

G. E. Sträng

Propositionens huvudsakliga innehåll

I propositionen föreslås på grundval av markvärdekommitténs betänkande
(SOU 1966: 23 och 24) att vinst som uppkommer vid icke yrkesmässig
avyttring av fastighet inkomstbeskattas såsom realisationsvinst oberoende
av den tid fastigheten innehafts. Vinsten föreslås vara skattepliktig även
1 Bihang till riksdagens protokoll 1967. 1 samt. Nr 153

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

om fastigheten förvärvats genom arv, testamente eller gåva eller på jämförligt
sätt utan vederlag. Har fastigheten innehafts mindre än två år skall
liksom nu hela vinsten beskattas. Har fastigheten innehafts två år eller
längre föreslås 75 % av vinsten vara skattepliktig.

Vid vinstberäkningen skall enligt propositionen inköpspriset för fastigheten
(ingångsvärdet) liksom årliga förbättringskostnader som uppgått
till mer än 3 000 kr. omräknas efter det allmänna prisläget när avyttringen
sker. Omräkningen skall ske med ledning av en indexserie, grundad på
konsumentprisindex och levnadskostnadsindex med år 1914 som basår.

Vid långa innehav får skattskyldig enligt förslaget som ingångsvärde,
i stället för köpeskillingen vid förvärvet, välja ett belopp motsvarande 150 %
av det taxeringsvärde som gällde för fastigheten 20 år före avyttringen eller
150 % av fastighetens för år 1914 gällande taxeringsvärde. Har fastigheten
förvärvats genom arv eller liknande fång får den skattskyldige sasom ingångsvärde,
i stället för den köpeskilling eller det motsvarande vederlag
som erlagts för fastigheten vid närmast föregående köp, byte eller därmed
jämförliga fång, även välja 150 % av fastighetens taxeringsvärde vid dödsfallet
eller annat i arvsskattehänseende gällande värde.

Förbättringskostnader föreslås vara avdragsgilla endast för år då de
uppgått till minst 3 000 kr.

Har den avyttrade fastigheten omfattat byggnad, som i huvudsak ar avsedd
att användas för bostadsändamål, föreslås vidare att från försäljningsvinsten
får dras av ett belopp av 3 000 kr. för varje påbörjat kalenderår
som bostadsbyggnaden funnits på fastigheten under innehavstiden.

Möjlighet till uppskov med realisationsvinstbeskattningen föreslås vid
expropriation eller tvångsöverlåtelse och när överlåtelsen är ett led i jordbrukets
eller skogsbrukets yttre rationalisering. Förslag till bestämmelser
härom avses skola framläggas senare. Vidare föreslås möjlighet för rörelseidkare
som avyttrar fastighet i rörelsen att erhålla avdrag vid inkomsttaxeringen
för avsättning till återanskaffningsfond. Fonden skall kunna användas
för avskrivning på byggnad som anskaffas i stället för den avyttrade
fastigheten.

I propositionen föreslås också vissa regler angående beskattningen av
tomtrörelse. De föreslagna reglerna avser att klargöra när tomtrörelse
föreligger i beskattningshänseende. Tomtrörelse genom försäljning av mark
för bebyggelse anses föreligga i första hand när fastigheten uppenbarligen
förvärvats för att ingå i yrkesmässig tomtrörelse, t. ex. när fastigheten köpts
av ett s. k. tomtbolag e. d. eller när förvärvet avsett fastighet som enligt fastställd
stadsplan eller byggnadsplan är avsedd för bebyggelse. I övrigt skall
tomtrörelse anses föreligga om den skattskyldige under tio kalenderår avyttrat
minst 15 byggnadstomter.

De nya reglerna föreslås bli tillämpliga på avyttringar som äger rum
fr. o. m. den 1 januari 1968.

Kungl. Maj.ts proposition nr 153 år 1967

Förslag

till

Lag

om ändring i kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr 370)

Härigenom förordnas, att 19, 35, 36, 54, 58 och 61 §§ kommunalskatt^
lagen den 28 september 1928 samt punkterna 4 och 5 av anvisningarna till
22 §, punkt 5 av anvisningarna till 25 §, anvisningarna till 27 §, punkt 1 av
anvisningarna till 28 §, punkterna 2 och 4 av anvisningarna till 35 § och
anvisningarna till 36 § samma lag1 skall erhålla ändrad lydelse på sätt nedan
anges.

(Nuvarande lydelse)

Till skattepliktig
vinst å icke yrkesmässig avyttring
av fast eller lös egendom i
andra fall än som avses i 35 §;
vinst i---------.

(Föreslagen lydelse)

eller gåva;
vinst å icke yrkesmässig avyttring
av lös egendom i andra fall än
som avses i 35 §3 eller 4 mom;

— i stiftelsen.

19 §.

(Se vidare anvisningarna.)

35 §.

1 mom. Till intäkt---------av kapital.

Till intäkt av tillfällig förvärvsverksamhet
räknas även lotterivinst,
som icke är frikallad från beskattning
enligt 19 §, och belopp, som
motsvarar restituerad, avkortad eller
avskriven folkpensionsavgift, tillläggs
pensionsavgift eller sjukförsäkringsavgift,
i den mån beloppet
påverkat storleken av avdrag enligt
46 § 2 mom. som åtnjuiits vid
tidigare års taxering.

Till intäkt av tillfällig förvärvsverksamhet
räknas vidare i den omfattning
som angives i 2—4 mom.
vinst genom icke yrkesmässig avyttring
(realisationsvinst).

'' Senaste lydelse av 19 § se 1967:546, av 35 § 1 och 3 mom., punkt 2 av anvisningarna
till 35 § och punkt 2 av anvisningarna till 36 § se 1951:761, av 35 § 2 mom. se 1966:729
av 35 § 4 mom. se 1967:161, av 35 § 5 mom. se 1966:274, av 54 § se 1967-95 av 58 5 sé
1963:303, av punkt 4 av anvisningarna till 22 § se 1965:571, av punkt 5 av anvisningarna
till 22 § se 1959:127, av punkt 5 av anvisningarna till 25 § se 1960:129, av punkt 1 av anvisningarna
till 28 § se 1966:724, av punkt 4 av anvisningarna till 35 § se 1946:109 av punkt
1 av anvisningarna till 36 § se 1960:64, av punkt 3 av anvisningarna till 36 $ se 1945-408
samt av punkt 4 av anvisningarna till 36 § se 1948:204.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

(Nuvarande lydelse)

2 ni o in. Till intäkt som i 1 mom.
avses räknas, i den omfattning nedan
sägs, vinst å icke yrkesmässig
avyttring av fast eller lös
egendom, som förvärvats genom köp,
byte eller därmed jämförligt fång
och varit i den skattskyldiges ägo
under nedan angiven tid (realisationsvinst).

Har egendom, som skattskyldig erhållit
såsom gåva av make eller skyldcman,
av givaren förvärvats genom
fång, som ovan sägs, skall frågan om
och i vad mån skattepliktig realisationsvinst
skall anses föreligga bedömas
med hänsyn till sistnämnda
fång. Motsvarande skall gälla om make
vid bodelning i anledning av andra
makens död erhållit egendom, som
förstnämnda make, före äkenskapets
ingående eller under äktenskapet
förvärvat genom köp, byte eller
därmed jämförligt fång, eller om make
vid bodelning av annan anledning
än andra makens död erhållit egendom,
som någondera maken före äktenskapets
ingående eller under äktenskapet
förvärvat genom köp, byte
eller därmed jämförligt fång. Har
även den skattskyldiges fångesman
erhållit egendomen såsom gåva av
make eller skyldeman eller vid sådan
bodelning som nyss nämnts, skall bedömningen
ske, som om avyttringen
verkställts av den som närmast dessförinnan
förvärvat egendomen på annat
sätt än genom sådan gåva eller
bodelning. Egendom som avses i c)
nedan och som skattskyldig erhållit
genom arv, testamente, gåva, bodelning
eller annat fång, vilket icke är
jämförligt med köp eller byte, anses
alltid förvärvad genom det köp, byte
eller därmed jämförliga fång som
skett närmast dessförinnan.

Såsom skattepliktig realisationsvinst
skall, med i 3 och 4 mom. angivna
undantag, räknas:

a) då fråga är om vinst
genom avyttring av fastighet: -

(Föreslagen lydelse)

2 mom. Avyttras fastighet,
som innehafts mindre än två år, är
hela realisationsvinsten skattepliktig
utom i fall som avses i nästa
stycke. Har fastigheten vid avyttringen
innehafts två år eller mera
är endast 75 procent av vinsten
skattepliktig.

Har fastighet tagits i anspråk genom
expropriation eller liknande förfarande
eller eljest avyttrats under
sådana förhållanden, att tvångsförsäljning
måste anses vara för handen,
och kan det icke skäligen antagas,
att avyttringen skulle ha ägt
rum även om tvång icke förelegat,
är endast 75 procent av vinsten
skattepliktig även om fastigheten
innehafts mindre än två år. Detsamma
gäller i fråga om fastighetsförsäljning,
som utgör led i åtgärder för
jordbrukets eller skogsbrukets yttre
rationalisering, och sådan avyttring
av fastighet till staten som ägt rum,
därför att fastigheten på grund av
flygbuller icke kan bebos utan påtaglig
olägenhet.

Har avyttrad fastighet förvärvats
av den skattskyldige genom arv, testamente,
gåva, bodelning eller annat
fång söm icke är jämförligt med köp
eller byte, anses fastigheten förvärvad
genom det köp, byte eller därmed
jämförliga fång som skett närmast
dessförinnan.

Vad som sägs om realisationsvinst
genom avyttring av fastighet gäller
oavsett om fastigheten är belägen
inom eller utom riket och äger tilllämpning
även på tomträtt, strömfall
och rättighet till vattenkraft.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

om den innehafts

mindre än 7 år..........100 % av

vinsten

7 år men mindre än 8 år .. 75 % av

vinsten

8 år men mindre än 9 år . . 50 % av

vinsten

9 år men mindre än 10 år .. 25 % av

vinsten

b) då fråga är om vinst
genom avyttring av annan
egendom än fastighet eller
egendom som avses i

c) nedan:

om egendomen innehafts

mindre än 2 år ........ 100 % av

vinsten

2 år men mindre än 3 år . . 75 % av

vinsten

3 år men mindre än 4 år .. 50 % av

vinsten

4 år men mindre än 5 år . . 25 % av

vinsten

c) d å fråga är om vinst
genom avyttring av aktie,
andel i aktiefond, fondandel
eller teckningsrätt
till aktie eller av andel i
ekonomisk förening eller
handelsbolag eller av annan
rättighet som är jämförlig
med här avsedd a ndelsrätt
eller aktie, dock
ej av aktie eller andel i
bostadsaktiebolag eller
bostadsförening som avses
i 2 4 § 3 mom.:

om egendomen innehafts

mindre än 2 år ........ 100 % av

vinsten

2 år men mindre än 3 år . . 75 % av

vinsten

3 år men mindre än 4 år . . 50 % av

vinsten

4 år men mindre än 5 år.. 25 % av

vinsten

Avyttrar skattskyldig egendom som
avses i c) och som den skattskyldige
innehaft fem år eller mera och framstår
det icke som sannolikt att av -

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

yttringen skett utan vinst eller med
vinst ej överstigande 5 procent av
vad den skattskyldige erhåller för
egendomen, skall som skattepliktig
realisationsvinst räknas ett belopp
motsvarande 10 procent av vad han
erhåller för egendomen efter avdrag
för kostnad för avyttringen. Från
sammanlagda beloppet av skattepliktig
realisationsvinst enligt detta stycke
under ett beskattningsår äger
skattskyldig åtnjuta avdrag med 500
kronor. Har den skattskyldige under
beskattningsåret varit gift och levt
tillsammans med andra maken, får
nu avsett avdrag för dem båda gemensamt
åtnjutas med 500 kronor.

1 intet fall får dock skattskyldig åtnjuta
avdrag med högre belopp än
som svarar mot sammanlagda beloppet
av skattepliktig realisationsvinst
enligt detta stycke.

Kan tillämpning av föregående
stycke antagas hindra strukturrationalisering
som är önskvärd från allmän
synpunkt, äger Konungen eller
myndighet som Konungen bestämmer
medgiva befrielse därifrån helt eller
delvis, om företag som ber öres av
strukturrationaliseringen gör framställning
därom senast den dag avyttringen
sker.

Vad ovan sagts beträffande fastighet
skall gälla oavsett om fastigheten
är belägen inom eller utom riket och
även äga tillämpning å tomträtt.

Har jordbruksfastighet eller del
därav avyttrats såsom led i åtgärder
för jordbrukets eller skogsbrukets
yttre rationalisering och har i samband
därmed inom två år annan jordbruksfastighet
eller del därav förvärvats,
skall, om den sist förvärvade
egendomen därefter avyttrats, frågan
huruvida denna förvärvats genom sådant
fång och varit i den slcattskyldiges
ägo under sådan tid, att vinst
vid avyttringen utgör skattepliktig
realisationsvinst, bedömas med hänsyn
till det fång, varigenom den först

Kungi. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

(Nuvarande lydelse)

(Föreslagen lydelse)

avyttrade egendomen förvärvats.
Om allenast en del av den sist avyttrade
egendomen kan anses ha ersatt
den först avyttrade, skall vad nu
sagts gälla nämnda del.

3 m o m. Såsom skattepliktig realisationsvinst
vid avyttring av strömfall
eller rättighet till vattenkraft
skall räknas:

3 m o in. A vyttras aktie, andel
i aktiefond, fondandel eller
teckningsrätt till aktie
eller andel i ekonomisk
förening eller i handelsbolag
eller avyttras annan
rättighet som är jämförlig med här
avsedd andelsrätt eller aktie, dock
ej aktie eller andel i bostadsaktiebolag
eller i bostadsförening som avses
i 24 § 3 m o m., räknas som skat -

om egendomen innehafts

mindre än 12 år

100 % av
vinsten
75 % av
vinsten
50 % av
vinsten
25 % av
vinsten

12 år men mindre än 13 år

13 år men mindre än 14 år

14 år men mindre än 15 år

tepliktig realisationsvinst:
om egendomen innehafts
mindre än 2 år.........

100 % av

vinsten

2 år men mindre än 3 år 75 % av

vinsten

3 år men mindre än 4 år 50 % av

vinsten

4 år men mindre än 5 år 25 % av

vinsten

Avyttrar skattskyldig egendom
som här avses och som den skattskyldige
innehaft fem år eller mera
och framstår det icke som sannolikt
att avyttringen skett utan vinst eller
med vinst ej överstigande 5 procent
av vad den skattskyldige erhåller för
egendomen, skall som skattepliktig
realisationsvinst räknas ett belopp
motsvarande 10 procent av vad han
erhåller för egendomen efter avdrag
för kostnad för avyttringen. Från
sammanlagda beloppet av skattepliktig
realisationsvinst enligt detta stycke
under ett beskattningsår äger
skattskyldig åtnjuta avdrag med 500
kronor. Har den skattskyldige under
beskattningsåret varit gift och levt
tillsammans med sin make, får sådant
avdrag åtnjutas för dem båda
gemensamt med 500 kronor. I intet
fall får dock skattskyldig åtnjuta
avdrag med högre belopp ån som

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

svarar mot sammanlagda beloppet
av skattepliktig realisationsvinst enligt
detta stycke.

Kan tillämpning av föregående
stycke antagas hindra strukturrationalisering
som är önskvärd från allmän
synpunkt, äger Konungen eller
myndighet som Konungen bestämmer
medgiva befrielse därifrån helt
eller delvis, om företag som beröres
av strukturrationaliseringen gör
framställning därom senast den dag
avyttringen sker.

Har egendom som avses i detta
moment avyttrats genom sådan
tvångsförsäljning som anges i 2
mom. andra stycket, beräknas skattepliktig
realisationsvinst icke till
högre belopp än som motsvarar 10
procent av vad den skattskyldige erhåller
för egendomen efter avdrag
för kostnad för avyttringen.

Bestämmelsen i 2 mom. tredje
stycket äger motsvarande tillämpning
på egendom som avses i detta
moment.

Från skatteplikt enligt detta moment
undantages vinst som uppkommer,
när aktie i aktiebolag eller andel
i handelsbolag, ekonomisk förening
eller utländskt bolag överlåtes mellan
sådana företag inom samma koncern,
om moderföretaget i koncernen är
aktiebolag eller ekonomisk förening
och den överlåtna aktien eller andelen
innehaves som ett led i annan
koncernens verksamhet än förvaltning
av fastighet, värdepapper eller
annan därmed likartad lös egendom.

Har fastighet överlåtits på aktiebolag,
handelsbolag eller ekonomisk
förening efter den 31 december 1967
av någon som har ett bestämmande
inflytande över bolaget eller föreningen,
beräknas realisationsvinst
vid hans avyttring av aktie eller andel
i bolaget eller föreningen som
om avyttringen avsett mot aktien
eller andelen svarande andel av fastigheten.
Vad nu sagts får icke föranleda
att realisationsvinst beräknas
lägre eller att realisationsförlust be -

Rungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

räknas högre än enligt reglerna i detta
moment. Bestämmelserna i detta
stycke gälla endast om sådan fastighet
utgör bolagets eller föreningens
väsentliga tillgång. De gälla dock
icke vid avyttring av aktie i sådant
bostadsaktiebolag eller andel i sådan
bostadsrättsförening som avses i 24 §

4 m o m. Vinst, som uppkommit
genom att fast egendom eller annan
läs egendom än sådan som avses i 2
mom. tredje stycket c) tagits i anspråk
genom expropriation eller liknande
förfarande eller eljest avyttrats
under sådana förhållanden, att
tvångsförsäljning som nyss sagts
måste anses vara för handen, är icke
i något fall att anse som skattepliktig
realisationsvinst, dock att skatteplikt
enligt eljest gällande regler föreligger
därest det skäligen kan antagas,
att avyttringen skulle ägt rum även
om tvång icke förelegat. Vad nu sagts
skall äga motsvarande tillämpning
beträffande realisationsvinst vid upplåtelse
av nyttjanderätt eller servitutsrätt
till fastighet för obegränsad
tid mot engångsersättning. Avyttras
egendom som avses i 2 mom. tredje
stycket c) under förhållanden som
anges ovan, skall skattepliktig realisationsvinst
icke beräknas till högre
belopp än 10 procent av vad den
skattskyldige erhåller för egendomen
efter avdrag för kostnad för avyttringen.

Såsom skattepliktig realisationsvinst
skall ej heller anses vinst, vilken
uppkommit genom sådan avyttring
av fastighet eller fastighetsdel
som utgör led i åtgärder för jordbrukets
eller skogsbrukets yttre rationalisering,
eller vinst som uppkommit
när staten förvärvat fastighet därför
att den icke kan bebos utan påtaglig
olägenhet på grund av flygbuller.

Skattepliktig realisationsvinst enligt
2 mom. fjärde stycket anses icke
It Bihang till riksdagens protokoll 1967. 1

mom., om avyttringen avser endast
rätt till viss eller vissa men ej
alla bostadslägenheter i fastigheten.

4 m o m. A vyttras annan egendom
än som avses i 2 eller 3
m o m., räknas som skattepliktig realisationsvinst:

om egendomen innehafts
mindre än 2 år ........ 100 % av

vinsten

2 år men mindre än 3 år 75 % av

vinsten

3 år men mindre än 4 år 50 % av

vinsten

4 år men mindre än 5 år 25 % av

vinsten

Skatteplikt enligt första stycket inträder
endast om den skattskyldige
förvärvat den avyttrade egendomen
genom köp, byte eller därmed jämförligt
fång. Har han förvärvat egendomen
genom gåva av make eller
skyldeman och har egendomen av givaren
förvärvats genom köp, byte eller
därmed jämförligt fång, skall
dock frågan om och i vad mån skattepliktig
realisationsvinst skall anses
föreligga bedömas med hänsyn till
sistnämnda fång. Motsvarande skall
gälla om make vid bodelning i anledning
av andra makens död erhållit
egendom, som förstnämnda make
före äktenskapets ingående eller under
äktenskapet förvärvat genom
köp, byte eller därmed jämförligt
fång, eller om make vid bodelning av
annan anledning än andra makens
död erhållit egendom, som någondera
maken före äktenskapets ingående
eller under äktenskapet förvärvat genom
köp, byte eller därmed jämförligt
fång. Har även den skattskyldiges
fångesman erhållit egendomen
saml. Nr 153

Kungl. Maj.ts proposition nr 153 år 1967

(Nuvarande lydelse)

föreligga när aktie i aktiebolag eller
andel i handelsbolag, ekonomisk förening
eller utländskt bolag överlåtes
mellan sådana företag inom samma
koncern, om moderföretaget i koncernen
är aktiebolag eller ekonomisk
förening och den överlåtna aktien eller
andelen innehaves som ett led i
annan koncernens verksamhet än
förvaltning av fastighet, värdepapper
eller annan därmed likartad lös egendom.

5 mom. Till intäkt som i 1 mom.
avses räknas jämväl dels lotterivinst)
därest densamma icke jämlikt
19 §’ är frikallad från beskattning,
dels ock belopp som motsvarar
restituerad, avkortad eller avskriven
folkpensionsavgift, tilläggspensionsavgift
eller sjukförsäkringsavgift i
den mån beloppet påverkat storleken
av avdrag enligt 46 § 2 inom., som
åtnjutits vid tidigare års taxeringar.

(Se vidare anvisningarna.)

(Föreslagen lydelse)

såsom gåva av make eller skyldeman
eller vid sådan bodelning som nyss
nämnts, skall bedömningen ske som
om avyttringen verkställts av den
som närmast dessförinnan förvärvat
egendomen på annat sätt än genom
sådan gåva eller bodelning.

Har egendom som avses i detta
moment avyttrats genom sådan
tvångsförsäljning som anges i 2
mom. andra stycket är vinsten skattepliktig
endast om det skäligen kan
antagas, att avyttringen skulle ha ägt
rum även om tvång icke förelegat.

(Se vidare anvisningarna.)

36 §.

Från bruttointäkten-----i förvärvskällan.

Att särskilda bestämmelser gälla
för beräkning av vinst genom avyttring
av fastighet framgår av anvisningarna.

(Se vidare anvisningarna.)

Från skattskyldighet------

Aktiebolag och — ---•—--

Aktiebolag eller ekonomisk förening,
som driver byggnadsrörelse,
tomtstyckningsrörelse eller yrkesmässig
handel med fastigheter, åtnjuter
icke skattefrihet enligt första
stycket a) för utdelning på aktie eller
andel som utgör lagertillgång i
rörelsen.

Aktiebolag eller — -------

Om aktierna--------

§•

- — ett år.
bolagens verksamhet.

Aktiebolag eller ekonomisk förening,
som driver byggnadsrörelse,
tomtrörelse eller yrkesmässig handel
med fastigheter, åtnjuter icke
skattefrihet enligt första stycket a)
för utdelning på aktie eller andel
som utgör lagertillgång i rörelsen.

- en fjärdedel.

- lös egendom.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

Om särskilda-------icke föras

Förvärvar svenskt------inbetald''insats.

Att personer, samma paragraf.

(Se vidare anvisningarna.)

58 §.

Där inkomst------influ

jordstycknings företag
till fem procent i kommun, där huvudkontor
funnits, samt i övrigt i
kommun, där fastighet, som varit
föremål för styckning, är belägen,
eller, därest fastigheter i olika kommuner
varit föremål för styckning,
i en var av dessa kommuner till så
stor del, som belöper å köpeskillingarna
för inom kommunen belägna,
under beskattningsåret försålda fastigheter
i förhållande till köpeskillingarna
för samtliga under samma
år försålda fastigheter;

rörelse, som avser att---

Såsom fast driftställe i rörelse
skall anses plats, å vilken för
stadigvarande bruk vid rörelsens utövande
funnits särskild anläggning
eller vidtagits särskild anordning,
såsom kontor, fabrik, verkstad,
verk, bruk, handelsbod eller annat
stadigvarande försäljningsställe. Med
fast driftställe likställes gruva eller
annan fyndighet, som varit föremål
för bearbetning, stenbrott eller torvmosse,
fastighet, som varit föremål
för jordstyckning, samt plats, där
entreprenadarbete av större omfattning
drivits under lokal ledning.

tna bruttointäkterna;

tomtrörelse till fem procent
i kommun, där huvudkontor funnits,
samt i övrigt i kommun, där
fastighet, som tomtrörelsen omfattat,
är belägen, eller, om tomtrörelsen
omfattat fastigheter i olika kommuner,
i envar av dessa kommuner
till så stor del, som belöper å köpeskillingarna
för inom kommunen belägna,
under beskattningsåret försålda
fastigheter i förhållande till
köpeskillingarna för samtliga under
samma år försålda fastigheter;

inom kommunen.

(Se vidare anvisningarna.)

Såsom fast driftställe i rörelse
skall anses plats, å vilken för
stadigvarande bruk vid rörelsens utövande
funnits särskild anläggning
eller vidtagits särskild anordning,
såsom kontor, fabrik, verkstad, verk,
bruk, handelsbod eller annat stadigvarande
försäljningsställe. Med fast
driftställe likställes gruva eller annan
fyndighet, som varit föremål för
bearbetning, stenbrott eller torvmosse,
fastighet, som omfattats av tomtrörelse,
samt plats, där entreprenadarbete
av större omfattning drivits
under lokal ledning.

Anvisningar

till 22 §.

4. Har skog--

Med skogs ingångsvärde förstås
det värde, varmed växande skog kan
anses hava ingått i fastighetens värde
vid den tidpunkt, då ägaren förvärvade
fastigheten. Har egendom,

--gällande ingångsvärde.

Med skogs ingångsvärde förstås
det värde, varmed växande skog kan
anses hava ingått i fastighetens värde
vid den tidpunkt, då ägaren förvärvade
fastigheten. Har egendom,

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

(Nuvarande lydelse)

Såsom fastighetens-------

Med ingående virkesförråd förstås
den växande skogens kubikmassa
i fast mått på bark vid den tidpunkt,
då fastigheten förvärvades.
Med det för ägaren gällande
ingående virkesförrådet
förstås virkesförrådet vid ägarens
förvärv av fastigheten med avdrag
för det virkesförråd, för vilket
ägaren må hava njutit avdrag
vid tidigare taxeringar. Har avdrag
tidigare skett för minskning i ingångsvärde,
skall ingående virkesförrådet
anses därigenom hava nedgått
i samma proportion som ingångsvärdet.
Har efter avverkning
eller upplåtelse av avverkningsrätt
det återstående virkesförrådet nedgått
under det för ägaren gällande
ingående virkesförrådet, får avdrag

(Föreslagen Igdelse)

som skattskyldig erhållit såsom gåva
av make eller skyldeman, av givaren
förvärvats genom köp, byte eller
därmed jämförligt fång, skall i
berörda hänseende sistnämnda fång
vara avgörande. Motsvarande skall
gälla, om make vid bodelning i anledning
av andra makens död erhållit
egendom, som förstnämnda make
före äktenskapets ingående eller under
äktenskapet förvärvat genom
köp, byte eller därmed jämförligt
fång, eller om make vid bodelning
av annan anledning än andra makens
död erhållit egendom, som någondera
maken före äktenskapets ingående
eller under äktenskapet förvärvat
genom köp, byte eller därmed
jämförligt fång. Har även den skattskgldiges
fångesman erhållit egendomen
såsom gåva av make eller
skyldeman eller vid sådan bodelning
som nyss nämnts, skall bedömningen
av skogens ingångsvärde ske, som
om avverkningen eller avyttringen
av skogen verkställts av den som
närmast före den skattskyldiges
fångesman förvärvat egendomen på
annat sätt än genom sådan gåva eller
bodelning.

- nämnda likvid.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967 13

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

ske med den på minskningen pro- ske med den på minskningen proporportionellt
belöpande delen av in- tionellt belöpande delen av ingångsgångsvärdet.
värdet. Föreskriften i andra stycket

äger motsvarande tillämpning.

Vare sig — — -----— ursprungliga ingångsvärdet.

Är det — —---------samma tid.

Om avdrag — ------—--■ — — av skogen.

Om moderbolag —- ---— -—- övertagande föreningen.

Exempel å---------— ingående virkesf örråd:

A. försäljer----- ------erlagda köpeskillingen.

Det för --------- — 10 200 kronor.

Exempel å — -—-------i ingångsvärde:

B. försäljer--—------— 10 000 kronor.

Ingångsvärdet har--------det ursprungliga.

5. Har växande skog avyttrats i 5. Har växande skog avyttrats i

samband med avyttring samband med avyttring
av marken i annat fall än då av marken i annat fall än då
vinst på avyttringen skall beskattas vinst på avyttringen skall beskattas
enligt 27 § såsom inkomst av han- enligt 27 § såsom inkomst av handelsrörelse
eller enligt 35 § såsom delsrörelse eller enligt 35 § såsom
realisationsvinst, får avdrag enligt realisationsvinst, får avdrag enligt
den skattskyldiges val åtnjutas med den skattskyldiges val åtnjutas med
ett av följande belopp, nämligen: ett av följande belopp, nämligen:

ett belopp motsvarande så stor del ett belopp motsvarande så stor del
av köpeskillingen eller den eljest av köpeskillingen eller den eljest ererhållna
valutan för skogen, som hållna valutan för skogen, som vid
vid eu proportionell fördelning be- en proportionell fördelning belöper
löper å det för ägaren gällande in- å det för ägaren gällande ingående
gående virkesförrådet (varigenom virkesförrådet (varigenom beskattbeskattningen
kommer att avse alle- ningen kommer att avse allenast skönast
skogens tillväxt, i kubikmassa gens tillväxt, i kubikmassa räknat,
räknat, utöver det för honom gäl- utöver det för honom gällande inlande
ingående virkesförrådet); gående virkesförrådet), så beräknat

som i punkt 4 här ovan sägs;

eller ett belopp motsvarande eller ett belopp motsvarande

värdet av det för skogen beräknade värdet av det för skogen beräknade
minsta producerande skogskapita- minsta producerande skogskapitalet;
let;

eH er skogens för ägaren gällan- eller skogens för ägaren gällande
ingångsvärde, så beräknat som i de ingångsvärde, så beräknat som i
punkt 4 bär ovan sägs. punkt 4 här ovan sägs.

Härvid iakttages------ —--valutans belopp.

Är skattskyldig--------vid denna.

Såsom värde--------omloppstid 18.

Exempel:

1) A. inköper — -------- 750 kronor.

Samma skogsmark —-------400 kronor.

2) C. ärver--------skogens försäljning.

Kungi. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

till 25 §.

5. Den omständigheten —- —--— --- — -— — i fråga.

Har skattskyldig--—--— — eller bidraget.

Ränta på statligt bostadslån eller
räntelån skall, till den del räntan
lagts till låneskulden, anses betald
då den debiterats. I den mån ränta
på bostadslån eller annat statligt lån
erlagts med hjälp av räntelån anses
räntan betald då räntelånet betalats
ut.

till 27 S.

Av punkt 2 av anvisningarna till
21 § framgår, att en förvärvsverksamhet,
som utövas vid sidan av
jordbruk, i vissa fall är att anse som
en jordbrukets binäring, eventuellt
som skogsbruk, men i andra fall bör
räknas som särskild rörelse.

1. Av punkt 2 av anvisningarna
till 21 § framgår, att en förvärvsverksamhet,
som utövas vid sidan av
jordbruk, i vissa fall är att anse som
en jordbrukets binäring, eventuellt
som skogsbruk, men i andra fall bör
räknas som särskild rörelse.

2. Tomtrörelse anses föreligga, när
någon bedriver verksamhet som huvudsakligen
avser försäljning av
mark för bebyggelse (byggnadstomt)
från fastighet, som uppenbarligen
förvärvats för att ingå i yrkesmässig
markförsäljning, såsom när fastighet
köpts av ett tomtbolag eller
dylikt eller när förvärvet avsett mark
som enligt fastställd stadsplan eller
byggnadsplan är avsedd för bebyggelse.

I övrigt anses försäljning av byggnadstomt
ingå i tomtrörelse, om den
skattskyldige under tio kalenderår
— frånsett överlåtelse som avses i
35 § 2 mom. andra stycket — avyttrat
minst femton byggnadstomter.
Detsamma gäller om makar under
äktenskapet sålt tillhopa minst femton
byggnadstomter under angivna
tid. Har försäljning av byggnadstomter
skett från olika fastigheter
eller från olika delar av en fastighet,
medräknas vid beräkningen av antalet
tidigare sålda byggnadstomter endast
sådana tomter som med hänsyn
till deras inbördes läge normalt kan
anses ingå i en och samma tomtrörelse.
Vid beräkning av antalet tidi -

Kungl. Maj.ts proposition nr 153 år 1967

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

gare sålda byggnadstomter likställes
med försäljning upplåtelse av mark
i och för bebyggelse, utom då fråga
är om kommuns upplåtelse av tomträtt.
Har fastighet genom köp, byte
eller därmed jämförlig överlåtelse
eller genom gåva överförts till föräldrar,
far- eller morföräldrar, make,
avkomling eller avkomlings make,
till dödsbo, vari den skattskyldige eller
någon av nämnda personer är
delägare, eller till aktiebolag, handelsbolag
eller ekonomisk förening,
vari den skattskyldige ensam eller
tillsammans med sådana personer
på grund av det samlade innehavet
av aktier eller andelar har ett bestämmande
inflytande, anses tomtrörelse
föreligga, om överlåtaren och
den nye ägaren sammanlagt avyttrat
minst femton byggnadstomter. Tomtrörelsen
anses taga sin början i och
med avyttringen av den femtonde
byggnadstomten.

Tomtrörelse föreligger icke, när
företag som har till ändamål att driva
tomtrörelse, byggnadsrörelse eller
handel med fastigheter, avyttrar
byggnadstomt till anställd för att bereda
honom bostad eller avyttrar
byggnadstomt som är avsedd att huvudsakligen
användas av de anställda
för gemensamt ändamål.

Säljes byggnadstomt av någon som
bedriver byggnadsrörelse eller handel
med fastigheter, anses försäljningen
ingå i den övriga verksamheten,
om icke tomtrörelse utgör den
huvudsakliga verksamheten.

Har skattskyldig och hans make,
om de med hänsyn till antalet tomtförsäljningar
enligt andra stycket
anses ha drivit tomtrörelse, icke under
de senaste tio kalenderåren före
taxeringsåret sålt någon byggnadstomt,
anses avyttring av byggnadstomt
som därefter sker ej som tomtrörelse,
om icke byggnadstomten ingår
i fastställd stadsplan eller byggnadsplan
eller avyttringen skett under
sådana förhållanden att tomtrö -

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

relse på nytt anses föreligga enligt
bestämmelserna i första eller andra
stycket. Överlåtelse som avses i 35 §
2 mom. andra stycket verkar icke
avbrytande på uppehåll som nu
nämnts.

Avyttrar skattskyldig återstoden
av lagret i sådan tomtrörelse som avses
i andra stycket, anses vinsten av
denna avyttring — utom den del av
vinsten som belöper på mark inom
fastställd stadsplan eller byggnadsplan
— icke som inkomst av rörelse
utan som realisationsvinst. Som skattepliktig
intäkt av rörelse räknas likväl
belopp, varmed egendomens värde
nedskrivits i rörelsen och som
icke återförts till beskattning tidigare.
Vad som sagts om försäljningsvinstens
beskattning som realisationsvinst
gäller icke, om avyttringen
kan antagas ha skett väsentligen i
syfte att bereda den skattskyldige eller
egendomens förvärvare eller annan,
med vilken någondera är i intressegemenskap,
obehörig skatteförmån.

Frågan om oskiftat dödsbos avyttring
av byggnadstomt är att hänföra
till tomtrörelse eller ej bedömes
på samma sätt som om den avlidne
verkställt avyttringen.

till 28 6.

1. Till intäkt av rörelse hänföras —

Till intäkt av rörelse hänföres--

I enlighet med det anförda skall en
skattskyldig, som driver jordstyckningsrörelse
eller eljest idkar handel
med fastigheter, såsom intäkt av rörelsen
upptaga vad som influtit vid
försäljning av sådan fastighet eller
del därav, oberoende av sättet för
fastighetens förvärvande och tiden
för dess innehavande, varefter frågan
om och i vad mån nettointäkt
uppstått genom försäljningen kommer
att bero på resultatet av rörelsen
i dess helhet under beskattningsåret.
Om en skattskyldig, som utövar
industriell verksamhet, avyttrar
någon för denna verksamhet avsedd

--stadgade grunder.

- — — goodwills natur.

Skattskyldig, som driver tomtrörelse,
byggnadsrörelse eller handel
med fastigheter, skall såsom intäkt
av rörelsen upptaga vad som influtit
vid försäljning av sådan fastighet
eller del därav, oberoende av sättet
för fastighetens förvärvande och tiden
för innehavet, varefter frågan
om och i vad mån nettointäkt uppstått
genom försäljningen kommer
att bero på resultatet av rörelsen i
dess helhet under beskattningsåret.
Därvid iakttages utöver vad som
gäller enligt anvisningarna till 27 §
följande. Om fastighet, som utgör lagertillgång
i tomtrörelse, byggnads -

Kungl. Maj.ts proposition nr 153 år 1967

(Nuvarande lydelse)

fastighet, skall vad av försäljningssumman
belöper å sådana till fastigheten
hörande maskiner och andra
inventarier, vilka icke vid beräkning
av värdeminskningsavdrag hänföras
till byggnad, upptagas såsom intäkt
av rörelse, varemot återstående delen
av försäljningssumman skall
upptagas såsom intäkt av tillfällig
förvärvsverksamhet, därest de i 35 §
angivna förutsättningarna för skattepliktig
realisationsvinst föreligga.

Utskiftar svenskt--

(Föreslagen lydelse)

rörelse eller handel med fastigheter,
förvärvats innan rörelsen påbörjats,
beräknas fastighetens värde vid tiden
för rörelsens påbörjande på samma
sätt som vid beräkning av realisationsvinst
enligt punkterna 1 och
2 av anvisningarna till 36 §. Detta
värde utgör fastighetens uppräknade
ingångsvärde i rörelsen även vid senare
års taxeringar. Om en skattskyldig,
som utövar industriell verksamhet,
avyttrar någon för denna
verksamhet avsedd fastighet, skall
vad av försäljningssumman belöper
å sådana till fastigheten hörande
maskiner och andra inventarier, vilka
icke vid beräkning av värdeminskningsavdrag
hänföras till
byggnad, upptagas såsom intäkt av
rörelse, varemot återstående delen
av försäljningssumman skall upptagas
såsom intäkt av tillfällig förvärvsverksamhet,
i den mån de i

35 § angivna förutsättningarna för
skattepliktig realisationsvinst föreligga.

•— — vid utskiftningen.

till 35 §.

2. Idet —--------dess helhet.

Exempel:

En skattskyldig försäljer nio år
efter förvärvet en jordbruksfastighet
med därå växande skog. Han erhåller
därvid en realisationsvinst d
5 000 kronor. Av denna utgör 25
procent eller 1 250 kronor skattepliktig
realisationsvinst. Om den å skogen
belöpande delen av köpeskillingen
i stället upptages såsom intäkt av
skogsbruk, skulle för den skattskyldige
efter åtnjutande av bl. a. avdrag,
som avses i 22 § 1 mom. tredje
stycket, uppkomma en behållen intäkt
av skogsbruk å 4 000 kronor.
Under sådana förhållanden skall den
skattskyldige uppgiva 1250 kronor
såsom skattepliktig realisationsvinst
och 2 750 kronor såsom intäkt av
jordbruksfastighet.

Exempel:

En skattskyldig försäljer nio år
efter förvärvet en jordbruksfastighet
med därå växande skog. Därvid uppkommer
en realisationsvinst, som enligt
de i punkterna 1 och 2 av anvisningarna
till 36 § angivna grunderna
uPP9år till 5 000 kronor. Av denna
utgör 75 procent eller 3 750 kronor
skattepliktig realisationsvinst. Om
den å skogen belöpande delen av
köpeskillingen i stället upptages såsom
intäkt av skogsbruk, skulle för
den skattskyldige efter åtnjutande
av bl. a. aA''drag, som avses i 22 § 1
mom. tredje stycket, uppkomma en
behållen intäkt av skogsbruk å 4 000
kronor. Under sådana förhållanden
skall den skattskyldige uppgiva 3 750
kronor såsom skattepliktig realisationsvinst
och 250 kronor såsom intäkt
av jordbruksfastighet.

Kungl. Maj. ts proposition nr 153 år 1967

(Nuvarande lydelse)

Om den behållna intäkten av
skogsbruk i stället uppgått till 6 000
kronor, skulle den skattskyldige i
det angivna exemplet uppgiva 1 250
kronor såsom skattepliktig realisationsvinst
och 3 750 kronor såsom intäkt
av skogsbruk.

4. Lika med avyttring av fast
egendom skall anses upplåtelse av
nyttjanderätt eller servitutsrätt till
fastighet för obegränsad tid mot engångsersättning,
vilken därvid är
att betrakta som köpeskilling (jfr
punkt 5 andra meningen av anvisningarna
till 21 §). Avyttringen skall
i sådant fall anses hava omfattat så
stor del av fastigheten som ersättningsbeloppet
utgör av fastighetens
heta värde vid tiden för upplåtelsen.
Därest förutsättningar därför i övrigt
föreligga skall alltså i dylikt fall
skattepliktig realisationsvinst respektive
avdragsgill realisationsförlust
anses hava uppkommit.

till

1. Vid beräkning av realisationsvinst
upptages såsom intäkt vad som
erhållits för den avyttrade egendomen.
Avdrag får ske för alla omkostnader
för förvärvet och avyttringen,
således för erlagd köpeskilling, för
vad som nedlagts på förbättring av
egendomen, för inköps- och försäljningsprovision,
för stämpelkostnader
in. in. Hit räknas jämväl kostnad,
som under tid, då intäkt av avyttrad
annan fastighet eller i förekommande
fall del därav beräknats enligt
24 § 2 eller 3 mom. nedlagts på reparation
och underhåll av fastigheten
eller fastighetsdelen, i den mån
den avyttrade egendomen på grund
därav vid avyttringen befunnit sig
i bättre skick än vid förvärvet. Har
den skattskyldige tidigare fått åtnjuta
avdrag för värdeminskning av
den avyttrade egendomen eller dyl.,
skall å andra sidan, i den mån ej vad
som vid avyttringen återbekommits
av de avskrivna beloppen inräknas i

(Föreslagen lydelse)

Om den behållna intäkten av
skogsbruk i stället uppgått till 6 000
kronor, skulle den skattskyldige i
det angivna exemplet uppgiva 3 750
kronor såsom skattepliktig realisationsvinst
och 1250 kronor såsom
intäkt av skogsbruk.

4. Lika med avyttring av fastighet
anses marköverföring enligt 8 kap.
4 a § eller 13 kap. 2 b § lagen den 18
juni 1926 (nr 326) om delning av
jord å landet. Upplåtelse av nyttjanderätt
eller servitutsrätt till fastighet
för obegränsad tid mot engångsersättning
anses som avyttring av fastighet
när upplåtelsen framstår som
ett fullständigt ianspråklagande av
mark, t. ex. upplåtelse av mark till
väg. I övriga fall anses upplåtelsen
som avyttring av lös egendom. Engångsersättningen
är att betrakta
som köpeskilling (jfr punkt 5 andra
meningen av anvisningarna till 21 §).

36 §.

1. Vid beräkning av realisationsvinst
upptages, utom i fall som avses
i 35 § 3 mom. andra stycket, såsom
intäkt vad som erhållits för den
avyttrade egendomen. Avdrag får —
med iakttagande dock av de särskilda
föreskrifter som enligt punkt 2
nedan gäller beträffande fastighet —
ske för alla omkostnader för förvärvet
och avyttringen, således för erlagd
köpeskilling, för vad som nedlagts
på förbättring av egendomen,
för inköps- och försäljningsprovision,
för stämpelkostnader m. m. Hit
räknas jämväl kostnad, som under
tid, då intäkt av avyttrad annan fastighet
eller i förekommande fall del
därav beräknats enligt 24 § 2 eller 3
mom. nedlagts på reparation och underhåll
av fastigheten eller fastighetsdelen,
i den mån den avyttrade
egendomen på grund därav vid avyttringen
befunnit sig i bättre skick än
vid förvärvet. Har den skattskyldige
tidigare fått åtnjuta avdrag för vär -

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

(Nuvarande lydelse)

intäkt av rörelse, onikostnadsbeloppet
minskas med detta avdrag, därvid
stadgandet i 29 § 1 mom. andra
stycket angående i beskattningsavseende
åtnjutet värdeminskningsavdrag
skall äga motsvarande tillämpning.
Vidare får vid vinstberäkningen
den skattskyldige åtnjuta avdrag
för under beskattningsåret utbetalda
förvaltningskostnader och räntor,
därest dessa ej böra hänföras
till annan förvärvskälla.

2. För att förlust å icke yrkesmässig
avyttring av fast eller lös egendom
skall få avdragas erfordras, att
förlusten under beskattningsåret
uppkommit genom avyttring av fast
eller lös egendom, som förvärvats genom
köp, byte eller därmed jämförligt
fång och varit i säljarens ägo,
om det är fastighet, under mindre
än tio år och eljest under mindre än
fem år, eller, i fråga om strömfall
eller rättighet till vattenkraft, under
mindre än femton år. Realisations -

(Föreslagen lydelse)

deminskning av skog eller annan naturtillgång
på avyttrad fastighet,
skall å andra sidan omkostnadsbeloppet
minskas med sådant avdrag.
På samma sätt minskas omkostnadsbeloppet
med avdrag som för tidigare
beskattningsår åtnjutits för värdeminskning
av byggnad och sådana
inventarier vilkas värde inräknas i
fastighetens taxerade byggnadsvärde,
dock icke för år då åtnjutet avdrag
understigit 3 000 kronor. I intet
fall skall dock omkostnadsbelopp
minskas med avdrag för värdeminskning
som åtnjutits för år före år
1914. Beräknas anskaffningskostnad
för fastighet enligt punkt 2 första
eller andra stycket på grundval av
visst års taxeringsvärde minskas omkostnadsbeloppet
endast med värdeminsknings
av drag för skog, byggnader
m. m. som åtnjutits från och med
nämnda år. Har den skattskyldige tidigare
åtnjutit avdrag för värdeminskning
eller dylikt av lös egendom,
minskas omkostnadsbeloppet
med sådant avdrag, i den mån vid avyttringen
återvunna avskrivningar
icke skola upptagas som intäkt av rörelse.
Vad som förstås med i beskattningsavseende
åtnjutet värdeminskningsavdrag
framgår au 29 § 1 mom.
andra stycket. Vidare får vid vinstberäkningen
den skattskyldige åtnjuta
avdrag för under beskattningsåret
utbetalda förvaltningskostnader
och räntor, därest dessa ej böra hänföras
till annan förvärvskälla.

2. Har fastighet vid avyttringen
innehafts mer än tjugo år får den
skattskyldige vid vinstberäkningen,
i stället för köpeskillingen vid förvärvet,
avdraga ett belopp motsvarande
150 procent av det taxeringsvärde
som gällde för fastigheten tjugo
år före avyttringen. Har fastigheten
förvärvats år 1914 eller tidigare
får den skattskyldige även välja att
som ingångsvärde för fastigheten
räkna 150 procent av fastighetens
taxeringsvärde för år 1914. Fanns

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 106/

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen Ig delse)

förlust beräknas efter samma regler,
som gälla för beräkning av realisationsvinst.

Har den avyttrade egendomen innehafts
under sådan tid, att därest
vinst uppstått vid avyttringen, vinsten
jämlikt 35 § skolat allenast till
viss del hava räknats till skattepliktig
realisationsvinst, må avdrag åtnjutas
endast för däremot svarande
del av förlusten.

Avdrag må i intet fall ske för realisationsförlust,
som uppkommit då
egendom avyttrats eller då upplåtelse
av nyttjanderätt eller servitutsrätt
till fastighet skett under sådana
förhållanden, att därest vinst i
stället uppstått, denna enligt bestämmelserna
i 35 § i mom. icke
skulle hava utgjort skattepliktig realisationsvinst.

Avdrag är icke i något fall medgivet
för utgifter för inköp av lottsedlar
eller för andra liknande insatser
i lotteri.

taxeringsvärde ej åsatt tjugo år före
avyttringen eller för år 1914-, får
motsvarande värde uppskattas med
ledning av taxeringsvärdet för fastighet,
i vilken den avyttrade egendomen
ingått, eller närmast därefter
åsatta taxeringsvärde.

Har avyttrad fastighet förvärvats
genom arv eller testamente eller genom
bodelning i anledning av makes
död, får den skattskyldige, i stället
för köpeskilling eller motsvarande
vederlag för fastigheten vid närmast
föregående köp, byte eller därmed
jämförliga fång eller i stället för
ett med stöd av föregående stycke
framräknat värde, avdraga 150 procent
av fastighetens taxeringsvärde
året före det år då dödsfallet inträffade
eller motsvarande i arvsskattehänseende
gällande värde, förutsatt
att dödsfallet ägt rum efter år 1914.
Fanns sådant taxeringsvärde ej åsatt
får motsvarande värde uppskattas
på sätt som angives i första stycket
sista meningen.

Det för fastigheten gällande ingångsvärdet
— antingen detta utgör
köpeskillingen vid förvärvet, taxeringsvärdet
tjugo år före avyttringen,
taxeringsvärdet för år 1914 eller
taxeringsvärdet året före dödsfallet
eller motsvarande värde — liksom
de förbättrings- eller därmed jämförliga
reparations- och underhållskostnader,
för vilka avdrag får ske, skola
omräknas till de belopp vartill de
skulle ha uppgått efter det allmänna
prisläget under det år då avyttringen
skedde.

Omräkningen sker med ledning av
en indexserie, grundad på konsumentprisindex
och levnadskostnads index,

med år 1914 som basår. Om
ingångsvärdet avser år före år 1914
sker omräkningen som om fastigheten
förvärvats år 1914. Riksskattenämnden
fastställer årligen omräkningstalen.

Har avyttring av fastighet omfattat
byggnad, som i huvudsak är av -

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

sedd att användas för bostadsändamål,
avdrages ytterligare ett belopp
av 3 000 kronor för varje påbörjat
kalenderår före taxeringsåret som
bostadsbyggnaden under innehavstiden
funnits på fastigheten, dock icke
för tidigare år än år 1914. Finnes på
fastigheten mer än en bostadsbyggnad
beräknas nu avsett avdrag endast
för fastighetens huvudbyggnad.
Sker vinstberäkningen med utgångspunkt
från taxeringsvärdet tjugo år
före avyttringen enligt första stycket
ovan eller från taxeringsvärdet året
före dödsfallet enligt andra stycket
ovan eller motsvarande värden, får
avdrag enligt detta stycke ej ske för
tidigare år än tjugo år före avyttringen
eller året före dödsfallet.

Förbättringskostnad eller därmed
jämförlig reparations- och underhållskostnad,
som den skattskyldige
haft för den avyttrade fastigheten
under innehavstiden, inräknas i de
avdragsgilla omkostnaderna enligt
punkt 1 ovan endast för år då de
nedlagda kostnaderna uppgått till
minst 3 000 kronor. Avdrag för förbättringskostnad
får icke i något fall
tillgodoräknas för tid före år 1914.
Sker vinstberäkningen med utgångspunkt
från taxeringsvärdet tjugo år
före avyttringen enligt första stycket
ovan eller från taxeringsvärdet året
före dödsfallet enligt andra stycket
ovan eller motsvarande värden, får
avdrag ej ske för förbättringskostnad
som uppkommit tidigare än
tjugo år före avyttringen eller tidigare
än året före dödsfallet.

Kostnad för förbättringsarbete eller
därmed jämförligt reparationsoch
underhållsarbete, för vilket ersättning
på grund av skadeförsäkring
utgått, beaktas icke vid beräkning
av realisationsvinst i vidare mån än
kostnaden överstigit ersättningen.
Har ersättning på grund av skadeförsäkring
uppburits med större belopp
än det som gått åt för skadans
avhjälpande gäller följande. Fastig -

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

3. I punkt 6 av anvisningarna till
18 § angives vad som beträffande
icke yrkesmässig avyttring av fast
eller lös egendom ävensom deltagande
i lotteri utgör en särskild förvärvskälla.
Avdrag enligt punkt 2
här ovan för realisationsförlust får
göras från realisationsvinst eller lotterivinst,
som uppkommit i samma
förvärvskälla som realisationsförlusten.
Av 46 § 1 mom. framgår,
att, om härvid underskott uppstår,
detta icke får avdragas från inkomst
av annan förvärvskälla.

hetens ingångsvärde, uppräknat enligt
tredje och femte styckena till
tiden för skadetillfället, minskas
med skillnaden mellan ersättningen
och kostnaden för skadans avhjälpande.
För tid efter skadetillfället
ligger återstoden av det uppräknade
ingångsvärdet till grund för uppräkning
enligt tredje stycket.

3. Förlust genom icke yrkesmässig
avyttring (realisationsförlust)
får avdragas vid inkomstberäkningen
i enlighet med punkt 4 nedan.
Realisationsförlust skall beräknas på
samma sätt som realisationsvinst enligt
punkterna 1 och 2. Vid förlustberäkningen
får dock fastighets ingångsvärde
icke beräknas på grundval
av taxeringsvärde enligt punkt 2
första eller andra stycket. Ej heller
får omräkning göras enligt punkt 2
tredje stycket eller tillägg enligt
punkt 2 femte stycket. Har den med
förlust avyttrade egendomen innehafts
under sådan tid att, om vinst i
stället uppstått vid avyttringen, endast
del av vinsten skulle ha räknats
till skattepliktig realisationsvinst,
medgives avdrag endast för motsvarande
del av förlasten. I fall då motsvarande
realisationsvinst skulle ha
beräknats med tillämpning av 35 §
3 mom. andra stycket får dock ingen
del av förlusten avdragas.

4. I punkt 6 av anvisningarna
till 18 § angives vad som beträffande
icke yrkesmässig avyttring av
egendom ävensom deltagande i lotteri
utgör en särskild förvärvskälla.
Avdrag enligt punkt 3 här ovan för
realisationsförlust får göras från realisationsvinst
eller lotterivinst, som
under samma beskattningsår uppkommit
i samma förvärvskälla som
realisationsförlusten. Avdrag för realisationsförlust
vid avyttring av fastighet
får dock utnyttjas även genom
avdrag från realisationsvinst under
senare beskattningsår än det varunder
förlusten uppkommit, dock senast
under det beskattningsår för

Kungl. Maj. ts proposition nr 153 år 1967

(Nuvarande lydelse)

4. Därest sådan organisation, varom
förmäles i punkt 13 av anvisningarna
till 29 §, bedrivit verksamhet
av det slag, som i nämnda anvisningspunkt
avses, och intäkten
därav är hänförlig till intäkt av
tillfällig förvärvsverksamhet, må
från bruttointäkten av verksamheten
avdrag njutas enligt de i samma
anvisningspunkt angivna grunder.

(Föreslagen lydelse)

vilket taxering sker sjätte kalenderåret
efter det då taxering för förluståret
ägt rum.

5. Avdrag är icke i något fall medgivet
för utgifter för inköp av lottsedlar
eller för andra liknande insatser
i lotteri.

6. Därest sådan organisation, varom
förmäles i punkt 13 av anvisningarna
till 29 §, bedrivit verksamhet
av det slag, som i nämnda
anvisningspunkt avses, och intäkten
därav är hänförlig till intäkt av
tillfällig förvärvsverksamhet, må
från bruttointäkten av verksamheten
avdrag njutas enligt de i samma
anvisningspunkt angivna grunder.

1. Denna lag träder i kraft den 1 januari 1968 och tillämpas första gången
vid 1969 års taxering.

2. Äldre bestämmelser gäller fortfarande i fråga om avyttring av fastighet
som ägt rum under år 1967 eller tidigare år.

3. Äldre bestämmelser gäller även i fråga om expropriation eller liknande
förfarande om talan i expropriationsmålet väckts före den 1 januari 1968
eller om den exproprierande tagit egendomen i besittning före nämnda dag.

4. Den som före de nya bestämmelsernas ikraftträdande bedrivit sådan
verksamhet som enligt de äldre bestämmelserna varit hänförlig till jordstyckningsrörelse
får, om han efter de nya bestämmelsernas ikraftträdande
som ett led i samma verksamhet avyttrar fastighet i tomtrörelse, som ingångsvärde
(anskaffningskostnad) för de fastigheter som finns kvar i rörelsen
vid tidpunkten för ikraftträdandet räkna fastigheternas taxeringsmässiga
restvärde vid utgången av det beskattningsår som ligger till grund för
1968 års taxering.

5. Den som före de nya bestämmelsernas ikraftträdande bedrivit sådan
verksamhet, som enligt de äldre bestämmelserna varit hänförlig till jordstyckningsrörelse,
och som efter de nya bestämmelsernas ikraftträdande
verkställer sådan avyttring av fastighet, som icke är att hänföra till tomtrörelse
enligt de nya bestämmelserna men som enligt de äldre bestämmelserna
kan anses innebära en fortsättning av den tidigare bedrivna rörelsen,
får efter eget val avyttringen behandlad antingen enligt de äldre bestämmelserna
eller enligt de nya bestämmelserna.

6. Har skattskyldig förvärvat fastighet enligt 7 § förordningen den 21 maj
1954 (nr 264) om skatt på fonderade vinstmedel (fondskatt), skall fastigheten
vid tillämpning av de bestämmelser om realisationsvinstbeskattning
som gäller från och med den 1 januari 1968 anses ha anskaffats till det vid
förvärvet från företaget bestämda beloppet men vid tidpunkten för företagets
förvärv av fastigheten.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Förslag

till

Förordning

om ändring i taxeringsförordningen den 23 november 1956 (nr 623)

Härigenom förordnas, att 3 och 4 §§, 11 § 1 mom., 12 § 1 mom., 34 §
2 inom., 42 § 1 mom., 57 § 1 mom. samt 134 § taxeringsförordningen den 23
november 19561 skall erhålla ändrad lydelse på sätt nedan anges samt att
efter 25 a § samma förordning skall införas en ny paragraf, 25 b §, av nedan
angiven lydelse.

(Nuvarande lydelse)

Där ej annat angives eller av sammanhanget
framgår, förstås i denna
förordning med l ä n jämväl Stockholms
stad, med länsstyrelse
jämväl överståthållarämbetet samt
med lan d s k a mr er ar e jämväl
skattedirektören hos överståthållarämbetet.
Med vederbörande länsstyrelse
avses, såvitt angår den mellankommunala
prövningsnämnden,
överståthållarämbetet.

Med förste —--

(Föreslagen lydelse)

§•

För Stockholms län gäller bestämmelse
i denna förordning om
landskamrerare landskamreraren
vid prövningsnämndsavdelningen
och bestämmelse om
förste taxeringsinten d

ent taxeringsdirektören, om annat
icke angives. Taxeringsdirektören
äger uppdraga åt förste taxering
sintendent, som icke är chef för
kontor, att fullgöra uppgift som ankommer
på honom enligt denna förordning.
Med vederbörande länsstyrelse
avses, såvitt angår den mellankommunala
prövningsnämnden,
länsstyrelsen i Stockholms län.
e göromål.

4 §•

I län —--särskilda taxeringsdistrikt.

Lokalt taxeringsdistrikt--— lokalt taxeringsdistrikt.

För varje — —--— paragraf sägs.

I fögderi----— invecklad beskaffenhet.

I län-----—och familjestiftelser.

En taxeringsnämnd i Stockholm
förordnas årligen av överståthållarämbetet
att, utöver nämnden eljest
tillkommande göromål, såsom en för
riket gemensam taxeringsnämnd
(den gemensamma taxe -

En taxeringsnämnd i Stockholms
län förordnas årligen av länsstyrelsen
att, utöver nämnden eljest tillkommande
göromål, såsom en för riket
gemensam taxeringsnämnd
(den gemensamma taxe -

1 Senaste lydelse av 3 §, 34 § 2 mom. och 57 § 1 mom. se 1665:753 samt av 4 § se 1967:
199.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

(Nuvarande lydelse)

ringsnämnden) verkställa dels
taxering till statlig inkomstskatt och
statlig förmögenhetsskatt av skattskyldiga,
som sakna hemortskommun
i riket, ävensom av sådana i
17 § förordningen om statlig inkomstskatt
och 17 § förordningen
om statlig förmögenhetsskatt omförmälda
skattskyldiga, som jämlikt 20
och 39 §§ folkbokföringsförordningen
skola mantalsskrivas i Storkyrkoförsamlingen
i Stockholm, dels ock
taxering till kommunal inkomstskatt,
som skall ske för gemensamt kommunalt
ändamål.

Taxering som---särskilt taxei

(Föreslagen lydelse)

ringsnämnden) verkställa dels
taxering till statlig inkomstskatt och
statlig förmögenhetsskatt av skattskyldiga,
som sakna hemortskommun
i riket, ävensom av sådana i
17 § förordningen om statlig inkomstskatt
och 17 § förordningen
om statlig förmögenhetsskatt omförmälda
skattskyldiga, som jämlikt
20 och 39 §§ folkbokföringsförordningen
skola mantalsskrivas i Storkyrkoförsamlingen
i Stockholm, dels
ock taxering till kommunal inkomstskatt,
som skall ske för gemensamt
kommunalt ändamål,
lgsdistrikt.

11 §•

1 m o m. Varje län---ett prövning sdistrikt.

För varje—------en prövningsnämnd.

Efter framställning av länsstyrel -

sen må Kungl. Maj:t medgiva, att
prövningsnämnd sammanträder å
två avdelningar. Då fråga är om beslut
av principiell innebörd, så ock
eljest, då särskilda skäl därtill föranleda,
må nämnden i dess helhet företaga
mål eller ärende till avgörande.

I Stockholms län sammanträder
prövningsnämnden på fem avdelningar.
Kungl. Maj :t må efter framställning
av länsstyrelse i annat län
medgiva, att prövningsnämnden i länet
sammanträder på två avdelningar.
Då fråga är om beslut av principiell
innebörd, så ock eljest, då särskilda
skäl därtill föranleda, må
nämnden i dess helhet företaga mål
eller ärende till avgörande.

12 §.

1 in o m. I länen är landskamre- 1 m o nr. I länen är landskamreraren
prövningsnämndens ordföran- raren prövningsnämndens ordförande.
de. I Stockholms län förordnar läns styrelsen

förste länsassessor vid
prövningsnämndsavdelningen att
vara ordförande på avdelning inom
prövningsnämnden.

Prövningsnämnd i-----fyra år.

För den-----hos nämnden.

I länen-----inom prövningsdistriktet.

Av ledamöter-----i taxeringsnämnd.

25 b §.

Har den skattskyldige under beskattningsåret
avyttrat fastighet,
skall han vid självdeklarationen fo -

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

ga erforderlig utredning på fastställt
formulär för beräkning av
skattepliktig realisationsvinst. Detsamma
gäller, om skattskyldig under
beskattningsåret överfört eller
upplåtit egendom under sådana förhållanden
att överföringen eller upplåtelsen
enligt 35 § 2 mom. sista
stycket eller punkt 4 sista stycket
av anvisningarna till 35 § kommunalskattelagen
är i fråga om realisationsvinst
jämställd med fastighet.

34 §.

2 mom. På ansökan — -— — vara avlämnad.

Ansökan som i första stycket avses
göres hos förste taxeringsintendenten
i det län, där sökanden är
skattskyldig till statlig inkomstskatt
eller statlig förmögenhetsskatt. Föreligger
ej sådan skattskyldighet för
sökanden, göres ansökningen hos
förste taxeringsintendenten i det län,
där självdeklarationen skall avlämnas.
I Stockholm göres ansökningen
hos taxeringsintendenten å vederbörande
taxeringskontor.

Mot taxeringsintendentens---

Ansökan som i första stycket avses
göres hos förste taxeringsintendenten
i det län, där sökanden är
skattskyldig till statlig inkomstskatt
eller statlig förmögenhetsskatt. Föreligger
ej sådan skattskyldighet för
sökanden, göres ansökningen hos
förste taxeringsintendenten i det län,
där självdeklarationen skall avlämnas.
I Stockholms län göres ansökningen
hos förste taxeringsintendenten
å vederbörande taxeringskontor.
--ej föras.

42 §.

1 mom. Har medlem av bostadsförening
eller delägare i bostadsaktiebolag
under hela eller
större delen av beskattningsåret helt
eller till övervägande del till annan
upplåtit honom i nämnda egenskap
tillkommande lägenhet, skall till
ledning för medlemmens eller delägarens
taxering varje år av föreningen
eller bolaget lämnas uppgift
om beloppet av medlemmens
eller delägarens inbetalningar till
föreningen eller bolaget och huru
mycket därav som utgör kapitaltillskott
ävensom angående värdet av
medlemmens eller delägarens andel
i föreningens eller bolagets behållna
förmögenhet. Omförmälda uppgift
skall utan anmaning avlämnas se -

1 mom. Har medlem av bostadsförening
eller delägare i bostadsaktiebolag
under hela eller
större delen av beskattningsåret helt
eller till övervägande del till annan
upplåtit honom i nämnda egenskap
tillkommande lägenhet, skall till
ledning för medlemmens eller delägarens
taxering varje år av föreningen
eller bolaget lämnas uppgift
om beloppet av medlemmens
eller delägarens inbetalningar till
föreningen eller bolaget och huru
mycket därav som utgör kapitaltillskott
ävensom angående värdet av
medlemmens eller delägarens andel
i föreningens eller bolagets behållna
förmögenhet. Motsvarande gäller beträffande
sådan ekonomisk förening

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

(Nuvarande lydelse)

nast den 15 februari under taxeringsåret
i den ordning, som gäller
för avlämnande av självdeklaration.

Uppgiften skall---fastställt

(Föreslagen lydelse)

eller sådant aktiebolag som enligt
punkt 3 av anvisningarna till 25 §
kommunalskattelagen likställes med
bostadsförening och bostadsaktiebolag
vid inkomstbeskattningen. Omförmälda
uppgift skall utan anmaning
avlämnas senast den 15 februari
under taxeringsåret i den ordning,
som gäller för avlämnande av
sj älvdeklaration,
formulär.

1 mom. Beslut om taxeringsrevision
meddelas av förste taxeringsintendenten,
dock att i Stockholm
denne må uppdraga åt revisionsintendenten
att meddela beslut som nu
sagts.

Finner förste--------

Taxeringsrevision skall----a

§•

1 mom. Beslut om taxeringsrevision
meddelas av förste taxeringsintendenten.
I Stockholms län får
uppdragas åt förste revisionsintendenten
att meddela beslut som nu
sagts,
det länet,
v länsstyrelsen.

134 §''

Fastighetsprövningsnämnd i---om fastighetsvärdering.

Enligt samma —------för dem.

Prövningsnämnden i Stockholm är
tillika fastighetsprövningsnämnd i
staden.

Vad i---gälla fastighetsprövningsnämnd.

Ordföranden i--— fastighetsprövningsnämndens ordförande.

Fastighetsprövningsnämnd biträdes---omförmälda kansliet.

Denna förordning träder i kraft den 1 januari 1969 såvitt avser 25 b 8 och
i övrigt den 1 januari 1968.

Uppdrag för ledamot och suppleant i prövningsnämnderna i Stockholms
stad och Stockholms län skall upphöra vid utgången av år 1967. Uppdrag
att vara ledamot eller suppleant i den nya prövningsnämnden i Stockholms
lan skall första gången avse tiden till och med den 30 juni 1969.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Förslag

till

Förordning

om ändring i uppbördsför ordningen den 5 juni 1953 (nr 272)

Härigenom förordnas, att till 48 § uppbördsförordningen den 5 juni 1953
skall fogas ett nytt moment, betecknat 4 mom., av nedan angiven lydelse.

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

48 §.

4 m o m. Skattskyldig, som avyttrat
fastighet eller rörelse eller del
av sådan tillgång mot betalning under
minst tre år, kan, om till följd
härav hans till statlig inkomstskatt
taxerade inkomst blivit mer än dubbelt
så stor som medeltalet av hans
motsvarande taxerade inkomster för
närmast föregående tre beskattningsår,
efter ansökan beviljas anstånd
av lokal skattemyndighet med
erläggande av kvarstående skatt för
det taxeringsår, då försäljningen
tagits till beskattning. Anstånd får
avse högst två tredjedelar av den
kvarstående skatten. Det belopp, för
vilket anstånd medges, skall erläggas
med halva beloppet före utgången
av april månad under ettvart av
de två år, som följer närmast efter
det år, då den kvarstående skatten
enligt debiteringen skolat erläggas.

Har avyttringen föranlett debitering
av tillkommande skatt, får anstånd
medges efter motsvarande
grunder.

(Se vidare anvisningarna.)

Denna förordning träder i kraft den 1 januari 1969 och tillämpas första
gången med avseende på kvarstående och tillkommande skatt med anledning
av 1969 års taxering.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Förslag

till

Förordning

om ändrad lydelse av 3 § 4 mom. förordningen den 30 november 1951
(nr 763) angående beräkning av statlig inkomstskatt
för ackumulerad inkomst

Härigenom förordnas, att 3 § 4 mom. förordningen den 30 november
1951 angående beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad inkomst1
skall erhålla ändrad lydelse på sätt nedan anges.

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

4 mom. I fråga om inkomst av
tillfällig förvärvsverksamhet
gälla förordningens bestämmelser,
såvitt avser realisationsvinst,
endast intäkt genom vinst, beräknad
enligt 35 §2 mom. fjärde
stycket kommunalskattelagen, vid
avyttring av aktie eller andel i bolag
vars aktier eller andelar vid tiden
för avyttringen ägdes eller innehades
på sätt som anges i 54 § tredje
stycket nämnda lag.

(Se vidare anvisningarna.)

§■

4 mom. I fråga om inkomst av
tillfällig förvärvsverksamhet
gälla förordningens bestämmelser,
såvitt avser realisationsvinst,
endast intäkt genom vinst, beräknad
enligt 35 §3 mom. andra
stycket kommunalskattelagen, vid
avyttring av aktie eller andel i bolag
vars aktier eller andelar vid tiden
för avyttringen ägdes eller innehades
på sätt som anges i 54 § tredje
stycket nämnda lag samt sådan
vinst vid avyttring av fastighet som
till mer än hälften utgöres av återvunna
avdrag för värdeminskning av
den avyttrade fastigheten.

(Se vidare anvisningarna.)

Denna förordning träder i kraft den 1 januari 1968. Förordningen äger
icke tillämpning beträffande realisationsvinst som uppkommit under tidigare
beskattningsår än det för vilket taxering i första instans verkställes år
1969.

1 Senaste lydelse av 3 § 4 mom. se 1966:216.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Förslag

till

Förordning

om avdrag vid inkomsttaxeringen för avsättning till fond för
återanskaffning av fastighet

Härigenom förordnas som följer.

1 §•

Rörelseidkare som avyttrar fastighet får vid beräkning av nettointäkt av
rörelsen enligt kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr 370) och
förordningen den 26 juli 1947 (nr 576) om statlig inkomstskatt avdrag för
belopp som avsättes till fond för återanskaffning av fastighet.

2 §•

Avdrag erhålles endast om den avyttrade fastigheten använts i rörelsen
och den skattskyldige bär för avsikt att anskaffa annan fastighet för användning
i rörelse.

Avdrag får, om ej annat följer av 4 § andra eller tredje stycket, för ett
beskattningsår icke överstiga dubbla det belopp för vilket garanti ställts
enligt 3 §. Avdraget får ej heller överstiga beloppet av den vid taxering till
statlig inkomstskatt skattepliktiga realisationsvinst som uppkommit genom
avyttringen och som belöper på den i rörelsen använda delen av fastigheten.

3 §•

Som förutsättning för avdrag gäller, om ej annat följer av 4 § andra eller
tredje stycket, att den skattskyldige till länsstyrelsen i det län, där han
taxeras till statlig inkomstskatt, överlämnat en av svensk bank eller, efter
länsstyrelsens medgivande, annan svensk kreditinrättning utfärdad garantiförbindelse
i vilken kreditinrättningen förklarat sig intill angivet belopp
svara för den kvarstående eller tillkommande skatt som den skattskyldige
kan ha att erlägga för beskattningsår under vilket fondmedel, som icke tagits
i anspråk för sitt ändamål, återföres till beskattning. I fråga om handels-
eller kommanditbolag skall garantiförbindelsen avse den kvarstående
eller tillkommande skatt som alla delägare i bolaget kan ha att erlägga för
sådant beskattningsår. Förbindelsen överlämnas i sådant fall till länsstyrelsen
i det län dkr någon delägare i bolaget taxeras till statlig inkomstskatt.

Länsstyrelsen utfärdar intyg om överlämnad garantiförbindelse. Den
skattskyldige skall foga intyget vid sin självdeklaration för det beskattningsår,
för vilket avdrag yrkas.

Garantiförbindelse skall gälla till utgången av andra taxeringsåret efter
det beskattningsår då avsatta medel senast skall tagas i anspråk. Förbindelsen
skall vara utfärdad enligt formulär som riksskattenämnden fastställer.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

4 §.

Avsatta medel får tagas i anspråk för avskrivning av byggnad som anskaffats
under beskattningsåret av den skattskyldige och är avsedd för användning
i hans rörelse. Till byggnaden räknas icke sådana fasta maskiner
och andra till byggnaden hörande inventarier, som skall åsättas särskilt maskinvärde
vid fastighetstaxering.

Har den^ skattskyldige avyttrat och anskaffat fastighet under samma beskattningsår,
får medel som kunnat avsättas till återanskaffningsfond i
första hand tagas i anspråk för avskrivning av byggnad som hör till den
nya fastigheten. Därvid anses som om medlen avsatts till återanskaffningsfond
och därefter omedelbart tagits i anspråk för sitt ändamål. Garantiförbindelse
enligt 3 § fordras icke i sådant fall.

Har den skattskyldige anskaffat fastighet efter utgången av det beskattningsår
då han avyttrat sådan fastighet men före den 1 april taxeringsåret,
och ger omständigheterna skälig anledning antaga att fonden kommer
att tagas i anspråk för sitt ändamål, kan länsstyrelsen medge, att garanti
icke ställes eller ställes för belopp motsvarande skälig del av anskaffningskostnaden.

5 §-

Har svenskt aktiebolag i direkt ägo aktier motsvarande mer än nio tiondelar
av aktiekapitalet i ett eller flera svenska aktiebolag, kan Konungen
eller myndighet som Konungen bestämmer, om särskilda skäl föreligger,
medge att återanskaffningsfond hos ett av bolagen vid tillämpningen av
denna förordning helt eller delvis övertages av ett annat av bolagen. Därvid
anses fondens medel avsatta i det övertagande bolagets rörelse det år då
det överlåtande bolaget avsatte medlen.

6 §.

Vid taxering för beskattningsår, då avsatta medel tages i anspråk, medges
icke avdrag för sådan avskrivning som avses i 4 § i den mån avskrivningen
motsvaras av belopp som sålunda tagits i anspråk. Den anskaffade
fastigheten anses dock nedskriven med detta belopp.

7 §•

Medel som avsatts till återanskaffningsfond skall tagas i anspråk enligt
4 § senast under det beskattningsår för vilket taxering sker under tredje
taxeringsåret efter det år då avdrag för avsättningen medgavs. Medel som
ej tagits i anspråk på detta sätt skall tagas upp som skattepliktig intäkt
inom samma tid. Om den skattskyldige har svårighet att taga medlen i anspråk
inom nämnda tid, får Konungen eller myndighet som Konungen bestämmer
förlänga denna tidsfrist med ytterligare högst tre år.

Avsatta medel, som återföres till beskattning, ökas därvid med belopp
motsvarande ränta efter tre procent om året för varje taxeringsår som förflutit
efter det år, då avdrag för avsättningen medgavs, till och med det
taxeringsår då de avsatta medlen återföres till beskattning.

Vid den taxering då avsatta medel återföres till beskattning får varken
nettointäkten eller den till kommunal inkomstskatt uppskattade inkomsten
av rörelsen upptagas till lägre belopp än beloppet av de till beskattning återförda
fondmedlen jämte ränta.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

8 §•

Har skattskyldig tagit avsatta medel i anspråk i annan ordning än enligt
4 § eller har den skattskyldige trätt i likvidation eller skattskyldigt
dödsbo skiftats, återföres de avsatta medlen till beskattning för det beskattningsår,
då medlen togs i anspråk eller beslutet om likvidationen fattades
eller skiftet ägde rum. Till beloppet lägges därvid ränta enligt de grunder
som anges i 7 §. I fall av likvidation eller skifte beräknas dock räntan efter
endast två procent.

Uppgår genom fusion aktiebolag eller förening (dotterföretag) i annat
aktiebolag respektive annan förening (moderföretag) upptages medel, som
dotterföretaget avsatt till återanskaffningsfond, till beskattning hos dotterföretaget
för det beskattningsår, då rättens tillstånd till fusionen registreras,
i den mån fonden icke övertagits enligt tredje stycket. Till beloppet
lägges därvid ränta efter två procent om året enligt de grunder som anges
i 7 §.

Vid fusion som avses i 28 § 3 mom. första eller andra stycket kommunalskattelagen
får moderföretaget vid tillämpning av denna förordning ö^ ertaga
återanskaffningsfonden hos dotterföretaget. Därvid anses som om fondens
medel avsatts hos moderföretaget under det år då dotterföretaget avsätte
medlen.

När medel upptages till beskattning enligt denna paragraf, äger 7 § tredje
stycket motsvarande tillämpning.

9 §-

Vid tillämpning av denna förordning anses tidigare till återanskaffningsfond
avsatta medel ha tagits i anspråk före senare avsatta medel.

10 §.

Har medel återförts till beskattning enligt 7 eller 8 §, skall taxeringsnämnden
lämna annan taxeringsnämnd de underrättelser som fordras för
tillämpning av denna förordning vid taxeringen inom den senare nämnden.

I varje taxeringsdistrikt upprättas förteckning över dem som taxeras till
statlig inkomstskatt där och som under beskattningsåret avsatt medel till
eller övertagit återanskaffningsfond eller tagit avsatta medel i ansprak. I
förteckningen skall anges beloppen av medgivna avdrag, gjorda fondavsättningar
och avlämnade garantiförbindelser enligt 3 § andra stycket. Vidare
skall däri uppges storleken av belopp, som tagits i anspråk enligt 4 s forsta
stycket eller som återförts till beskattning enligt 7 eller 8 §. Förteckningen
sändes till länsstyrelsen sedan taxeringsnämnden avslutat sitt arbete.

11 §•

Länsstyrelsen upprättar förteckning över återanskaffningsfonder enligt
denna förordning. I förteckningen antecknas de uppgifter, som fordras för
taxeringskontrollen, såsom medgivna avdrag, ianspråktagna eller till beskattning
återförda fondmedel och överlämnade garantiförbindelser.

Har avsatta medel tagits i anspråk för sitt ändamål, skall underrättelse
därom av länsstyrelsen tillställas den kreditinrättning som utfardat garantiförbindelse
enligt 3 § andra stycket. Har avsatta medel endast delvis tagits
i anspråk, skall uppgift dessutom lämnas om det garantibelopp som därefter

f ordräs *

Har skattskyldig träffat avtal om uppförande av byggnad, vilken enligt

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967 33

avtalet skall färdigställas inom den tid som enligt 7 § första stycket gäller
för ianspråktagande av avsatta medel, och styrker den skattskyldige att
han efter den avyttring som föranlett fondavsättningen fullgjort förskottseller
dellikvid i enlighet med avtalet, kan länsstyrelsen medge att det belopp
for vilket ställd garanti gäller nedsättes med högst hälften av likviden. Sådant
medgivande får lämnas endast om det med hänsyn till den skattskyldiges
förhållanden skäligen kan antagas att de avsatta medlen kommer att
tagas i anspråk för sitt ändamål. Underrättelse om dylikt medgivande skall
av länsstyrelsen tillställas den kreditinrättning, som utfärdat garantiförbindelsen,
med uppgift om det garantibelopp som därefter fordras.

Har avsatta medel delvis tagits i anspråk för sitt ändamål eller fordras
av annan anledning garantiförbindelse endast för mindre belopp än tidigare
och överlämnas garantiförbindelse för detta belopp, skall den ursprungliga
förbindelsen återställas. Har de avsatta medlen i sin helhet tagits i anspråk
för sitt ändamål, skall garantiförbindelsen återställas. Har den skattskyldige
anskaffat fastighet med byggnad och motsvarar anskaffningskostnaden
för byggnaden lägst beloppet av medel som innestår i fonden, får länsstyrelsen
återställa garantiförbindelsen, även om fonden ännu icke tagits i anspråk
för sitt ändamål. Är anskaffningskostnaden för byggnaden lägre, får
förbindelsen återställas, om den skattskyldige överlämnar ny garantiförbindelse
som lyder på belopp motsvarande lägst hälften av vad som beläknas
innestå i fonden, sedan denna tagits i anspråk för avskrivning på
byggnaden.

Länsstyrelse, till vilken garantiförbindelse överlämnats, skall tillse att förbindelsen
utnyttjas för sitt ändamål. Förbindelsen får dock ej tagas i anspråk
för större belopp än som motsvarar hälften av fondavsättning som
återförts till beskattning. Garantiförbindelse återställes när den inte behövs
längre.

12 §.

Skattskyldig, som gjort avsättning till återanskaffningsfond eller övertagit
sådan fond, skall vid självdeklaration för det beskattningsår, då avsättningen
eller övertagandet ägt rum, och för varje påföljande beskattningsår,
till dess de avsatta medlen avförts ur fonden, foga uppgift enligt
fastställt formulär om de medel som avsatts till fonden, om fondens användning
och avveckling samt om beloppet av garantiförbindelse enligt 3 §
andra stycket.

13 §.

Närmare föreskrifter för tillämpningen av denna förordning meddelas
av Konungen.

Denna förordning träder i kraft dagen efter den, då förordningen enligt
därå meddelad uppgift utkommit från trycket i Svensk författningssamling,
och skall tillämpas första gången vid 1969 års taxering.

2 Bihang till riksdagens protokoll 1967. 1 samt. Nr 153

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Förslag

till

Förordning

angående ändrad lydelse av 3 § och punkt 1 av anvisningarna till 2 §
förordningen den 8 april 1960 (nr 63) om rätt till förlustutjämning
vid taxering för inkomst

Härigenom förordnas, att 3 § och punkt 1 av anvisningarna till 2 § förordningen
den 8 april 1960 om rätt till förlustutjämning vid taxering för
inkomst1 skall erhålla ändrad lydelse på sätt nedan anges.

(Nuvarande lydelse)

Förlustavdrag må------ -

Rätten till förlustavdrag bortfaller,
om den skattskyldige för förluståret
åsatts taxering, vid vilken beskattningsbar
inkomst fastställts.
Vad nu sagts har dock ej avseende
å fall, där fastställandet av den beskattningsbara
inkomsten berott på
att investeringsfond eller särskild
nyanskaffningsfond återförts till beskattning
eller, såvitt fråga är om
taxering till kommunal inkomstskatt,
garantibelopp för fastighet
upptagits såsom skattepliktig inkomst.

Har skattskyldig försatts — — ■—
Har skatt skyl dig eller----

(Föreslagen lydelse)

§•

- -—• — kommunal inkomstskatt.

Rätten till förlustavdrag bortfaller,
om den skattskyldige för förluståret
åsatts taxering, vid vilken beskattningsbar
inkomst fastställts.
Vad nu sagts har dock ej avseende
å fall, där fastställandet av den beskattningsbara
inkomsten berott på
att investeringsfond, särskild nyanskaffningsfond
eller fond för återanskaffning
av fastighet återförts till
beskattning eller, såvitt fråga är om
taxering till kommunal inkomstskatt,
garantibelopp för fastighet
upptagits såsom skattepliktig inkomst.

----eller tidigare.

— -— — ■—■ -— att hänföra.

Anvisningar
till 2

1. Förlust, som---—---

Har investeringsfond eller särskild
nyanskaffningsfond återförts
till beskattning, skall vid beräkning
av den förlust, som berättigar till
förlustavdrag, bortses från det belopp,
som på grund av återföringen
upptagits såsom skattepliktig intäkt,
dock endast i den mån detta

- skogs ingångsvärde.

Har investeringsfond, särskild nyanskaffningsfond
eller fond för återanskaffning
av fastighet återförts till
beskattning, skall vid beräkning av
den förlust, som berättigar till förlustavdrag,
bortses från det belopp,
som på grund av återföringen upptagits
såsom skattepliktig intäkt,

'' Senaste lydelse av 3 § och punkt 1 av anvisningarna till 2 § se 1967:98.

Kungl. Maj :ts proposition nr 153 år 1967

(Nuvarande lydelse)

belopp inrymmes i den för förluståret
fastställda beskattningsbara inkomsten
minskad, i förekommande
fall, med garantibelopp för fastighet.

(Föreslagen lydelse)

dock endast i den mån detta belopp
inrymmes i den för förluståret fastställda
beskattningsbara inkomsten
minskad, i förekommande fall, med
garantibelopp för fastighet.

Denna förordning träder i kraft dagen efter den, då förordningen enligt
därå meddelad uppgift utkommit från trycket i Svensk författningssamling.

Kurigl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Förslag

till

Förordning

angående upphävande av 23 § förordningen den 27 maj 1955 (nr 256)
om investeringsfonder för konjunkturutjamning

Härigenom förordnas, att 23 § förordningen den 27 maj 1955 om investeringsfonder
för konjunkturutjämning skall upphöra att gälla vid utgången
av år 1967. Den upphävda förordningen skall dock fortfarande tillämpas
i fråga om sådan avyttring av fastighet som skett dessförinnan.

Förslag

till

Förordning

angående upphävande av 9 § förordningen den 7 april 1967 (nr 96)
om avdrag vid inkomsttaxeringen för avsättning till särskild
nyanskaffningsfond, m. m.

Härigenom förordnas, att 9 § förordningen den 7 april 1967 om avdrag
vid inkomsttaxeringen för avsättning till särskild nyanskaffningsfond,
in. m. skall upphöra att gälla vid utgången av år 1967. Den upphävda förordningen
skall dock fortfarande tillämpas i fråga om sådan avyttring av
fastighet som skett dessförinnan.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Utdrag av protokollet över finansärenden, hållet inför Hans
Kungl. Höghet Regenten, Hertigen av Halland, i statsrådet
på Stockholms slott den 20 oktober 1967.

Närvarande:

Statsministern Erlander, ministern för utrikes ärendena Nilsson, statsråden
Sträng, Andersson, Lange, Kling, Holmqvist, Aspling, Palme,
Sven-Eric Nilsson, Lundkvist, Gustafsson, Geijer, Odhnoff, Wickman,
Moberg.

Chefen för finansdepartementet, statsrådet Sträng, anmäler efter gemensam
beredning med statsrådets övriga ledamöter fråga om ändrade regler för
beskattning av realisationsvinst på fastigheter, in. m., och anför.

Inledning

Enligt gällande regler inkomstbeskattas vinst vid icke yrkesmässig försäljning
av fastighet endast under särskilda förutsättningar. Beskattningen
beror bl. a. av om säljaren förvärvat fastigheten genom köp, byte eller därmed
jämförligt fång och, om så är fallet, av den tid under vilken han ägt
fastigheten. Genom anknytningen till dessa förutsättningar har man enligt
lagstiftningens ursprungliga motiv avsett att i princip begränsa realisationsvinstbeskattningen
i fråga om bl. a. fast egendom till försäljningar som kan
antas ha skett i spekulationssyfte.

I fråga om jordstyckningsrörelse och annan yrkesmässig handel med fastigheter
gäller i princip de allmänna reglerna för beskattning av rörelseinkomst.

I det betänkande om »Markfrågan» (SOU 1966: 23), som 1963 års markvärdekommitté1
avlämnat med skrivelse den 14 april 1966, har reglerna
för vinstbeskattning vid avyttring av fastigheter varit föremål för översyn.
Det bör emellertid i detta sammanhang framhållas, att denna översyn
utgjort en del av utredningens uppdrag. I övrigt har kommittén behandlat
den principiella frågan om samhällsingripande mot oförtjänt markvärdestegring
samt spörsmålen om kommunal förköpsrätt och om ändringar
i tomträttslagstiftningen. Kommitténs förslag i dessa delar har beretts
inom justitiedepartementet och föranlett de förslag som framlagts i prop.
1967: 90 till årets vårriksdag. Behandlingen av propositionen har uppskju 1

Ledamöter regeringsrådet Sten Walberg, ordförande, riksdagsmännen Tore Bengtsson,
Mac Hamrin, Herbert Hermansson, Yngve Holmberg och Göran Karlsson samt direktören
Inge Hörlén. Sedan Bengtsson avlidit tillkallades den 29 december 1964 riksdagsmannen
Erik Wärnberg.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

tits till höstriksdagen. I det följande avser jag att ta upp frågan om den
skatterättsliga lagstiftningen i ämnet.

Efter remiss har yttranden över betänkandet1 avgivits av Svea hovrätt,
hovrätten för Skåne och Blekinge, hovrätten för Västra Sverige, byggnadsstyrelsen,
kammarrätten, försäkringsinspektionen, konjunkturinstitutet,
riksskattenämnden, allmänna ombudet hos mellankommunala prövningsnämnden,
domänstyrelsen, lantbruksstyrelsen (med överlämnande av yttranden
från vissa lantbruksnämnder), lantmäteristyrelsen (med överlämnande
av yttranden från överlantmätarna i 20 län), statens naturvårdsnämnd,
kommerskollegium (efter hörande av handelskamrarna i landet),
arbetsmarknadsstyrelsen, bostadsstyrelsen, statens hyresråd, statens institut
för byggnadsforskning, stiftsnämnderna i Lund och Göteborg, överståthållarämbetet
(med överlämnande av yttrande från stadskollegiet i Stockholm)
och samtliga länsstyrelser (därvid några länsstyrelser överlämnat yttranden
från vissa instanser inom resp. län, se prop. 1967: 90 s. 11—12), expropriationsutredningen,
ordföranden i företagsskatteutredningen, markpolitiska
utredningen, Sveriges fastighetsägareförbund, Sveriges allmännyttiga
bostadsföretag, Svenska riksbyggen, Hyresgästernas sparkasse- och byggnadsföreningars
riksförbund (HSB), Sveriges villaägareförbund, Sportstugefrämjandet,
Hyresgästernas riksförbund, Sveriges skogsägareföreningars
riksförbund, Riksförbundet Landsbygdens folk (RLF), Sveriges lantbruksförbund,
Sveriges industriförbund, Svenska byggnadsentreprenörföreningen,
Svensk industriförening, Sveriges hantverks- och industriorganisation, Sveriges
grossistförbund, Sveriges köpmannaförbund, Kooperativa förbundet,
Svenska företagares riksförbund, Familjeföretagens förening, Sparbankernas
bank, Jordbrukets bank, Sveriges jordbrukskasseförbund, Svenska bankföreningen,
Svenska sparbanksföreningen, Föreningen för tjänstemän inom
Sveriges stadshypoteks- och bostadskreditorganisationer, Svenska försäkringsbolags
riksförbund, Folksam, Svenska stadsförbundet, Svenska landstingsförbundet,
Svenska kommunförbundet, Stor-Stockholms planeringsnämnd,
Stockholmstraktens regionplaneförbund, Kommunalförbundet för
Stockholms stads och läns regionala frågor, Sydvästra Skånes kommunalförbund,
Svenska pastoratens riksförbund, Svenska arbetsgivareföreningen,
Samfundet för fastighetsvärdering, Landsorganisationen i Sverige (LO),
Tjänstemännens centralorganisation (TCO), Statstjänstemännens riksförbund,
Sveriges arbetsledareförbund, Sveriges advokatsamfund, Sveriges lantmätareförening,
Svenska kommunal-tekniska föreningen, Föreningen Sveriges
taxeringsrevisorer, Taxeringsnämndsordförandenas riksförbund, Sveriges
handelsträdgårdsmästareförbund, Västerorts representantförsamling,
Stockholms Trädgårdsstadsföreningars centralföreningar samt Sveriges konservativa
studentförbund.

1 Sådana remissinstanser som icke yttrat sig över betänkandets skatterättsliga delar är inte
medtagna (jfr prop. 1967: 90 s. 10).

Kungi. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Sveriges industriförbund, Svenska bankföreningen, Stockholms handelskammare,
Svenska försäkringsbolags riksförbund och Svenska arbetsgivareföreningen
har åberopat ett yttrande av näringslivets skattedelegation. Till
detta yttrande har även Sveriges hantverks- och industriorganisation anslutit
sig. Sveriges lantbruksförbund, RLF, Jordbrukets bank och Sveriges
jordbrukskasseförbund har hänfört sig till ett yttrande av lantbrukets skattedelegation.

Kommitténs författningsförslag på skattelagstiftningens område torde såsom
bilaga 1 få fogas vid statsrådsprotokollet i detta ärende.

Gällande rätt

Realisationsvinstbeskattningen

Gällande regler angående beskattningen av realisationsvinst vid avyttring
av fastighet återfinns i 35 och 36 §§ kommunalskattelagen den 28 september
1928 (nr 370) (KL) jämte anvisningar. Huvudregeln innebär att vinst,
som uppkommer vid icke yrkesmässig avyttring av fastighet, skall beskattas
såsom inkomst, om den skattskyldige, dvs. säljaren, förvärvat fastigheten
genom köp, byte eller därmed jämförligt fång och fastigheten vid avyttringen
varit i hans ägo kortare tid än tio år. Vinsten inkomstbeskattas
alltså inte om fastigheten förvärvats genom arv, gåva eller annat vederlagsfritt
fång eller om fastigheten innehafts tio år eller mer.

Men även inom tioårsperioden är skattepliktens omfattning beroende av
innehavstidens längd, därigenom att det skattepliktiga vinstbeloppet skall
upptas efter en fallande skala på så sätt att, om fastigheten innehafts

mindre än 7 år beskattas 100 % av vinsten,

7 år men » » 8 » » 75 % » » ,

8 » * » » 9 » » 50 % » » samt

9 » * » »10 » » 25 % » »

I fråga om vinst vid försäljning av strömfall eller rättighet till vattenkraft
gäller att sadan vinst är skattepliktig om säljaren haft egendomen mindre
än femton år. Inom denna tidsperiod skall såsom skattepliktig realisationsvinst
räknas, om egendomen innehafts

mindre än 12 år 100 % av vinsten,

12 år men » » 13 » 75 % » » ,

13 » » » » 14 » 50 % » » samt

14 » » » » 15 » 25 % * »

Inom de angivna tidsgränserna är således innehavstiden avgörande för
bedömningen av om en vinst är skattepliktig och i så fall i vilken omfattning
skatteplikt föreligger. En annan sak är frågan om under vilket beskattningsår
själva skatteplikten aktualiseras. Detta anses nämligen enligt
praxis skola ske vid taxeringen för det år, under vilket likviden börjat er -

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

läggas, även om avtalet angående avyttringen träffats under ett tidigare år.
Man kan alltså inte genom att i avtalet uppskjuta likvidens erläggande till
en tidpunkt som infaller mer än fem resp. tio år efter förvärvet undgå skattskyldighet
för realisationsvinst, om avtalet ingåtts inom den för skatteplikten
stipulerade tiden. I och med att en del av likviden erlagts under
ett visst år, anses — med hänsyn till föreskrifterna i punkt 2 sista stycket
av anvisningarna till 41 § KL — skattskyldighet för likvidens totalbelopp
inträda under samma år.

I fråga om vinstberäkningen föreskrivs i punkt 1 av anvisningarna till
36 § KL, att såsom intäkt upptas vad som erhållits för den avyttrade egendomen.
Avdrag får ske för alla omkostnader för förvärvet och avyttringen,
således för erlagd köpeskilling, för vad som nedlagts på förbättring av egendomen,
för inköps- och försäljningsprovision, för stämpelkostnader m. m.
Hit räknas också de reparations- och underhållskostnader som nedlagts i
sådan fastighet eller del därav, som inkomsttaxeras efter schablonmetod
enligt 24 § 2 eller 3 mom. KL, i den mån den avyttrade egendomen på grund
därav vid avyttringen befunnit sig i bättre skick än vid förvärvet. Å andra
sidan minskas omkostnadsbeloppet med de avdrag för värdeminskning på
den försålda egendomen som den skattskyldige åtnjutit. Vidare får den
skattskyldige vid vinstberäkningen avdrag för under beskattningsåret utbetalda
förvaltningskostnader och räntor, om dessa inte bör hänföras till
annan förvärvskälla.

För inkomstberäkningen är det utan betydelse, om köpeskillingen eller
ersättningen skall erläggas på en gång eller i särskilda terminer. Realisationsvinst
resp. realisationsförlust skall således beräknas med hänsyn till
köpeskillingens totala belopp, oavsett om detta skall betalas på en gång
eller terminsvis (punkt 2 sista stycket av anvisningarna till 41 § KL).

Realisationsförlust beräknas efter samma grunder som gäller för beräkning
av realisationsvinst. Realisationsförlust får dras av endast från realisationsvinst
eller, i förekommande fall, från skattepliktig lotterivinst under
samma år, däremot inte från inkomst av annat slag. Vid kommunaltaxeringen
gäller vidare den begränsningen, att realisationsförlust, som uppkommit
vid avyttring av fastighet belägen i en kommun, inte får avräknas från
realisationsvinst vid avyttring av fastighet i annan kommun. För att förlusten
skall få dras av fordras att omständigheterna vid avyttringen varit
sådana att, om avyttringen i stället skett med vinst, denna varit skattepliktig.
Den fallande skalan gäller i motsvarande mån beträffande förlusterna. Realisationsförlust
under ett år, som inte kunnat avräknas från realisationsvinst
eller lotterivinst under samma år, får inte förskjutas till ett annat år
för avräkning mot vinst under detta år genom sådant förlustavdrag som
avses i förordningen den 8 april 1960 (nr 63) om rätt till förlustutjämning
vid taxering för inkomst.

Som förut nämnts kan vinstbeskattning inte äga rum, om fastigheten
förvärvats genom ett vederlagsfritt fång, t. ex. genom arv eller testamente.

Kungl. Maj :ts proposition nr 153 år 1967

Härvid är att märka, att fastighet, som en person efterlämnat vid sin död,
alltid anses utgöra arvfången egendom för dödsboet och arvingarna, oavsett
när och hur den avlidne förvärvat densamma. Har en arvinge tillskiftats
fastigheten genom arvskifte gäller detsamma, även om han lämnat vederlag
till sina medarvingar (RÅ 1941 ref. 51) och även om dödsboet självt
skulle ha inköpt fastigheten med dödsboets medel (RÅ 1953 ref. 4). Arvingen
anses alltså i dessa fall ha förvärvat fastigheten genom arv och inte
genom köp. Skulle i stället dödsboet avyttra en fastighet som det självt inköpt,
kan däremot skattskyldighet inträda för dödsboet enligt de allmänna
reglerna för realisationsvinstbeskattningen.

Ett fång kan givetvis vara blandat till sin natur. När överlåtelsen avser
en fastighet skall enligt rättspraxis dess karaktär av köp eller gåva bedömas
efter överlåtelsens huvudsakliga och reella innebörd. I vart fall
torde huvudsaklighetsprincipen gälla när överlåtelsen betecknats som gåva
men likväl innehåller villkor om ekonomisk motprestation från gåvomottagarens
sida. I praxis har således gåva av fastighet som varit intecknad
för belopp understigande taxeringsvärdet bedömts som gåva av hela fastigheten
medan överlåtelsen bedömts som köp om fastigheten varit intecknad
över taxeringsvärdet [RÅ 1933 ref. 33 II; se även ett av riksskattenämndens
ordförande gjort uttalande i nämndens meddelanden 1954
nr 5:2 b)].

Av det förut sagda framgår, att det i princip är arten av den skattskyldiges
eget förvärv av den avyttrade fastigheten, som är avgörande för om
skattskyldighet för eventuell realisationsvinst skall inträda eller ej. I vissa
fall skall emellertid frågan om skattskyldigheten bedömas inte med utgångspunkt
från avyttrarens fång utan i stället med hänsyn till hans fångesmans
fång.

Enligt 35 § 2 mom. KL är så fallet, om egendom som erhållits såsom gåva
av make eller skyldeman, av givaren förvärvats genom köp, byte eller därmed
jämförligt fång, s. k. oneröst fång. Motsvarande gäller om make vid bodelning
i anledning av andra makens död erhållit egendom, som förstnämnda
make före eller under äktenskapet förvärvat genom oneröst fång av nyss
nämnt slag. Likaså gäller detta, om make vid bodelning av annan anledning
än andra makens död erhållit egendom, som någondera maken före eller under
äktenskapet förvärvat genom köp, byte eller därmed jämförligt fång. De
nu nämnda reglerna infördes år 1951 i syfte att motverka möjligheter till
missbruk. Enligt en år 1966 vidtagen komplettering gäller att, om även den
skattskyldiges fångesman erhållit egendomen såsom gåva av make eller
skyldeman eller vid sådan bodelning som nyss nämnts bedömningen skall
ske som om avyttringen verkställts av den som närmast dessförinnan förvärvat
egendomen på annat sätt än genom sådan gåva eller bodelning.

Även andra fall finns, då inte säljarens utan fångesmannens förvärv är
bestämmande för realisationsvinstbeskattningen. Sålunda grundar ett bolags
övertagande av tillgångar genom fusion enligt 174 § 1 mom. lagen den
2f Bihang till riksdagens protokoll 1967. 1 samt. Nr 153

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

14 september 1944 (nr 705) om aktiebolag inte i och för sig realisationsvinstbeskattning.
Om moderbolaget sedermera säljer de vid fusionen övertagna
tillgångarna, får man i stället — i den mån vinsten inte skall beskattas
såsom inkomst av rörelse — bedöma frågan om bolagets skattskyldighet
för realisationsvinst med utgångspunkt från det upplösta dotterbolagets
fång. Motsvarande gäller vid fusion mellan ekonomiska föreningar,
mellan sparbanker samt mellan vissa försäkringsbolag. Realisationsvinstbeskattningen
anknyts enligt gällande regler till avyttringen av egendomen.
En beskattning av orealiserad värdestegring ifrågakommer således
inte i detta sammanhang. Däremot kan värdestegringen sägas bli indirekt
beskattad i samband med den årliga förmögenhetsbeskattningen och i viss
mån även genom arvs- och gåvobeskattningen.

Med avyttring förstås i detta sammanhang samma överlåtelser av onerös
karaktär som omfattas av de realisationsvinstgrundande förvärven, dvs.
köp, byte eller därmed jämförligt fång.

Vissa avyttringar är uttryckligen undantagna från vinstbeskattning.

I de nyssnämnda fallen, då tillgångar övertas genom fusion, skall således
beskattning för realisationsvinst inte inträda. Detta innebär givetvis också
att inte heller avdragsrätt för realisationsförlust föreligger i dylika fall.

Vidare gäller skattefrihet vid vissa överlåtelser av tvångsmässig karaktär.
Vinst som uppkommit genom att fastighet tagits i anspråk genom expropriation
eller liknande förfarande eller eljest avyttrats under sådana förhållanden
att tvångsförsäljning måste anses vara för handen är således inte
att anse som skattepliktig realisationsvinst. Skatteplikt föreligger emellertid
likväl enligt de allmänna reglerna, om det skäligen kan antas, att avyttringen
skulle ägt rum även om tvång inte förelegat (35 § 4 mom. KL).

Som skattepliktig realisationsvinst anses ej heller vinst genom sådan avyttring
av fastighet eller fastighetsdel som utgör led i åtgärder för jordbrukets
eller skogsbrukets yttre rationalisering.

Vidare innehåller 35 § 2 mom. sista stycket KL en specialbestämmelse
för den som i dylikt rationaliseringssyfte avyttrat jordbruksfastighet eller
del därav och i samband därmed inom två år efter avyttringen förvärvat
annan jordbruksfastighet eller del därav samt därefter sålt den sist förvärvade
egendomen. I sådant fall skall frågan om denna egendom förvärvats
genom sådant fång och varit i säljarens ägo under sådan tid att eventuell
vinst utgör skattepliktig realisationsvinst bedömas med hänsyn till det
fång varigenom den först avyttrade egendomen förvärvats.

Från skatteplikt har slutligen genom en år 1967 beslutad ändring av
KL (SFS 1967:161) undantagits vinst som uppkommit när staten förvärvat
fastighet därför att den på grund av flygbuller icke kan bebos utan
påtaglig olägenhet.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

De nu berörda reglerna för beskattningen av realisationsvinst vid avyttring
av fastigheter skiljer sig i vissa avseenden från vad som gäller beträffande
avyttring av lös egendom.

För annan lös egendom än aktier och andra därmed likartade värdepapper
gäller att vinst vid avyttringen är skattefri om egendomen innehafts
minst fem år. Vid avyttring inom femårsperioden beskattas vinsten i likhet
med vad som gäller för fastighetsvinster efter en fallande skala. Om
egendomen innehafts

mindre än 2 år beskattas 100 % av vinsten,

2 år men » » 3 » » 75 % » » ,

3 * * » * 4 » » 50 % » * samt

4 * » » » 5 » » 25 % » » .

En förutsättning för vinstbeskattningen är att egendomen förvärvats genom
köp, byte eller därmed jämförligt fång. I likhet med vad som gäller
beträffande fastigheter stadgas undantag härifrån när egendomen erhållits
som gåva av make eller skyldeman eller genom bodelning i vissa fall.

De nu nämnda reglerna var intill den 1 juli 1966 tillämpliga på all lös
egendom. I fråga om vinst vid avyttring av aktier och därmed likartade värdepapper
gäller emellertid fr. o. m. nämnda dag nya bestämmelser (prop.
1966: 90, BevU 46, rskr 266). Enligt dessa bestämmelser beskattas sådana
aktievinster oberoende av innehavstidens längd och oberoende av om säljaren
fått aktierna genom förvärv som tidigare grundade skattefrihet för försälj
ningsvinsten, t. ex. genom gåva eller arv. Beräkningen av den skattepliktiga
vinsten är beroende av innehavstidens längd. Om aktien vid avyttringen
innehafts mindre än fem år skall vinsten inkomstbeskattas efter den
förut nämnda fallande skalan. Har aktien innehafts längre tid räknas som
skattepliktig realisationsvinst ett belopp motsvarande 10 % av försäljningssumman
efter avdrag för kostnad för avyttringen. Innehavstiden beräknas
med utgångspunkt från senaste köp, byte eller liknande förvärv mot vederlag.
Man bortser alltså från mellankommande överföring av äganderätten
genom gåva, arv e. d.

Vid avyttring av aktie som innehafts minst fem år gäller undantag från
vinstbeskattningen, om det framstår som sannolikt att avyttringen skett
utan vinst eller med vinst som inte överstiger 5 % av försäljningssumman.
Vidare gäller för vinstberäkningen vid sådan avyttring, att den
skattskyldige, i förekommande fall gemensamt med sin make, från den
skattepliktiga realisationsvinsten under ett beskattningsår får göra avdrag
med 500 kr., dock inte med högre belopp än som svarar mot summan av
sådan realisationsvinst som beräknats enligt den nämnda schablonregeln.

De nya bestämmelserna ger en särskild möjlighet att befria från vinstbeskattning
enligt schablonregeln i vissa fall, då beskattningen kan antas
hindra en strukturrationalisering som är önskvärd från allmän synpunkt.
Dispensrätten tillkommer i första hand Kungl. Maj :t.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Från vinstbeskattning enligt schablonregeln undantas även överlåtelse i
vissa fall av aktier mellan företag som tillhör en och samma koncern.

Tomtrör elsebeskattningen

Reglerna för realisationsvinstbeskattningen berör såsom framgår av det
sagda endast sådan avyttring av fastigheter som inte är av yrkesmässig karaktär.
Om avyttringen ingår i en yrkesmässig verksamhet, skall inkomsten
därav i stället redovisas som inkomst av rörelse.

Rörelsebegreppet har inte närmare definierats i våra skattelagar. Av den
uppräkning av olika slag av rörelse som gjorts i 27 § KL och av den allmänna
rättstillämpningen framgår emellertid att rörelsebegreppet förutsätter
att fråga är om en förvärvsverksamhet som, utan att vara hänförlig
till jordbruksfastighet, annan fastighet eller tjänst, kännetecknas av en viss
självständighet, regelbundenhet och varaktighet. Att förvärvsverksamheten
också innebär ett visst vinstsyfte ligger i sakens natur.

Även om säljaren av en fastighet är en rörelseidkare i enlighet med nu
angivna kriterier för rörelse, är emellertid vinsten vid en fastighetsförsäljning
inte utan vidare att hänföra till inkomst av rörelse. På samma sätt som
beträffande andra tillgångar i en rörelse gäller nämligen att man måste
skilja mellan fastigheter som är att betrakta som anläggningstillgångar
och sådana som är att hänföra till omsättningstillgångar. Inkomst genom
avyttring av fastigheter av det förra slaget — såsom när en person som
driver industriell verksamhet säljer en till verksamheten hörande fabriksfastighet
eller en hyresfastighet — räknas inte såsom inkomst av
rörelse utan bedöms enligt reglerna för realisationsvinstbeskattningen. Avser
verksamheten däremot yrkesmässig handel med fastigheter, skall inkomsten
därav beskattas som inkomst av rörelse. Så är t. ex. i allmänhet
fallet när säljaren är en byggmästare eller en person som i viss omfattning
säljer tomter. Det är då fråga om fastigheter som utgör varulager i säljarens
rörelse. Vinsterna är i dessa fall liksom i annan rörelse i sin helhet
skattepliktiga oberoende av hur länge fastigheterna innehafts och oavsett
sättet för deras förvärvande.

Inkomstberäkningen skall även för rörelser av dessa slag i princip ske
i enlighet med de vanliga reglerna för rörelsebeskattningen. Dessa återfinns
huvudsakligen i 27—30 samt 41 §§ KL. Inkomsten skall således beräknas
enligt bokföringsmässiga grunder. Detta innebär bl. a. att hänsyn skall tas
till in- och utgående lager, fordringar och skulder. Den allmänna regeln om
rätt till nedskrivning av lagret till lägst 40 % av anskaffnings- eller återanskaffningsvärdet
anses dock i regel inte tillämplig på skattskyldigs lager
av fastigheter och liknande tillgångar. Sådant lager skall i stället upptas till
vad som med hänsyn till risk för förlust, prisfall m. in. framstår såsom

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967 45

skäligt (punkt 1 åttonde stycket av anvisningarna till 41 § KL). Som ingångsvärde
bör vid inkomstberäkningen i princip upptas tomtmarkens
värde då röielsen tog sin början, oavsett om detta värde överstiger det verkliga
anskaffningsvärdet för fastigheten. I praktiken möter det inte sällan
stora svårigheter att uppskatta ingångsvärdet, varför man ibland tillgripit
schablonberäkningar.

I den praktiska tillämpningen uppkommer vidare svårigheten att bedöma
om och när fastighetsförsäljning skall anses innebära rörelseverksamhet.
Principerna för denna bedömning har därför väsentligen fått utformas i
skattedomstolarnas praxis.

En av de frågor som härvid uppkommer gäller bl. a. om den försålda fastigheten
är en omsättningstillgång eller ej. Om ett fastighetsbolag, vars enda
uppgift är att förvärva och förvalta fastigheter, säljer en fastighet anses
rörelse inte vara för handen, då fråga inte är om yrkesmässig handel med
fastigheter. Däremot blir de som yrkesmässigt bedriver byggnadsverksamhet
i regel skattskyldiga för vinster som uppkommer vid fastighetsförsäljningar.
Deras vinster anses uppkomma i byggnadsrörelsen, och fastigheterna
betraktas som omsättningstillgångar i rörelsen. I de nu angivna fallen
är arten av säljarens verksamhet något som från början är mer eller mindre
givet och bedömningen kan därför väsentligen ske med hänsyn härtill.

t andra fall är arten av säljarens verksamhet inte från början lika klar
och bedömningen måste då ske med hänsyn till andra föreliggande omständigheter,
bl. a. försäljningsverksamhetens omfattning och intensitet. Här är
alltsa fi aga om faktorer som ofta inte är patagliga förrän efter en viss tid.
Till dessa fall hör i stor utsträckning försäljning av tomtmark för bebyggelse.
Det gäller här att bedöma när försäljningarna nått sådan omfattning
att jordstycknings-(tomtstycknings-)rörelse kan anses föreligga. Särskilt
när enstaka försäljningar tid efter annan sker på t. ex. en fastighet som
i övrigt används för jordbruk kan det vara svårt att avgöra om säljaren
bedriver verklig tomtrörelse.

I KL används uttrycket »jordstyckningsrörelse». I den allmänna diskussionen
används ofta som synonymt härmed »tomtstyckningsrörelse». I kommittébetänkandet
har föreslagits det förenklade uttrycket »tomtrörelse»,
som också använts i denna proposition, där fråga inte är om citat av de
andra uttrycken i vissa sammanhang.

Det har fatt ankomma på praxis att i sådana mera tveksamma fall åstadkomma
en närmare gränsdragning mellan realisationsvinst och tomtrörelse.
Avgörandena i den högsta instansen, regeringsrätten, har emellertid, såsom
alltid sker i skattemål, grundat sig på en samlad bedömning av omständigheterna
i det enskilda fallet. Det är därför inte möjligt att med ledning av
förefintliga rättsfall komma fram till en allmängiltig precisering av de omständigheter
som skall föreligga för att en tomtförsäljning skall anses ut -

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

göra led i en tomtrörelse. De hithörande problemen har f. ö. vid åtskilliga
tillfällen varit föremål för uppmärksamhet i den skatterättsliga diskussionen.

Med reservation för att mera speciella förhållanden kan föranleda en annan
bedömning kan man med stöd av praxis ange följande allmänna riktlinjer
för bedömningen.

Om försäljning av ett större antal tomter äger rum samtidigt eller inom
loppet av några år, torde rörelse i regel anses föreligga. Upprättande av avstycknings-
eller byggnadsplan, planering och anläggning av vägar m. in.
kan ofta förstärka antagandet, att tomtrörelse varit avsedd. Men enbart det
förhållandet att avstycknings- eller byggnadsplan upprättats räcker inte för
att rörelse skall anses föreligga om markägaren i övrigt inte vidtagit några
åtgärder för tomtförsäljning. Detta gäller även om han skulle ha sålt en
eller annan tomt. Detsamma gäller om markägaren, utan att i övrigt ha bedrivit
tomtrörelse, på en gång avyttrar hela markområdet till en och samme
köpare. Andra faktorer kan emellertid tyda på att fråga är om tomtrörelse.
Så kan t. ex. ett markområdes belägenhet intill ett växande samhälle
tala för att även enstaka försäljningar utgör en påbörjad rörelse.
Även en försäljning av ett större område, från vilket yrkesmässig tomtförsäljning
tidigare skett, kan anses ingå i en tomtrörelse. Denna försäljning
betraktas då som »den sista affärshändelsen» i rörelsen. Det sist sagda
torde dock gälla endast »resterande del» av det område, som varit avsett
för tomtförsäljning. Om däremot exempelvis en lantbrukare för längre tid
sedan köpt en fastighet för jordbruksändamål, kan han inte vid avyttring
av hela fastigheten beskattas för den därvid uppkomna vinsten såsom för
inkomst av tomtrörelse endast därför att han tidigare utnyttjat ett mindre
område av fastigheten till tomtförsäljning. Endast den del av det för tomtförsäljning
avsedda området, som finns kvar vid fastighetens avyttring,
bör i sådant fall principiellt hänföras till tomtrörelse. En annan sak är att
fråga stundom kan uppstå beträffande omfattningen av den mark, som
skall anses ha ingått i en tomtrörelse, något som givetvis måste bedömas i
varje särskilt fall.

Att med ledning av föreliggande rättsfall ange en bestämd lägsta gräns
för antalet tomtförsäljningar, som bör ha ägt rum för att tomtrörelse skall
anses föreligga, låter sig inte göra med hänsyn till de varierande förhållanden,
som föreligger i olika fall. Om en person inköper eu fastighet, vars
belägenhet är särskilt lämpad för tomtför sälj ning, och han någon tid efter
förvärvet säljer några tomter, kan redan den första försäljningen betraktas
som yrkesmässig, åtminstone om det kan antas att han i fortsättningen
kommer att sälja ytterligare tomter. Annorlunda kan det förhålla sig, om
t. ex. ägaren av en jordbruksfastighet, som han kanske ägt under en längre
tid, avyttrar ett eller ett par mindre områden för sammanläggning med
andra fastigheter. På samma sätt kan läget bedömas om han säljer blott

Kungi. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

några enstaka tomter under ett eller några är. I sådant fall behöver yrkesmässig
verksamhet inte anses föreligga, om det inte är sannolikt, att tomtförsäljning
sedermera kommer att äga rum i större omfattning, eller ägaren
vidtagit försäljningsfrämj ande åtgärder, t. ex. anläggande av vägar o. d.,
som kan tyda på avsikt att bedriva verklig rörelse.

Särskilda gränsdragningsproblem kan uppkomma, när det gäller försäljning
av ärvd tomtmark.

Den allmänna principen är att, om en person som bedrivit tomtrörelse
avlider och hans dödsbo fortsätter rörelsen, dödsboet beskattas för rörelseinkomsten.
Sker avvecklingen så att den fastighet på vilken tomtrörelsen
bedrivits genom arvskifte skiftas mellan dödsbodelägarna, kan bedömningen
av om delägarna skall anses som rörelseidkare, när de i sin tur
säljer tomtmark, vara mera problematisk. Av regeringsrättens praxis
framgår, att frågan om ärvd tomtmark, som ingått i en av arvlåtaren bedriven
tomtrörelse, skall anses ha tillhört rörelsen även sedan tomtmarken
genom bodelning eller arvskifte tillskiftats delägare i dödsboet ansetts
i hög grad vara beroende av omständigheterna i det enskilda fallet. Av betydelse
för bedömningen synes i många fall ha varit i vilken omfattning delägaren
själv sålt tomter. Frågan har ställts på sin spets främst när
fråga varit om försäljning av hela den honom tillskiftade tomtmarken. I sådana
fall har det förhållandet att arvlåtaren drivit sådan rörelse inte utan
vidare ansetts föranleda att den utskiftade tomtmarken skattemässigt skulle
behandlas som varulager i delägarens hand.

Kommitténs förslag

Som ett led i markfrågans lösande har markvärdekommittén bl. a. verkställt
en översyn av de skatteregler som gäller vinster på mark och annan
fast egendom. Reglerna om realisationsvinstskatt och om skatt på jordstyckningsrörelse
har av kommittén föreslagits ändrade i syfte att främja ett tidigt
utbud av mark i stället för att — som nu ofta är fallet enligt kommitténs
mening — hämma utbudet. För att ett ökat utbud skall få avsedd effekt
har kommittén ansett det nödvändigt med regler som medför att markförvärv
inte framstår som en skattemässigt favoriserad form för enskild kapitalplacering.

Det kan i detta sammanhang nämnas att kommittén undersökt även utländsk
lagstiftning angående beskattning av markvärdestegring. En redogörelse
härför återfinns i betänkandet s. 268—279. Till denna redogörelse
torde här få hänvisas.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Realisationsvinstbeskattningen

Enligt kommittén är det en allmän erfarenhet att de nuvarande reglerna
om beskattning av realisationsvinster hämmar utbudet av fastigheter. Att
sådana vinster blir skattefria, om den sålda fastigheten innehafts tio år eller
mera, och att vinster av försäljningar efter kortare innehavstid blir jämförelsevis
hårt beskattade har, framhåller kommittén, lett till att man försöker
undvika att sälja fastigheter som man ägt kortare tid än tio år. Möjligheten
att göra stora skattefria vinster, om man kan binda kapital i mark under
tio år, har vidare gjort mark till ett eftertraktat placeringsobjekt och har därigenom
varit ägnad att skärpa konkurrensen och driva upp priserna.

För att beskattningen inte på detta sätt skall motverka de markpolitiska
strävandena utan tvärtom så långt möjligt stödja dessa har kommittén föreslagit
en omläggning av realisationsvinstbeskattningen. Kommittén har därvid
sökt beakta intresset av att ge det allmänna del av de stora markvinsterna
men har å andra sidan inte ansett påkallat att beskatta små och måttliga
vinster på egnahem, hyreshus, vanliga jordbruk och industrifastigheter,
vinster som ofta endast är uttryck för penningvärdets förändringar.

Kommitténs förslag i fråga om beskattningen av realisationsvinster innebär
i huvudsak följande.

Vinst vid avyttring av fast egendom skall i princip alltid vara underkastad
skatteplikt, oavsett innehavstidens längd. För korttidsinnehav — där fastighet
ägts mindre än två år — behålls i stort sett full skatteplikt.

Vid alla andra fastighetsförsäljningar blir 60 % av vinsten beskattad som
inkomst. Vinsten är skillnaden mellan inköpspris och försäljningspris, sedan
inköpspriset ökats för varje år som fastigheten innehafts med ett belopp
motsvarande dels 6 % av inköpspriset och dels 2 000 kr. Tillägg till inköpspriset
får dessutom göras för nybyggnads- och förbättringskostnader.
Har sådana kostnader något år uppgått till 5 000 kr. eller mera, skall
tillägget om 6 % också få tillämpas på sådant belopp. Den skattepliktiga
vinsten om 60 % beräknas på det vinstbelopp som därefter återstår.

Angående det föreslagna procentuella tillägget anför kommittén bl. a. att
det bör motsvara den genomsnittliga penningvärdeförändringen och därutöver
ge en marginal för små eller måttliga reella försälj ningsvinster. Från
dessa utgångspunkter förordar kommittén att till anskaffningskostnaden
för varje helt års innehav schablonmässigt läggs 6 %. Kommittén tillägger.

Såsom anskaffningskostnad betraktar vi då, i överensstämmelse med
gällande rätt, den en gång erlagda köpeskillingen för fastigheten men inte
lagfartskostnader e. d. Har delar av fastigheten förvärvats vid olika tider,
får särskild beräkning göras för varje del. Om fastigheten bebyggts efter
förvärvet eller ägaren eljest nedlagt förbättringskostnad av någon betydelse,

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

förslagsvis minst 5 000 kr. under ett år, bör årligt procentuellt tillägg få
beräknas även på denna kostnad men givetvis endast från det år då kostnaden
nedlagts. Denna rätt att få beräkna tillägg å förbättringskostnader
torde bl. a. komma att få betydelse för ägare till hyresfastigheter, för vilka
det sålunda kan bli fördelaktigt att låta verkställa förbättringar på sina
fastigheter.

I fråga om det till beloppet fixerade tillägget framhåller kommittén.

För att inte skattskyldiga och myndigheter skall behöva betungas med
taxering av vinster på egnahem eller andra småfastigheter — där den nominella
vinsten relativt sett kan vara betydande men i absoluta tal låg —
förordar vi ett ytterligare årligt tillägg om 2 000 kr. Sådant tillägg bör få
åtnjutas för varje inköpt fastighetskomplex, fastighet eller fastighetsdel.
Delas en egendom, beräknas anskaffningskostnad jämte tillägg på den en
gång inköpta egendomen i dess helhet och proportioneras mellan den försålda
delen och den del som ägaren behåller. På motsvarande sätt göres en
proportionering vid framtida delförsäljningar, dvs. det ursprungliga anskaffningsvärdet
jämte tillägg tages till utgångspunkt och uppdelas mellan
förut sålda delar, delar, vilkas försäljning skall realisationsvinstbeskattas,
samt den återstående delen.

Kommittén understryker, att en följd av de sålunda föreslagna reglerna är,
att man automatiskt får en lösning av det gamla önskemålet om att en
egnahemsägare vid flyttning inte drabbas av en realisationsvinstbeskattning,
som hindrar honom från att anskaffa en ny, likvärdig egnahemsfastighet.
Den nominella vinst han gör vid avyttring av den gamla fastigheten
motsvarar enligt kommittén med få undantag helt de förordade tilläggen
till anskaffningskostnaden. Detsamma blir fallet om en lantbrukare efter
några års innehav av en jordbruksfastighet vill byta ut denna mot en större
eller eljest lämpligare lantegendom. Det hinder som realisationsvinstbeskattningen
hittills utgjort mot sådana transaktioner bortfaller.

Beträffande slutligen frågan om hur stor del av den framräknade vinsten
som bör vara skattepliktig framhåller kommittén, att det under angivna
förutsättningar inte bör möta betänkligheter att fastställa en för alla fastigheter
gemensam andel av den slutligen framräknade vinsten som skall vara
skattepliktig intäkt.

Kommittén yttrar härom.

Denna andel bör sättas förhållandevis högt för att motverka långsiktig
spekulation i bebyggelsemark och tillförsäkra stat och kommun andel av de
stora markvinsterna. Av förut angivna skäl är emellertid handlingsfriheten
härvidlag begränsad. Om man inte vill motverka det markpolitiska syftet,
får den skattepliktiga andelen inte bli så hög, att den hämmar utbudet.
Den bör inte heller inbjuda till skatteflyktsåtgärder. Det är givetvis vanskligt
att på förhand avgöra vilket procenttal som härvid bör väljas. För vår del
har vi, i avbidan på närmare erfarenheter, ansett oss böra förorda, att procenttalet
sättes till 60, dvs. att något mer än hälften av den på förut angivet
sätt reducerade nominella vinsten skall beskattas som inkomst.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Kommittén förklarar sig vara medveten om att den skatt som enligt kommitténs
förslag skulle komma att erläggas för de största markvinsterna likväl
blir lägre än som från renodlad skatterättvisesynpunkt skulle kunna
framstå som skäligt. Det bör i anledning härav enligt kommittén understrykas,
att man har att välja mellan att tillgodose denna synpunkt och att
försöka uppnå vad som för kommittén varit huvudsyftet, nämligen att föreslå
åtgärder i syfte att begränsa prisstegringen på mark. I detta konfliktläge
måste enligt kommitténs mening det sistnämnda intresset få företräde.

Om en egendom under lång tid befunnit sig i samme ägares hand, kan
det emellertid bli svårt att förebringa tillförlitlig utredning om den skattepliktiga
realisationsvinstens storlek. Det bör därför i sådana fall enligt
kommitténs förslag stå den skattskyldige fritt att i stället för verklig köpeskilling
jämte förbättringskostnader utgå ifrån taxeringsvärdet tjugu år
före försäljningen, förhöjt med hälften. På det sålunda erhållna beloppet
räknas 6 % under tjugu år samt därjämte 2 000 kr. om året under tjugu
år. Även förbättringskostnader, men endast sådana som nedlagts under de
senaste tjugu åren, får vid tillämpning av detta alternativ beaktas på samma
sätt som enligt huvudregeln.

En konsekvens av att realisationsvinster beskattas oavsett innehavstidens
längd blir enligt kommittén vidare, att skatt skall erläggas, även om fastigheten
förvärvats genom arv eller vid bodelning i anledning av makes död.
Den skattskyldige får emellertid enligt kommittéförslaget möjlighet att, om
han finner detta fördelaktigt, tillämpa en annan alternativ metod för vinstberäkning.
I stället för den köpeskilling, som erlagts av den avlidne (resp.
hans fångesman), kan den skattskyldige utgå från taxeringsvärdet året
närmast före dödsfallet (bouppteckningsvärdet) och höja detta med en tredjedel.
Förhöjningen är avsedd att utgöra kompensation för arvsskatten och
att från skatt frita åtminstone en del av den värdestegring som skett före
dödsfallet. På det erhållna beloppet beräknas procenttillägg på samma sätt
som i föregående fall, dock endast från tiden för dödsfallet. Även tillägg
med 2 000 kr. om året föreslås få göras från nämnda tidpunkt. Förbättringskostnader
beaktas likaså, om de nedlagts under samma tid.

I anslutning till de här berörda förslagen konstaterar kommittén, att de
olika frågor, som aktualiseras av den föreslagna övergången till en i tiden
obegränsad beskattning av realisationsvinster på fastigheter, företrädesvis
är av materiell natur. Till en del sammanhänger de emellertid enligt kommittén
med frågan om hur utredning bör förebringas om realisationsvinsternas
storlek. Hittills har sådan utredning behövt göras endast i den
mån en avyttrad fastighet innehafts mindre än tio år. Genomförs kommitténs
förslag, blir det i princip nödvändigt att förebringa sådan utredning
rörande samtliga fastighetsförsäljningar oberoende av innehavstiden. Därvid
kan svårigheter tänkas uppkomma framför allt i fråga om fastigheter
som innehafts mycket lång tid.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Kommittén fortsätter.

De av oss föreslagna tilläggen till den avdragsgilla anskaffningskostnaden
medför emellertid, att de skattskyldigas och myndigheternas arbete
med realisationsvinstutredningar i allmänhet blir föga betungande. Erhålles
uppgift om köpeskillingarna vid inköp och försäljning, inköpsåret samt tidpunkten
och kostnaden för eventuell byggnation eller större förbättringsarbeten,
kommer man nämligen i det stora flertalet fall att genom en enkel
överslagsberäkning kunna konstatera, att någon skattepliktig realisationsvinst
inte föreligger. I alla dessa fall kan självfallet närmare utredning undvaras.
Vi har därför i en föreslagen ny 25 b § i taxeringsförordningen den 23
november 1956 (nr 623), vari skyldigheten att förebringa erforderlig utredning
om realisationsvinst behandlas, upptagit en bestämmelse av innebörd,
att om den skattskyldige anser att skattskyldighet för realisationsvinst ej
föreligger, han får, i stället för en fullständig utredning, lämna uppgift enbart
om dagen för avyttringen, avtalad köpeskilling, tidpunkten för senast
dessförinnan skett köp, byte eller därmed jämförligt fång av fastigheten
samt, om så kan ske utan olägenhet, uppgift om därvid avtalad köpeskilling
eller annat vederlag och, om åbyggnad skett efter sistnämnda tidpunkt,
ungefärliga kostnader och tidpunkten härför. Sannolikt kan det vara lämpligt
att i det formulär till deklarationsbilaga, som för ändamålet fastställes
av riksskattenämnden, en första avdelning innehåller plats för dessa uppgifter,
medan blanketten i övrigt användes för en mera ingående utredning
i de fall då sådan är erforderlig.

Sådan fullständigare utredning får givetvis lämnas i alla de fall då beskattningsbar
realisationsvinst föreligger, liksom i gränsfallen. Icke heller
en dylik utredning torde normalt behöva bli särskilt arbetskrävande. Uppgifter
om den en gång erlagda köpeskillingen och tidpunkten för köpet
finns i regel tillgängliga hos den skattskyldige i lagfartsbevis — sådana
handlingar torde oftast bevaras — och kan även erhållas eller kompletteras
hos vederbörande inskrivningsdomare. Fastighetsböckerna jämte akter eller
protokoll torde också ge erforderliga upplysningar om frånsålda avstyckningar
eller andra fastighetsdelningar samt om eventuell sammanläggning.
Vad angår byggnadskostnader eller större förbättringskostnader torde flertalet
fastighetsägare bevara åtminstone några handlingar, som ger en uppfattning
om storleken av dessa. Kompletterande uppgifter kan i åtskilliga
fall erhållas hos vederbörande byggnadsnämnd. Vad gäller mindre kostnader,
som är avdragsgilla — lagfartskostnader, lantmäterikostnader, flyttningskostnader
m. in. — kan det däremot stundom bli svårt att förebringa
exakt utredning. De kan emellertid i regel uppskattas. Redan nu förekommer
det ofta att vissa avdragsposter inte kan dokumenteras eller ens angivas
exakt. Enligt vad vi inhämtat brukar praxis i dylika fall vara liberal.
Den skattskyldiges uppgifter brukar godtagas, om hans uppgifter i detta
liksom i andra hänseenden verkar sannolika. Vi förutsätter, att denna liberala
praxis fortsätter och blir allmänt tillämpad.

Kommittén diskuterar även frågor om undantag från realisationsvinstbeskattningen.

I fråga om den skattebefrielse som f. n. gäller sådana realisationsvinster
som uppkommer vid expropriation eller annan tvångsförsäljning föreslår
kommittén att den avskaffas såsom en konsekvens av kommitténs förslag

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

att åtminstone till en del beskatta realisationsvinster på fastigheter hur
länge dessa än innehafts. Såtillvida bör emellertid enligt kommittén motivet
för den nuvarande skattefriheten beaktas att, om tvångsförsäljning
äger rum redan under de två första åren efter förvärvet av fastigheten,
inte mer än 60 % av den enligt vanliga regler framräknade vinsten blir
skattepliktig.

Däremot bör enligt kommitténs mening även framdeles gälla, att skatt
för realisationsvinst inte skall behöva erläggas i samband med en s. k.
arronderingsförsäljning, dvs. sådan avyttring av fastighet eller fastighetsdel,
som utgör led i åtgärder för jordbrukets eller skogsbrukets yttre rationalisering.
Kommittén tillägger.

Å andra sidan torde bärande motiv saknas för att framdeles bibehålla rätten
att beräkna innehavstid för ersättningsfastighet längre än denna innehafts.
Med vår uppläggning av realisationsvinstbeskattningen kommer nämligen
den skattepliktiga delen av vinsten vid försäljning av en fastighet, som
förvärvats i ersättning för en i arronderingssyfte avyttrad, att reduceras ned
till 60 % redan efter två års innehav. Dylika ersättningsfastigheter torde
icke annat än i sällsynta undantagsfall komma att säljas inom kortare tid.

Enligt kommittén saknas vidare anledning att behålla de nu gällande särskilda
reglerna för strömfall och rättighet till vattenkraft.

I överensstämmelse med vad nu gäller förordar kommittén att upplåtelse
för obegränsad tid av nyttjanderätt eller servitutsrätt till fastighet
behandlas på samma sätt som en avyttring. Med försäljning av fastighet
bör vidare, på samma sätt som nu, likställas avyttring av tomträtt.

Kommittén framhåller i detta sammanhang, att den inte ansett sig böra
behandla de bestämmelser som reglerar förhållandet mellan realisationsvinst
och intäkt av skog. Nämnda bestämmelser förefaller kommittén kunna
tillämpas även med det av kommittén föreslagna systemet för beskattning
av realisationsvinster. Enligt kommittén finns det så mycket mindre anledning
att i materiellt hänseende ta upp skogsbeskattningen till behandling,
som denna sedan någon tid är föremål för särskild utredning. Vissa rent
formella j ämkningar är dock nödvändiga.

Beträffande den nuvarande bestämmelsen, att vid vinstberäkningen anskaffningskostnaden
skall minskas med de vid realisationen återvunna
värdeminskningsavdragen, föreslår kommittén — med hänsyn till att det
vid långa fastighetsinnehav kan visa sig svårt att exakt beräkna dessa avdrag
— att man räknar endast med värdeminskningsavdrag, som åtnjutits
under de tio senast förflutna åren.

Enligt kommittén bör liksom hittills realisationsförlust få dras av endast
från realisationsvinst. Däremot finner kommittén, särskilt i fråga om fastig -

Kungl. Maj. ts proposition nr 153 år 1967

heter, det nuvarande kravet på att vinst och förlust skall ha uppkommit
samma år gå längre än som är skäligt. Härom anför kommittén.

Även om man beaktar att utredningssvårigheter kan föreligga, synes det
motiverat, att en realisationsförlust får avdragas från en realisationsvinst
som uppkommer något av de närmaste, förslagsvis tre åren. Det får givetvis
ankomma på den skattskyldige att förebringa erforderlig utredning. Vi föreslår
i enlighet härmed, att om en realisationsförlust inte kunnat utnyttjas
under beskattningsåret, den skattskyldige må, därest han förebringar erforderlig
utredning därom, erhålla avdrag för förlusten under något av de följande
tre beskattningsåren. Denna regel synes lämpligen kunna utsträckas
att gälla även andra slag av egendom än fastigheter.

Kommittén diskuterar även möjligheten att göra förordningen den 30 november
1951 (nr 763) angående beräkning av statlig inkomstskatt för ackumulerad
inkomst tillämplig på realisationsvinster av fastighet. Vid kommitténs
överläggningar med företrädare för olika organisationer åberopades
nämligen att den genom realisationen framkomna värdestegringen i regel
uppkommer successivt under en följd av år. Kommittén anser sig emellertid
i likhet med aktievinstutredningen inte böra föreslå en sådan åtgärd och
anför.

Att en värdestegring kan uppkomma successivt torde i och för sig vara
obestridligt. När det gäller större markvinster i samband med exploatering
eller sanering det blir i huvudsak sådana vinster som kommer att träffas
av realisationsvinstbeskattning — är detta emellertid ingalunda alltid
fallet. Tvärtom torde det vara en allmän erfarenhet, att värdestegringar i
samband med exploateringsförväntningar ofta kommer språngvis. Situationen
kan alltså, när en realisationsvinst skall beskattas, inte sällan vara den,
att en markvärdestegring visserligen uppkommit i förfluten tid men likväl i
stort sett hänför sig till ett enda år. Såsom framhölls redan av 1944 års allmänna
skattekommitté, torde det sålunda i det särskilda fallet kunna vara
förenat med avsevärda svårigheter att avgöra huruvida ackumulerad inkomst
föreligger eller ej. Härtill kommer, att det av oss föreslagna regelsystemet
innebär, att inflationsvinster inte kommer att beskattas.

Tomtrörelseheskattningen

Av kommitténs redogörelse i betänkandet framgår att den praxis som
utbildat sig i brist på närmare bestämmelser för att avgränsa tomtrörelser
från icke yrkesmässiga fastighetsförsäljningar blivit sträng. I gränsfallen
har det, framhåller kommittén, i valet mellan skattefrihet och beskattning
tett sig skäligt att vinsterna beskattas. Kommittén anför bl. a.

En avigsida av den ståndpunkt praxis sålunda intagit är emellertid, att
när en markägare ansetts driva tomtstyckningsrörelse, han kan bli betydligt
mindre benägen att sälja mark än tidigare. Beskattningen minskar avsevärt
de vinster han kan göra. Hans mark är, såsom den populära benf™nin§en
lyder, besmittad. Så är fallet även om ägaren, i stället för att
sälja ytteiligare tomter, vill sälja hela sin fastighet. Denna försäljning räknas
som det sista ledet i tomtstyckningsrörelsen, och all vinst blir beskat -

Kungi. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

tad. Erfarenheten visar, att beskattningen i åtskilliga fall varit till hinders,
när kommun eller markexploatör velat köpa hela jordbruksfastigheter för
bebyggelse.

På grund härav kommer beskattningen av tomtstyckningsrörelser i direkt
konflikt med de markpolitiska strävandena. Att avlägsna det hinder beskattningen
sålunda utgör framstår såsom en bjudande nödvändighet. Detta kan
icke åstadkommas utan betydande uppmjukningar av reglerna om beskattning
av tomtstyckningsrörelser.

Angående de nya reglernas utformning uttalar kommittén bl. a.

När det gäller att fastställa de framtida gränserna för beskattningen
av tomtstyckningsrörelser, bör man främst se till att de berörda markägarna,
i regel lantbrukare i de expanderande tätorternas randområden,
inte skall behöva riskera att bli betraktade som rörelseidkare utan att själva
vara medvetna därom. Detta önskemål synes inte kunna tillgodoses med
mindre begreppet tomtstyckningsrörelse förbehålles — vid sidan av de
egentliga tomtstyckningsföretagen — för tomtförsäljningar i så stor skala,
att den skattskyldige själv bör inse att hans verksamhet kan komma att
betraktas som yrkesmässig.

Gränserna bör vidare vara fasta och lättfattliga. För detta ändamål bör
de anknyta till ett fåtal lätt konstaterbara fakta. Man bör med andra ord
frångå det nuvarande systemet, enligt vilket frågan om tomtstyckningsrörelse
föreligger eller ej avgöres på grundval av en bedömning av samtliga
omständigheter i det enskilda fallet. I stället bör man lita till schabloner.

Vid tillskapandet av sådana schabloner synes det naturligt att anknyta
till antalet sålda byggnadstomter under en viss angiven tidsperiod. Med
byggnadstomter avser vi då egentliga byggnadstomter eller motsvarande
för bebyggelse avsedda områden liksom områden som avstyckas för att
sammanläggas med redan bestående tomter. Antalet tomtförsäljningar torde
vara den omständighet som framför andra tillmätts betydelse i hittillsvarande
praxis. Antalet sålda tomter och försäljningsåren kan vanligen också
lätt inhämtas hos vederbörande inskrivningsdomare.

En rimlig avvägning synes enligt kommittén kunna erhållas om tomtrörelse
anses föreligga, när den skattskyldige inom tio år separat sålt minst
femton byggnadstomter. Rörelsen föreslås börja det beskattningsår då den
femtonde tomten försålts och omfatta samtliga tomter som sålts samma år
eller senare.

För att inte ge anledning till skatteflyktsåtgärder bör i det föreslagna
antalet inräknas såväl de tomter den skattskyldige själv försålt som de tomter
som avyttrats av hans hustru.

Vidare bör enligt kommittén i antalet tomter inräknas samtliga de tomter
som den skattskyldige och hans hustru försålt, även om de avstyckats
från olika fastigheter, till äventyrs belägna i olika trakter eller skilda delar
av landet.

Om den skattskyldige sålt såväl separata tomter som större områden, innehållande
flera byggnadstomter, föreslår kommittén att varje sådant större
område räknas som en byggnadstomt. Detsamma bör gälla om försäljningarna
avser bara större områden.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Enligt kommittén bör även upplåtelse av tomter, t. ex. genom arrendeavtal,
likställas med försäljning och kunna föranleda att tomtrörelse anses
vara för handen.

För att markera den ändrade karaktären av rörelsebegreppet på detta
speciella område och samtidigt erhålla en enklare benämning förordar kommittén,
att det ifrågavarande slaget av rörelse i fortsättningen benämns
tomtrörelse.

I syfte att undvika att beskattningen av tomtrörelser verkar utbudshämmande
föreslår kommittén en bestämmelse av innehåll att, om den skattskyldige
och hans make under de senast förflutna tio åren inte sålt någon
byggnadstomt, överlåtelse av tomt som därefter sker inte skall anses utgöra
fortsättning på den tidigare rörelsen.

Från denna regel anser kommittén ett undantag påkallat. Om den skattskyldige
i den äldre rörelsen verkställt nedskrivning av värdet på sitt tomtlager
och inte återfört nedskrivningen till beskattning, bör han nämligen
anses ha gett så klart uttryck för att han vill fortsätta rörelsen, att regeln i
fråga inte bör gälla. Han föreslås emellertid vara oförhindrad att senare
avsluta sin rörelse genom att återföra nedskrivningen till beskattning. Tioårsperioden
bör då räknas från det beskattningsår under vilket återföringen
sker.

Även i ett annat avseende anser kommittén åtgärder påkallade för att
stimulera utbudet.

Kommittén syftar härvid på det förhållandet att, om återstoden av en
i sådan rörelse ingående fastighet säljs, denna försäljning anses utgöra
den sista affärshändelsen i rörelsen. Enligt kommitténs mening utgör
den beskattning som blir följden därav ofta ett allvarligt hinder för kommunernas
förvärv av exploateringsmark. Kommittén anser en särskild regel
påkallad för att undvika den antydda konsekvensen och anför.

Att för alla fall föreskriva att slutgiltig försäljning av fastigheter, varå
tomtrörelse tidigare bedrivits, skall betraktas som icke yrkesmässig realisation
torde visserligen icke vara möjligt. En sådan regel skulle inbjuda till
skatteflyktstransaktioner. En skattskyldig, som drivit tomtrörelse, skulle
sålunda kunna frestas att, inför en väntad försäljning av hela fastigheten
till kommunen, färdigställa all den tomtmark på fastigheten som gällande
planer tillåter och således till kommunen överlåta ett färdigt tomtlager.
Den högre vinst som härigenom kan uppnås bör givetvis anses ingå i rörelsen
och beskattas fullt ut. Om fastigheten däremot säljes innan detaljplanering
skett eller den detaljplanerade marken utgör endast en mindre del
av fastighetens areal, synes det däremot inte behöva väcka betänkligheter
att behandla fastighetsförsäljningen såsom realisation med därav följande
lindrigare beskattning. Den del av fastighetens areal som högst får vara
detaljplanerad tomtmark synes lämpligen kunna bestämmas till en tiondel.

I enlighet med det anförda föreslås att i förut nämnda anvisningspunkt
införes en regel av innebörd, att om en fastighet, å vilken tomtrörelse be -

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

drivits, säljes i dess helhet och mindre än en tiondel av fastighetens markyta
utgöres av områden, som enligt fastställd stadsplan eller byggnadsplan
är avsedda för bebyggelse, skall vinst vid försäljningen icke anses ingå i
rörelsen utan betraktas såsom realisationsvinst. En särskild svårighet kan
föranledas av att den skattskyldige verkställt nedskrivning av fastighetens
värde i sina räkenskaper och åtnjutit avdrag härför vid beskattningen av
tomtrörelsen. Rätteligen borde det nedskrivna beloppet återföras till beskattning
i rörelsen. Tillämpningen av en regel med sådan innebörd skulle emellertid
kunna vålla komplikationer. Med tanke härpå vill vi i stället föreslå,
att belopp varmed fastigheten nedskrivits och som inte tidigare återförts till
beskattning, skall läggas till den skattepliktiga delen av realisationsvinsten.
Beloppet blir även på detta sätt i sin helhet beskattat.

Kommittén berör i betänkandet även frågan om ingångsvärdets bestämmande
i en tomtrörelse. Enligt kommitténs uppfattning blir det med
nu gällande regler ofta beroende på tillfälligheter i vilken utsträckning värdestegringsvinster
beskattas. Principen är nämligen att den skattskyldige
får såsom avdragsgill omkostnad avräkna markens värde i odelat skick vid
den tid då rörelsen började eller, om marken anskaffats senare, vid tiden för
förvärvet. Kommittén fortsätter.

Detta innebär, att de egentliga jordstyckningsföretagen, som har en fortlöpande
omsättning i sitt fastighetsinnehav, i regel skattar för all markvärdestegring
som uppkommer för dem. Likaledes får en lantbrukare, som hållit
på med tomtförsäljning under hela eller större delen av den tid han
innehaft jordbruksfastigheten — det kan här röra sig om flera årtionden —
betala skatt för en betydande del av värdestegringen på den tomtmark han
haft på fastigheten. Hans ingångsvärde beräknas nämligen efter prisnivån
vid den tid då hans tomtförsäljning tagit sådana proportioner att en tomtrörelse
ansetts ha uppkommit; all därefter uppkommen värdestegring på
senare såld mark utgör i princip skattepliktig intäkt. Om däremot en markägare,
som innehaft den fasta egendomen längre tid, avyttrar all tomtmark
i ett sammanhang under kort tid, undgår han att skatta för någon nämnvärd
markvärdestegring. Rörelsen anses då påbörjad först i och med att
exploateringen inledes; han får såsom ingångsvärde avräkna markens värde
i odelat skick vid nämnda tidpunkt, och den värdestegring på marken som
dessförinnan skett blir inte beskattad.

För att få till stånd en mera likformig beskattning av den reella markvärdestegringen
i samtliga fall av tomtrörelse föreslår kommittén att anskaffningskostnaden
för avyttrad fastighet även vid rörelsebeskattningen
beräknas såsom vid realisationsvinstbeskattning med årligt tillägg av 2 000
kr. och 6 % av anskaffningskostnaden för varje år som fastigheten innehafts
samt med rätt att begagna de schablonregler kommittén föreslagit i
fråga om äldre fastighetsinnehav och ärvda fastigheter. Kommittén tillägger
i anslutning härtill.

Den nya metoden att i tomtrörelser beräkna anskaffningskostnaden för
avyttrad fastighet torde icke komma att vålla komplikationer i de icke
ovanliga fall då egentlig bokföring icke skett i tomtrörelsen utan rörelse -

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

resultatet får rekonstrueras i efterhand efter mer eller mindre kontantmässiga
principer. Metoden i fråga kan då tillämpas utan vidare. Har den
skattskyldige bokföring, skall givetvis inkomsten i vanlig ordning beräknas
på grundval av bokföringen. Är den i bokföringen upptagna ursprungliga
anskaffningskostnaden lägre än enligt nu ifrågavarande metod — vilket
i regel torde bli fallet — blir den skattskyldige berättigad till ytterligare
avdrag för mellanskillnaden. Å andra sidan skall självfallet eventuell nedskrivning
av fastighetens värde återföras till beskattning.

Övergångsbestämmelser in. in.

I fråga om ikraftträdandet räknar kommittén med att markfrågan behandlas
tidigast vid 1967 års riksdag. Kommittén föreslår i enlighet härmed,
att de nya reglerna skall träda i kraft den 1 januari 1968, dvs. avse fastighetsförsäljningar
fr. o. m. nämnda dag, och tillämpas första gången vid 1969
års taxering.

Kommittén anser vidare att man inte i samband med övergången till de
nya reglerna kan begränsa beskattningen så att denna inte omfattar markvärdestegringar
som uppkommit före de nya reglernas ikraftträdande. Enligt
kommittén ligger det likväl i öppen dag, att övergången till de skärpta reglerna
för beskattning av vinster vid fastighetsförsäljningar bör göras så
mjuk som möjligt. En omedelbar tillämpning av de nya reglerna anses nämligen
leda till ett starkt forcerat utbud av exploaterings- och saneringsmark,
koncentrerat till tiden före ikraftträdandet, ett utbud som i endast begränsad
utsträckning skulle konsumeras av kommuner och andra markköpare.

För att uppnå den avsedda mjuka övergången föreslår kommittén, att den
som under åren 1968 eller 1969 säljer en fastighet, som han vid ikraftträdandet
ägt minst tio år eller som då eljest enligt nuvarande regler kunnat
säljas utan realisationsvinstbeskattning, inte skall beskattas för uppkommen
vinst. Enligt kommittén synes det emellertid skäligt att även därutöver medge
vissa lättnader i fråga om dessa vid ikraftträdandet »fria» fastigheter.
Kommittén förordar därför i dessa fall att till anskaffningskostnaden skall
få läggas ett belopp av 40 000 kr. utöver de årliga tilläggen om 2 000 kr. och
6 %. Vidare bör vid tillämpning av den särskilda schablonregeln för fastigheter
som innehafts mer än tjugu år, det tjugu år före avyttringen gällande
taxeringsvärdet få höjas med 100 % mot annars hälften. Genom dessa åtgärder
tillses, att realisationsvinster på förut »skattefria» fastigheter beskattas
endast i den mån vinsterna är så höga, att de så gott som undantagslöst är
att hänföra till kraftiga markvärdestegringar. Även i dylika fall blir beskattningen
något lindrigare än annars.

För att beskattningen inte i något fall skall behöva bli hårdare än enligt
nu gällande regler förordar kommittén vidare att, om den skattskyldige
under år 1968 eller 1969 säljer en fastighet, för vilken endast 25 % av vinsten
skulle varit skattepliktig enligt nuvarande regler därför att den inne -

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

hafts nio men ej tio år, han på egen begäran skall kunna få vinsten beskattad
efter dessa regler. På motsvarande sätt föreslås möjlighet för ägare av
strömfall eller rättighet till vattenkraft, som innehafts fjorton men ej femton
år, att vid försäljning få begagna sig av nuvarande bestämmelser för
vinstberäkningen.

Vad beträffar tomtrörelse bör enligt kommittén de nya reglerna tillämpas
på alla tomtförsäljningar som äger rum efter lagstiftningens ikraftträdande.
I fråga om ingångsvärdets beräkning kan dock, framhåller kommittén, de
nya bestämmelserna i enstaka fall för den skattskyldige ge ett något oförmånligare
resultat än de principer som nu tillämpas. Det är därför enligt
kommittén skäligt att den, som vid tiden för ikraftträdandet driver tomtrörelse,
under en övergångstid av fem år får påfordra att anskaffningskostnaden
för fastighet, som vid ikraftträdandet ingår i rörelsen, beräknas enligt
hittills tillämpade principer.

På grundval av en av kommittén verkställd undersökning för beräkningen
av skatteutfallet beräknar kommittén, att en tillämpning av de
föreslagna reglerna under år 1963 skulle ha medfört en ökning av intäkterna
för stat och kommun med tillhopa 40 ä 50 milj. kr. om året. Av anförda
skäl räknar emellertid kommittén med att den framtida årliga ökningen
av intäkterna skulle bli något högre, eller ca 35 milj. kr. för staten och inemot
25 milj. kr. för kommunerna.

Remissyttrandena

Realisationsvinstbeskattningen

Allmänna synpunkter

I allmänhet har remissinstanserna inte haft något att invända mot markvärdekommitténs
uttalanden i fråga om den nuvarande realisationsvinstbeskattningens
ogynnsamma verkningar på markprisutvecklingen. Man vitsordar
således, att skattefriheten efter ett tioårigt innehav medfört en obenägenhet
att sälja före tioårsperiodens utgång samtidigt som den varit ett
incitament till spekulativa långtidsplaceringar. Ett härigenom minskat utbud
resp. en ökad efterfrågan har drivit upp priserna på planerings- och
exploateringsmark.

Remissinstanserna tillstyrker därför över lag huvudtanken i kommitténs
förslag, innebärande att realisationsvinst vid icke yrkesmässig avyttring av
fastighet i princip skall beskattas oberoende av den tid under vilken fastigheten
varit i säljarens ägo. Vidare råder enighet om att beskattning liksom
hittills skall ske först i samband med avyttringen.

Emellertid har även starkt kritiska synpunkter gentemot kommittéförslaget
kommit till uttryck i remissyttrandena.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Några remissinstanser ifrågasätter således om de av kommittén, förordade
nya bestämmelserna är lämpliga för att komma till rätta med den ogynnsamma
effekten på prisutvecklingen av den nuvarande realisationsvinstbeskattningen.
Näringslivets skattedelegation anför bl. a.

I fråga om fastigheter som innehafts i tio år torde någon ökning av utbudet
knappast komma att ske. Tvärtom vill det synas som om införandet
av en beskattning enligt den föreslagna ordningen kan få negativa verkningar
från markpolitisk synpunkt. Den som innehar ett stort markområde
och räknar med förhållandevis stor vinst är knappast benägen att sälja
detta under ett enda år och då med säkerhet få större delen av vinsten beskattad
efter den högsta skattesatsen i den progressiva inkomstskatteskalan.
Det finns tvärtom all anledning att räkna med att en sådan säljare söker
göra avyttringen under en följd av år eller t. ex. skjuta på försäljningen
till inträdd pensionsålder, låta fastigheten ärvas eller skänka fastigheten
till barn etc. De nuvarande reglerna som inte ger anledning till sådana fördelningsåtgärder
är avgjort bättre sett från markpolitisk synpunkt. Det
är direkt olämpligt att lägga realisationsvinstbeskattningen i toppen på den
progressiva inkomstskatteskalan.

Sammantaget finner delegationen kommitténs förslag rörande realisationsvinstbeskattningen
från markpolitisk synpunkt vara av ringa betydelse
och i vart fall inte innebära någon påtaglig förbättring annat än i enstaka
individuella fall. Att enbart av markpolitiska skäl vidta en så vittgående
ändring i de sedan länge gällande realisationsvinstreglerna kan enligt
delegationens uppfattning knappast vara motiverat. Delegationen fortsätter.

Markvärdekommitténs huvudsyfte med de föreslagna ändringarna av
bestämmelserna om beskattning av realisationsvinster på fastigheter är
således att göra dessa bestämmelser bättre ägnade att stödja en rationell
markpolitik. Man har medvetet avlägsnat sig från den ursprungliga motiveringen
för införandet av en realisationsvinstbeskattning, nämligen att
med beskattning träffa vinster vid försäljning av egendom som förvärvats
i spekulationssyfte. Det synes mot denna bakgrund svårt att instämma i
kommitténs uttalande att de föreslagna ändringarna inte innebär att man
bryter mot tidigare vedertagna grundsatser. Tvärtom kan man säga att kommittén
ställer markförsäljningar vid sidan om försäljningar av annan egendom.

Kammarrätten säger sig hålla för troligt att kommittén har rätt i sin
uppfattning att en tidlös beskattning sammantaget främjar utbudsbenägenheten
mer än motsatsen men tillägger.

Det är emellertid knappast möjligt att komma till en motsvarande uppfattning
beträffande förslaget att under beskattningen inrymma de för närvarande
skattefria försäljningarna av genom arv och gåva förvärvade fastigheter.
En sådan åtgärd måste grundas på andra skäl, nämligen uppfattningen
att även i dessa fall fråga är om kapitalvinster som rimligen bör
beskattas. Kammarrätten anslöt sig i sitt utlåtande över aktievinstutredningens
förslag till uppfattningen att vinst vid försäljning av genom arv

Kungl. Maj. ts proposition nr 153 år 1967

eller gåva förvärvade aktier borde beskattas. Domstolen saknar anledning
till annan uppfattning i den nu aktuella frågan.

Om de markpolitiska målsättningarna jämväl i övrigt främjas genom de
föreslagna ändringarna av realisationsvinstbeskattningen synes särskilt
vanskligt att bedöma. Vad kammarrätten åsyftar är att risk föreligger för
en övervältring av skatten genom prissättningen, som medför att det ytterst
blir köparen, hyresgästen eller andra konsumenter som drabbas. I vad mån
så kan komma att ske ligger utanför vad kammarrätten kan uttala sig om.

Flera remissinstanser, bl. a. kommerskollegium, länsstgrelsen i Hallands
lön, Svenska företagares riksförbund och Lunds stiftsnämnd, betonar att
det kan ligga en viss fara i att de i många stycken betydligt strängare reglerna
för realisationsvinstbeskattningen som kommittén föreslår kommer
att dämpa markägarens önskan att avhända sig sin egendom eller förmå
honom att höja priset på sin mark. Länsstgrelsen i Jönköpings län gör
följande uttalande.

Länsstyrelsen anser sig sålunda böra konstatera, att markvärdekommitténs
förslag till skärpt realisationsvinstbeskattning inte kan beräknas få
den nedpressande verkan på markpriserna som kommittén förutsett. I vissa
fall kan den rentav tänkas få helt motsatt verkan. Därför har länsstyrelsen
hyst viss tvekan om förslaget ö. h. t. bör föranleda lagstiftning. Då emellertid
det andra av kommittén angivna syftet med förslaget —- att draga
in oförtj änt värdestegring — onekligen blir i viss mån tillgodosett kan länsstyrelsen
tillstyrka förslaget till ändrade bestämmelser om realisationsvinstbeskattningen,
därvid dock den modifikation bör göras att avdrag för förlust
på markförsäljningar medges i större utsträckning.

Länsstgrelsen i Jämtlands län finner det uppenbart, att införandet av en
evig vinstbeskattning beträffande fastigheter i och för sig inte kan öka utbudet
på fastighetsmarknaden, och anför.

Om vikten av att öka omsättningen på mark och därmed pressa priset
anses väsentligare än att beakta föregivna »rättvisekrav» o. d., vill det tvärtom
synas mest logiskt att på så sätt lindra realisationsvinstbeskattningen,
att den innehavstid, som skulle medföra beskattning, i stället för att förlängas
i det oändliga tvärtom förkortades därhän att endast kortfristiga
spekulationsinnehav medförde full beskattning. Länsstyrelsen finner det
vara en brist i utredningen att icke denna synpunkt diskuterats och länsstyrelsen
är i vart fall icke övertygad om riktigheten av de på s. 291 i betänkandet
anförda skälen till att skatt på realisationsvinster i princip bör
uttagas huru länge en fastighet än innehafts. Det torde vara förtjänt att
övervägas att konstruera beskattningen så, att efter ett mycket kort, exempelvis
tvåårigt, innehav en systematisk »avtrappning» skedde med förslagsvis
10 % per år till full skattefrihet.

Lantbruksslgrelsen framhåller att frågan om beskattningens effekt på
priset och utbudet synes så komplicerad att en mera utförlig behandling av
denna fråga varit motiverad.

Drätselkammaren i Kristinehamn anser att skatt på värdestegringsvinster
bör tillkomma kommunerna och anför.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

De värdestegringar, som hittills uppstått och som kommer att uppstå,
härrör sig huvudsakligen från åtgärder, som kommunerna vidtagit exempelvis
genom nya eller rationellare stadsplaner med större byggnadsrätt, framdragning
av gator, vatten-, avlopps- och elledningar, anordnande av serviceanläggningar
osv. Det oaktat kommer värdestegringsvinsterna att beskattas
även vid taxering till statlig inkomstskatt. Då således dessa vinster — i varje
fall till allra största delen även med hänsyn tagen till statsbidrag till vägbyggandet
— uppkommer genom åtgärder, bekostade genom kommunalskattemedel,
borde rimligen kommunerna kompenseras härför av staten.
Detta synes kunna ske genom statsbidrag motsvarande viss del av den statliga
skatt, som belöper på värdestegringsvinsten, eller vilket torde vara
enklare, genom att vinsten i vederbörandes självdeklaration upptages såsom
skattepliktig inkomst med förslagsvis ett med 50 % förhöjt belopp vid taxering
till kommunal inkomstskatt och med halva vinsten vid taxering till
statlig inkomstskatt.

I många yttranden har invändningar riktats mot utformningen av kommitténs
förslag till ändrade regler för beräkningen av skattepliktig realisationsvinst
och avdragsgill realisationsförlust. Flera remissinstanser understryker
att verkningarna av de föreslagna reglerna är svåra att överblicka
och att en omprövning av bestämmelserna därför bör ske efter en viss tid.
Man betonar dock att det även i efterhand är ytterst vanskligt att bedöma
den verkan som en sådan faktor som beskattningens höjd haft på fastighetsmarknaden
vid sidan av andra faktorer, såsom det allmänna konjunkturläget,
tillgången på kapital etc.

Sambandet med aktievinstbeskattningen

Många remissinstanser anser att markvärdebeskattningen bör samordnas
med beskattningen inom andra delar av kapitalmarknaden. Till dem hör
riksskattenämnden, som finner det beklagligt att inte frågorna om ändrade
beskattningsregler för aktievinster och för markvinster kunnat samordnas
och bli föremål för samtidig lagstiftning. Nämnden framhåller att det föreligger
en väsentlig skillnad mellan aktievinstutredningens förslag till beskattning
av aktievinster och den av riksdagen slutligt antagna lagstiftningen.
Markvärdekommitténs avvägningar beträffande beskattningen av
markvärdevinster vilar på den felaktiga förutsättningen, att aktievinster
skulle komma att beskattas i enlighet med aktievinstutredningens förslag.

Det kan enligt nämnden ifrågasättas, om inte realisationsvinstbeskattningsreglerna
för aktier och likställd egendom samt för fastigheter bör bli
föremål för ny gemensam omprövning. Nämnden finner en sådan omprövning
motiverad även på grund av de brister med vilka markvärdekommitténs
förslag till ändrade beskattningsregler enligt nämndens mening får
anses behäftat.

Liknande synpunkter anförs av bl. a. kammarrätten, Kooperativa förbundet,
konjunkturinstitutet, Folksam, Skånes handelskammare, handelskam -

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

maren i Gävle, Familjeföretagens förening, Svenska byggnadsentreprenörföreningen,
öv er ståthållar ämbetet och flera länsstyrelser.

Näringslivets skattedelegation anför.

Enligt vår uppfattning är det nödvändigt att ompröva frågan om aktievinstbeskattningen
i samband med prövningen av frågan om en ändrad
realisationsvinstbeskattning avseende fastigheter. Vid ett sådant samlat bedömande
bör en inträngande analys göras av den tilltänkta beskattningens
inverkan på kapitalmarknaden. Det är angeläget att tillse att beskattningen
av vinster på två för det privata sparandet så väsentliga områden som
aktiemarknaden och fastighetsmarknaden inte utformas så att den får en
störande inverkan på kapitalplaceringarna.

Kooperativa förbundet erinrar om att frånvaron av en samordning och
översiktlig utredning av beskattningen av s. k. kapitalvinster oberoende av
om det gäller aktier eller annan egendom, fast eller lös, var det främsta
skälet till att förbundet ställde sig avvisande till förslaget om aktievinstbeskattning.
Förbundet konstaterar att den efterlysta utredningen om samordnade
åtgärder beträffande kapitalvinstbeskattningen saknas i den nu framlagda
utredningen. Förbundet anför.

Förbundet beklagar detta, men måste samtidigt konstatera att läget i och
med att aktievinstbeskattning införts är ett annat. Förbundet kan också
konstatera att åtskilliga av de spörsmål, främst hänsynstagande till inflationsvinster,
som aktualiseras i samband med en ifrågasatt kapitalvinstbeskattning
och som berörts i förbundets yttrande över aktievinstutredningens
förslag, beaktats av kommittén och att föreliggande förslag till fastighetsbeskattning
därför enligt förbundets uppfattning på väsentliga punkter
givits en mer tillfredsställande utformning än gällande lag om skatt på aktievinster.
Den allmänna slutsatsen blir för förbundets del, att en kapitalvinstbeskattning
på fastighetsområdet är nödvändig som ett komplement
till aktievinstbeskattningen, då i annat fall en snedvridning i konkurrensförhållandena
på kapitalmarknaden torde bli oundviklig.

Kammarrätten konstaterar att den eftersträvade balansen mellan beskattning
av vinster på aktier och på fastigheter inte ernås. Tvärtom uppkommer
stora diskrepanser. De föreslagna reglerna med åtföljande skillnader
mellan beskattningen av mark- och aktievinster kan — mot vad kommittén
utifrån sina utgångspunkter trott sig förhindra — beräknas direkt inbjuda
till skatteflyktstransaktioner.

Även överståthållarämbetet hyser sådana farhågor och anför.

I de fall då fastighetsöverlåtelser kommer att ske med kommuner som köpare
och delta förväntas av kommittén i framtiden bli mera vanligt än tidigare,
kan det befaras, att sådana nu nämnda transaktioner blir oftast förekommande.
Om en fastighet ur kommunens synpunkt med hänsyn till bebyggelseplanering
o. d. är synnerligen åtråvärd, lärer den omständigheten, att
fastigheten är »satt på aktier» ej komma att tillmätas särskild betydelse, framför
allt beroende på att kommunen efter förvärvet av aktierna i fastighetsbolaget
på enkelt sätt och givetvis utan skattepåföljder kan överföra fastigheten
i direkt ägo.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Länsstyrelsen i Kristianstads län påpekar att kommittén inte berört frågan
om försäljning av andelar i handelsbolag vilket uteslutande eller så
gott som uteslutande äger och förvaltar fastighet. Det bör enligt länsstyrelsen
övervägas om inte försäljning av sådan andel i vissa fall borde jämställas
med direkt försäljning av fastighet. Överlåtelsen av handelsbolagsandelarna
skulle i så fall inte bli föremål för aktievinstbeskattning.

Länsstyrelsen i Blekinge län betonar, att man inte bör driva samordningen
med alctievinstbeskattningen så langt att även den skattepliktiga vinsten vid
fastighetsförsäljning beräknas med utgångspunkt från försäljningspriset.
Länsstyrelsen erinrar om att vid alctievinstbeskattningen införts en regel,
som undantar mindre vinster från beskattning. Länsstyrelsen ifrågasätter,
om inte för motsvarande fall av fastighetsförsäljningar en liknande undantagsregel
bör införas. Förslagsvis skulle gränsen gå vid 5 000 kr.

Länsstyrelsen i Stockholms län erinrar om att aktier i bostadsaktiebolag
och andelar i bostadsföreningar undantogs i den nya lagstiftningen rörande
aktievinster och tillägger.

Frågan om ändrade realisationsvinstregler för andelar i bostadsrättsföreningar
borde därför sammankopplas med frågan om beskattning av fastighetsvinster.
Även om för närvarande genom den på flertalet orter gällande
hyresregleringen och lagen om kontroll av upplåtelse och överlåtelse av bostadsrätt
m. in. möjligheterna att ernå skattepliktiga vinster vid överlåtelse
av dylika aktier och andelar är begränsade synes beskattningsfrågan böra
omprövas i förevarande sammanhang. Om inte någon lagändring sker synes
de äldre reglerna att försäljning är skattefri efter fem år fortfarande komma
att gälla, vilket synes principiellt oriktigt vid införandet av en till tiden
obunden beskattning av vinster vid fastighetsförsäljningar.

Sambandet med förmögenhetsbeskattningen

Familjeföretagens förening framhåller markvärdebeskattningens samband
med förmögenhetsbeskattningen och anför.

Vid en bedömning av den aktuella skattens »storlek» bör icke bortses
från att en fastighet, som innehafts flera år, många gånger varit belastad
med en årlig förmögenhetsskatt. Därtill kommer att den under alla förhållanden
varit belastad med den kommunala garantiskatten. Båda nu ifrågavarande
skatteformer bygger som bekant på principen, att skatt skall utgå,
oavsett om objektet lämnat avkastning eller icke. Därmed följer att båda
skatterna, särskilt då förmögenhetsskatten, enär denna icke är avdragbar
vid inkomsttaxeringen, kan bli betydande. Om ett tomtområde inköpes för
100 000 kr., motsvarande taxeringsvärdet, och tio år senare försäljs för
200 000 kr., skall enligt de nya reglerna till beskattning upptagas 60 % av
20 000 kr. eller 12 000 kr. Genom att ifrågavarande kapitalvinstskatt icke är
samordnad med övriga kapitalvinstskatter, exempelvis av karaktär förmögenhetsskatt,
blir skatteeffekten olika för en person utan förmögenhet och
en person, som utöver ifrågavarande fastighet har förmögenhet. Den senare
kan — till skillnad från den förre — för ifrågavarande fastighet under de
tio åren ha haft utlägg i form av förmögenhetsskatt på 18 000 kr., d. v. s. ett

64 Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

belopp som praktiskt taget absorberar hela den framräknade realisationsvinsten.

Skånes handelskammare framhåller, att hänsyn bör tas till den omständigheten,
att den årliga förmögenhetsskatten innehåller ett moment av värdestegringsskatt.

Yinstbeskattning oberoende av innehavstiden

Remissinstanserna delar allmänt kommitténs åsikt att en i tiden obunden
realisationsvinstbeskattning är att föredra framför en förlängning av den
nu gällande beskattningsperioden. Näringslivets skattedelegation har dock
annan uppfattning. Delegationen anser att det från markpolitisk synpunkt
sannolikt varit tillräckligt att som en första åtgärd föreslå en utsträckning
av den nuvarande tidsperioden exempelvis till tjugufem år och att avvakta
erfarenheterna av en sådan ändring, innan man tillgriper det från praktisk
synpunkt mycket mer komplicerade systemet med en i tiden obegränsad
beskattning. Inte ens mycket kapitalstarka personer torde enligt delegationen
göra markspekulationer på så lång sikt.

Delegationen anser sig dock inte böra motsätta sig en evig beskattning av
reella vinster på fastigheter. Förutsättningen härför är emellertid att beskattningen
utformas så att skälig hänsyn tas till att värdestegring på fastigheter
i allmänhet inte skall bli föremål för beskattning och att en begränsning
görs till sådana fall, då fråga är om exceptionellt stora vinster i förhållande
till ägarens kapital eller arbetsinsats. Enligt delegationens mening är
det inte helt uteslutet att man i så fall i större omfattning än i dag med beskattningen
kan träffa dem som haft ett spekulationssyfte antingen vid förvärvet
eller genom att trots försämrade avkastningsförhållanden behålla fastigheten
för att i stället tillgodogöra sig en större värdestegring under den
närmaste framtiden. Delegationen tillägger.

Liksom man enligt gällande regler varit tvungen att bortse från att beskattningen
kan drabba även den som helt saknat spekulationssyfte såväl
vid inköpet som avyttringen skulle, under förutsättning att beskattningsreglerna
utformas i enlighet med vad vi i fortsättningen kommer att yrka, kunna
godtas att även sådana personer, vilka inte haft något spekulationssyfte,
drabbas av en evig beskattning, nämligen om vinsten blivit exceptionellt
stor. Från skatteförmågesynpunkt skulle en sådan regel snarast verka rimligare
än den nuvarande.

Sveriges köpmannaförbund säger sig inte vara övertygat om att en i tiden
obegränsad beskattning leder till större rörlighet på fastighetsmarknaden.
Mycket talar enligt förbundet för att en begränsning av tiden till femton å
tjugu år skulle få önskad verkan och samtidigt göra taxeringen enklare.
Förbundet tillägger.

Kiingl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

För denna lösning talar också det skälet, att en fastighetsägare som har
en fastighet i tjugu år och därefter säljer den ytterst sällan gör detta i spekulationssyfte.
I regel ligger andra motiv bakom t. ex. ålder, sjukdom, avflyttning
från orten, bostaden är för stor, sedan barnen flyttat hemifrån
etc. En rörelsefastighet säljs ofta för att möjliggöra ett nybygge, som gör
en rationellare drift möjlig. I sistnämnda fall är det riktigt, att ingen som
helst utökning av tidsgränsen sker, m. a. o. att nuvarande tioårsgräns behålles.
Ännu bättre vore att rörelseidkaren helt befrias från skatt, om han
inom en kortare tid, exempelvis två år, investerar det frigjorda fastighetskapitalet
i en annan fastighet, avsedd för rörelsen. Detsamma bör rimligen
gälla även för jordbruk, för vilka kommittén föreslagit skattefrihet
vid avyttring syftande till yttre rationalisering.

Från rättvisesynpunkt är det även enligt riksskattenämndens mening
otillfredsställande att större reella vinster, som erhållits vid avyttring av
mark, f. n. i stor utsträckning lämnas helt obeskattade, medan exempelvis
arbetsinkomster beskattas fullt ut. Även från andra utgångspunkter ifrågasätter
nämnden riktigheten av nuvarande ordning och erinrar om att innehavet
av en fastighet i och för sig grundar en förvärvskälla. Med visst fog
kan därför göras gällande, att inte bara inkomst, som härflyter ur denna
förvärvskälla, utan också vinst vid avyttring av förvärvskällan som sådan
skall vara skattepliktig. Nämnden anmärker att såsom vår skattelagstiftning
numera är utformad den ursprungligen tämligen klart uppdragna
gränsen mellan vinst på omsättningstillgångar och vinst på anläggningstillgångar
inte längre upprätthålls med samma styrka. Enligt gällande
rätt beskattas sålunda vid bokföringsmässig inkomstredovisning även genom
värdeökning uppkommen vinst på sådana anläggningstillgångar som
inventarier. Det kan göras gällande att praktiskt taget all vinst, som hänför
sig till en förvärvsverksamhet, skattemässigt är att anse såsom ett
led i denna verksamhet och att anledning till skillnad mellan inkomst i
egentlig mening och kapitalförvärv knappast föreligger. Från teoretisk synpunkt
synes därför numera kunna hävdas, att den särställning fast egendom
intar i beskattningshänseende knappast är motiverad.

TCO delar kommitténs uppfattning, att markförvärv inte bör få utgöra en
skattemässigt favoriserad form för enskild kapitalplacering, och anför.

Förslaget innebär i fråga om markinnehav på mellan två och åtta år en
lättnad i förhållande till nuvarande bestämmelser, något som enligt TCO:s
mening är välkommet, då det bidrar till att öka rörligheten på fastighetsmarknaden.
Även arbetsmarknadens rörlighet torde för övrigt komma att
underlättas härav. I fråga om de längre markinnehaven innebär förslaget
en skärpning i förhållande till nuvarande bestämmelser. Beskattningen av
värdestegringsvinster kommer enligt förslaget ändock att på många punkter
bli väsentligt lindrigare än beskattningen av andra inkomster, såsom inkomst
av tjänst eller rörelse eller aktievinster. Som skäl för att inte ytterligare
skärpa realisationsvinstbeskattningen när det gäller fastigheter anför
utredningen, att detta skulle kunna motverka utredningens markpolitiska
syfte, nämligen att stimulera till ett ökat utbud av mark.

3 Bihang till riksdagens protokoll 1967. 1 samt. Nr 153

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Av de skäl som anförts i betänkandet och med hänsyn till att en hårdare
realisationsvinstbeskattning av egnahem skulle kunna verka hämmande
även på den geografiska arbetsmarknadsrörligheten anser sig TCO kunna
tillstyrka, att skatten får den utformning som kommittén föreslagit.

Svenska riksbgggen ifrågasätter, om det finns verklig motivering för att
utforma realisationsvinstskattebestämmelserna så generöst att ganska betydande
skattefria vinstmarginaler i framtiden skulle komma att betraktas
som helt naturliga och acceptabla vid allehanda fastighetsaffärer men
tillägger, att de föreslagna reglerna dock kan anses medföra en prispress på
marknaden. Om den nu föreslagna realisationsvinstbeskattningen ses i
samband med den kommunala förköpsrätten och den föreslagna hembudsrätten
till kommunen kan nämligen antas att utbudet just till kommunerna
av mark och saneringsfastigheter kan komma att öka.

Lantbrukets skattedelegation betonar, att vid en i tiden obegränsad realisationsvinstbeskattning
inte kan ifrågakomma att någon del av sådana
vinster som beror på penningvärdeförändring skall träffas av beskattning.
Delegationen anför.

I den mån vinsten är större än penningvärdeförsämringen under innehavstiden
föreligger en reell vinst som i och för sig medför skatteförmåga.
Fastighet anskaffas emellertid i allmänhet inte med tanke på eu eventuell
vinst vid avyttringen i framtiden utan huvudsyftet med förvärvet är att få
ett för driften nödvändigt produktionsmedel. En avyttring av sådan fastighet
utgör i första hand en kapitalomsättning varpå uppkommande vinst
traditionellt hänförts till kapitalvinst. Värdet på dessa fastigheter är avhängigt
av den på fastigheten bedrivna verksamhetens lönsamhet och har
oftast inte inslag av andra förräntningsvärden. Då avkastningen är föremål
för årlig beskattning, är skattekravet på fastighetens med avkastningen
sammanhängande värdeökning inte starkt om ens befintligt.

Beskattning vid korttidsinnehav

I flera yttranden understryks att den från markpolitisk synpunkt största
vinsten med förslaget är att den nuvarande stränga beskattningen av realisationsvinster
på fastigheter som innehafts sju år, med successiv avtrappning
de följande tre åren, uppmjukats genom att innehavstiden för
full skatt nedsatts till två år. I regel godtar remissinstanserna kommitténs
förslag att hela vinsten beskattas vid avyttring inom två år. Riksskattenämnden
anser det dock uppenbart, att en dylik regel i och för sig kan
verka utbudshämmande. Härtill kommer att perioden är så kort, att den
föreslagna beskattningsregeln torde komma att sakna all praktisk betydelse.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Beskattning vid längre tids innehav

Remissinstanserna har i regel godtagit att den skattepliktiga vinsten efter
tvåårsperioden skall utgöra 60 % av den framräknade realisationsvinsten.

Sålunda finner t. ex. lantbrukets skattedelegation och Sveriges skogsägares
riksförbund den av kommittén föreslagna nivån väl avvägd med hänsyn
till de markpolitiska aspekter som bör läggas på bedömningen. En högre
nivå skulle däremot enligt dessa instansers mening otvivelaktigt få allvarliga
återverkningar på markutbudet.

LO framhåller att det kan råda delade meningar om vad som skall betraktas
som »små och måttliga vinster» i samband med fastighetsförsäljningar
men det synes LO som om de obeskattade vinster som skulle uppstå vid
genomförandet av utredningens förslag går utöver den ramen. LO anser,
att man vid bedömningen därav måste ta hänsyn även till att ägaren haft
avkastning av fastigheten under den tid den innehafts. LO tillägger.

LO vill därför föreslå, att vinsten framräknas genom att ett visst belopp
får läggas till inköpspriset för varje år fastigheten innehafts. Beloppet bör
fastställas till 5 000 kr. och vara lika för alla fastigheter. Därigenom skulle
syftet att inte belasta taxeringsmyndigheterna med många ärenden uppnås.
Under den förutsättningen kan LO acceptera att endast 60 % av den på det
sättet framräknade vinsten upptas till beskattning.

För en sänkning av den skattepliktiga vinstandelen uttalar sig näringslivets
skattedelegation som föreslår 50 % med hänsyn till att vinsten beskattas
inom ramen för den vanliga inkomstbeskattningen. I samma riktning
går Skånes handelskammares yttrande. Handelskammaren anser att
det föreslagna procenttalet kommer att motverka det markpolitiska syftet.

Å andra sidan yrkas höjning av procenttalet från en del håll. Sålunda
ifrågasätter Skånes kommunalförbund om man inte skulle få gynnsammare
verkningar på marknadsprisutvecklingen genom en skärpning av reglerna
t. ex. därhän att inte 60 % utan 70 eller 75 % av vinsten vid fastighetsför
sälj ning skall utgöra skattepliktig intäkt och att reduktionen av vinsten
görs ej med 6 % utan med endast 4 % av anskaffningskostnaden för varje
helt år som fastigheten innehafts. Förbundet anser att en sådan skärpning
åtminstone bör komma till övervägande vid den fortsatta behandlingen av
utredningens förslag.

Hyresgästernas riksförbund säger sig dela kommitténs mening att beskattningen
inte skall vara så lindrig att spekulationskapital i konkurrens
med kommuner och byggherrar lockas till fastighetsmarknaden men tilllägger.

Bortsett från förslaget om att fastighet som innehafts under kortare tid
än två år, där hela vinsten beskattas, menar kommittén att 60 % av vinsten
skall beskattas som inkomst. Dessförinnan skall ändock skillnaden mellan
inköpspris och försäljningspris ha reglerats så att avkastning från i fas -

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

tigheten insatt kapital erhållits. Förbundet ifrågasätter om inte utredarna
frånfallit sin tankegång om att försöka styra bort spekulationskapital från
fastighetsmarknaden. I likhet med de regler, som är gällande för all övrig
inkomstbeskattning, måste enligt förbundet den vid försäljningen uppkomna
vinsten bli föremål för beskattning i sin helhet. Först då blir kapitalplacering
i fastigheter i huvudsak jämförlig med annan placering.

Även Svenska byggnadsarbetareförbundet förordar en allmän skärpning
av den föreslagna realisationsvinstbeskattningen, dels genom en höjningav
beskattningsprocenten, dels genom en sänkning eller eventuellt ett slopande
av den föreslagna avdragsrätten på 6 %.

Länsstyrelsen i Värmlands län framhåller att kommittén vid avvägning
av beskattningens höjd lämnat företräde för intresset att begränsa prisstegringen
på mark. Men det bör enligt länsstyrelsens mening beaktas, att ett
lågt skatteuttag inte självfallet medför låga priser på mark. Eftersom skattetänkande
i mycket stor utsträckning synes vara avgörande vid valet mellan
olika investeringsalternativ, kan det förutses att just den jämförelsevis låga
beskattningen medför att penningplacering i fast egendom kommer att föredras
med en icke önskvärd fastlåsningseffekt på fastighetsmarknaden som
följd. Det kan därför enligt länsstyrelsens mening ifrågasättas om inte procentsatsen
vid fastställandet av beskattningsunderlaget blivit väl låg.

Beskattning med fixerad skattesats

Några remissinstanser ifrågasätter om inte en fristående, proportionell
s. k. flat-rate-beskattning av realisationsvinster på fastigheter skulle tillgodose
den av kommittén angivna markpolitiska målsättningen bättre, samtidigt
som man därigenom skulle i huvudsak undslippa skatteflyktstransaktioner
på detta område.

Riksskattenämnden erinrar om att den nuvarande progressiva beskattningen
i princip syftar till att träffa inkomster, som hänför sig till ett och
samma beskattningsår. Det ligger därför i sakens natur att det progressiva
beskattningssystemet får en särskilt ogynnsam effekt i fråga om markvinst,
som successivt uppkommit under en följd av år och kanske under
flera ägares innehavstid. Nämnden befarar därför att en beskattning av
markvinster inom det nuvarande beskattningssystemets ram alltid i viss
mån blir utbudshämmande och under alla förhållanden kommer att vara
behäftad med den nackdelen, att de skattskyldiga föranleds att av skatteskäl
vidta civilrättsligt oantastbara transaktioner i syfte att så långt möjligt
undgå den progressiva beskattningens nackdelar. Nämnden finner det
vara en brist i utredningen att inte en flat-rate-beskattning närmare prövats.
Inom ramen för en sådan beskattningsform torde enligt nämnden
beskattningen av aktievinster och markvärdevinster kunna samordnas bättre
än vad som synes möjligt inom ramen för den av kommittén föreslagna lösningen.

Kungl. Maj.ts proposition nr 153 år 1967

Liknande synpunkter anförs av bl. a. länsstyrelserna i Stockholms och
Jämtlands län, Svenska byggnadsentreprenörföreningen och Familjeföretagens
förening.

Även näringslivets skattedelegation anser att en evig kapitalvinstbeskattning
av fastigheter bör utformas som en särskild proportionell skatt och
anför bl. a.

I de länder, i vilka en kapitalvinstbeskattning på fastigheter förekommer,
har också denna teknik använts. De invändningar kommittén sökt framleta
mot en särskild vinstbeskattning har inte övertygat oss om riktigheten i
dess uppfattning. Så nära samband med beskattningen av tomtrörelse och
annan yrkesmässig fastighetshandel har inte beskattningen av realisationsvinster
på fastigheter att detta hindrar en särskild vinstbeskattning. Intet
hindrar, att den vinst, som skall läggas till grund för en sådan proportionell
beskattning, beräknas på sätt kommittén föreslagit, dvs. upptas till
skillnaden mellan försäljningssumman och en med procentuellt tillägg och
2 OOO-kronorstillägg förhöjd anskaffningskostnad.

Enligt delegationen kan det ibland inträffa, särskilt om den skattepliktiga
vinsten är beloppsmässigt förhållandevis liten, att en beskattning enligt
de vanliga inkomstskattereglerna skulle bli lindrigare än en beskattning
enligt den särskilda proportionella skattesatsen. Så kan exempelvis
bli fallet om säljaren inte har andra inkomster eller betalar statlig inkomstskatt
efter den förhållandevis låga skattesats, som gäller för vissa juridiska
personer. Det bör enligt delegationen också observeras att vissa subjekt
är helt fria från realisationsvinstbeskattning enligt 53 § KL. Det kan vidare
inträffa att den skattskyldige har möjlighet att kvitta realisationsvinsten
mot avdragsgill realisationsförlust.

Av nu angivna skäl bör, enligt delegationens mening, valfrihet föreligga
för den skattskyldige. För den som så yrkar bör beskattningen ske med tilllämpning
av den proportionella skattesatsen.

Procenttillägget

Utredningens förslag, att till erlagd köpeskilling skall läggas ett belopp
motsvarande 6 % av densamma, har föranlett erinringar i många remissyttranden.

Ett stort antal remissinstanser, bl. a. näringslivets och lantbrukets skattedelegationer,
Svensk industriförening, Sveriges fastighetsägareförbund, Skånes
handelskammare, handelskammaren i Gävle, överlantmätaren i Malmöhus
län, Sveriges skogsägareföreningars riksförbund, Sveriges arbetsledareförbund,
Familjeföretagens förening samt flera länsstyrelser framhåller, att
procenttillägget bör beräknas enligt ränta på räntaprincipen. Några länsstyrelser
betonar att om man har en fast procentsats så måste denna omprövas
efter viss tid eller eventuellt fastställas av riksskattenämnden för
förslagsvis varje femårsperiod.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Länsstyrelsen i Västmanlands län anser det däremot vara en fördel att
»inflationsavdraget» blir relativt mindre för varje år. I vissa fall kan detta
förhållande bli ett incitament till fastighetsförsäljning, vilket innebär ökat
utbud och lägre markpriser.

Riksskattenämnden konstaterar, att förslaget innebär en överkompensation
i fråga om korta fastighetsinnehav eller i början av en innehavstid men
en underkompensation vid längre tids innehav. Om penningvärdeförändringen
strikt skulle beaktas borde räntesatsen vara lägre men beräkningen
ske med ränta på ränta. Med hänsyn till de tekniska svårigheter som skulle
vara förenade med ett sådant system anser nämnden dock att den av kommittén
förordade schablonen är att föredra. Länsstyrelserna i Kronobergs,
Göteborgs och Bohus, Värmlands och Gävleborgs län framför liknande
tankegångar.

Lantbruksstyrelsen anser att en betydande nackdel med ett tillägg efter
metoden ränta på ränta synes vara att de säljare som kan styrka anskaffningskostnaden
långt tillbaka i tiden får ett orimligt stort tillägg både absolut
sett och i förhållande till säljare som saknar denna möjlighet. Styrelsen
finner sig med hänsyn härtill kunna tillstyrka utredningens förslag.

Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län konstaterar att, om fastighetsvärdena
efter sjutton år antas ha stigit från 100 till 200 och den allmänna
inflationen är 3 % vid denna senare tid, ett avdrag på 6 % av ingångsvärdet
då endast skulle motsvara inflationen. Länsstyrelsen anför.

Trots angivna förhållande kan likväl ifrågasättas om icke det av kommittén
föreslagna avdraget på 6% per år är väl högt, framför allt med hänsyn
till den av kommittén föreslagna alternativa möjligheten att som förvärvsvärde
få räkna 150 % av ett tjuguårigt taxeringsvärde. I vad mån utbudsresonemanget
likväl talar för ett så högt avdrag som 6 % har länsstyrelsen
icke kunnat klart framläsa av kommittébetänkandet. Kommittén antyder
att lagstiftningen till att börja med är avsedd att utgöra en försökslagstiftning.
Länsstyrelsen vill ifrågasätta om avdraget för penningvärdets
fall inte under försökstiden av försiktighetsskäl borde räknas till lägre belopp
än 6 %. Skulle det i en framtid visa sig att penningvärdeförsämringen
fortsätter i accelererad takt kan det bli aktuellt att då ompröva procentsatsen.

Sveriges köpmannaförbund framhåller, att om den årliga inflationen är
4 % så betyder detta, att en fastighet med ett värde av 100 000 kr. efter
tjugu år och bortsett från andra inverkande faktorer skulle ha ett värde av
något över 219 000 kr., dvs. ett värde som motsvarar ingångsvärdet + 6 %
på detta under tjugu år. Efter tjugu år går inflationen snabbare än 6-procentsavdraget.
Även det fasta avdraget 2 000 kr. per år urholkas kraftigt av
penningvärdeförsämringen. Det sagda talar enligt förbundets mening för att
en tidsgräns rimligen bör sättas vid högst tjugu år med bibehållande av
6 % avdrag per år jämte det fasta beloppet 2 000 kr. per år. Efter tjugu års
innehav bör försälj ningsvinsten vara skattefri.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Näringslivets skattedelegation framhåller, att en följd av att det årliga
procenttillägget är fast och inte stiger med ränta på ränta kan bli att en del
fastighetsägare — i synnerhet de som inte hotas av kommunal förköpsrätt
— kommer att byta fastighet ofta eller genomföra sådana transaktioner att de
alltid har ett relativt aktuellt och högt inköpsvärde som bas för det årliga
tillägget. Detta innebär givetvis i sig självt ett olyckligt inslag i fastighetsmarknaden.
Delegationen tillägger.

Om anledningen till konstruktionen med en i tiden progressiv beskattning
varit ett önskemål från kommitténs sida att härigenom öka utbudsbenägenheten
måste framhållas att den utbudshöjande effekten torde komma att
bli ringa. Kommittén själv har inte kommenterat konstruktionen och några
bärande skäl för densamma föreligger inte. Tvärtom kan, som visats,
starka skäl åberopas mot en sådan konstruktion. Det är därför rimligt att
det procentuella tillägget uppräknas med ränta på ränta. Om så sker, skulle
en något lägre procentsats — förslagsvis 5 % — te sig acceptabel.

När det gäller aktiebolag föreligger enligt länsstyrelsen i Malmöhus län
stor risk för att de avsedda verkningarna av den föreslagna konstruktionen
av det procentuella tillägget kan komma att kringgås genom serier av försäljningar
mellan närstående bolag och deras ägare. Försök att hindra
transaktioner av dessa slag genom speciella regler torde innebära risk för
att lagstiftningen blir alltför invecklad och dess efterlevnad svårkontrollerbar
anser länsstyrelsen.

Lantbrukets skattedelegation anför.

Att bedöma upprepade ägareskiften inom en familj eller annan intressekrets
som skatteflyktsåtgärd torde i och för sig vara olämpligt, eftersom sådana
ägarebyten kan ha en annan bakgrund än skatteskäl. I stället bör beskattningsreglerna
få sådan utformning att nyssnämnda effekter inte uppstår.
Detta synes enklast kunna uppnås genom att uppräkningsregeln konstrueras
som en ränta på ränta-beräkning. Procentsatsen bör därvid sättas
till fem om tillägget i enlighet med kommitténs motivering också skall innefatta
en marginal för små och måttliga försäljningsvinster.

Konjunkturinstitutet anser det riktigare att ersätta det årliga avdraget i
form av 6 % på det historiskt bestämda inköpspriset med en indexreglering
så att anskaffningskostnaden, värderad i löpande priser, beskattningsmässigt
får dras av vid försäljning. Konsumtionsprisindex eller något speciellt
markprisindex torde kunna tjäna som underlag för denna automatik. De i
utredningens bilagor redovisade specialstudierna antyder enligt institutets
mening att det finns goda förutsättningar för beräkningar av dylika index
även med geografisk fördelning.

Sveriges villaägareförbund och länsstyrelsen i Blekinge län förordar likaså
någon form av indexförfarande.

Svenska byggnadsarbetareförbundet, å andra sidan, understryker att det
är en ny princip att vid beskattningen ge kompensation för penningvärdeförändringen,
vilket rimligtvis bör medföra konsekvenser i andra samman -

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

hang. Det kan enligt förbundet starkt ifrågasättas om man över huvud taget
skall ge utrymme för skattefria »små eller måttliga reella försäljningsvinster».

LO framhåller att det kan råda delade meningar om vad som skall betraktas
som »små och måttliga vinster» i samband med fastighetsförsäljningar,
men det synes LO som om de obeskattade vinster som skulle uppstå
vid genomförande av utredningens förslag går utöver den ramen.

En minoritet i kammarrätten ifrågasätter om inte anskaffningskostnaden
för fastighet bör räknas ned vid procentberäkningen med åtnjutna värdeminskningsavdrag
för skog och substansminskning, eftersom motsvarande
kapital frigjorts.

2 000 kronorstillägget

Det av utredningen föreslagna 2 000 kr.-tillägget har i regel i princip godtagits
av remissinstanserna. Mot utformningen av bestämmelserna har dock
erinringar gjorts i flera yttranden.

Kammarrätten framhåller, att vid försäljning av egnahem och liknande
fastigheter mycket betydande vinster ofta framkommer och detta även om
penningvärdeförändringen beaktas. Kammarrätten kan därför inte godta
kommitténs ståndpunkt, att det saknas anledning föreslå skärpning av beskattningen
på små och måttliga vinster vid försäljning av egnahem o. d.
endast därför att en sådan åtgärd inte skulle få markpolitisk betydelse.
Kammarrätten tillägger.

En annan sak är att kammarrätten är helt ense med kommittén om önskvärdheten
av att skatteläget förbättras för egnahemsägare och liknande, som
av nödtvång säljer sina fastigheter för att skaffa sig nya. Men en förutsättning
bör vara att sådana effekter nås som ett resultat av ett på principen
om likformig och rättvis beskattning grundat regelsystem. Kammarrätten
känner sig inte övertygad om att förslaget fyller detta krav.

I flera yttranden noteras med särskild tillfredsställelse de gynnsamma
verkningar, som ett genomförande av förslaget regelmässigt kan få för ägare
av egnahem vid försäljning av fastigheten inom tio år efter förvärvet.

Kooperativa förbundet konstaterar att kommittén med avdragsbeloppet
på 2 000 kr. per år förmenar sig ha löst problemet med den ofta enligt nuvarande
regler förekommande realisationsvinstbeskattningen av egnahemsägare,
som i samband med byte av anställning nödgas försälja sin bostadsfastighet
och som, utan att hänsyn härtill tas vid beskattningen, förvärvar
liknande fastighet på den nya orten. Förbundet ifrågasätter emellertid
om icke någon bestämmelse borde införas, som generellt befriar från beskattning
i dessa och därmed jämförliga fall, och tillfogar.

Förslagsvis skulle denna regel kunna utformas så att eventuellt eljest
uppkommande beskattning skall undanröjas, därest skattskyldig i samband
med byte av anställningsort, inträde i pensionsålder eller liknande försäljer

Kungi. Maj. ts proposition nr 153 år 1967

en- eller tvåfamilj sfastighet, som använts som egen bostad, och därefter senast
inom viss tid, två å tre år, anskaffar liknande bostadsfastighet. Är den
nyanskaffade fastigheten avsevärt mindre bör måhända hänsyn härtill tagas
så att endast en proportionsvis reducerad skattebefrielse erhålles.

Konjunkturinstitutet ställer frågan varför och i vilken utsträckning förmåner
vid försäljning av egnahem bör ges. Institutet anför.

Det är dock ett välkänt faktum att i de flesta fall innehavet av ett egnahem
bl. a. beroende på beskattningens utformning representerar ett betydande
privilegium i fråga om effektiva hyror jämfört med beboendet av en vanlig
hyreslägenhet. Konsekvenserna härav för inkomst- och förmögenhetsfördelningen
bör beaktas vid fastställandet av nivån för de skatteavdrag
kommittén nu föreslår. För själva markfrågan har avvägningen dessutom
central betydelse eftersom efterfrågan på mark och priset härpå blir beroende
av de relativa fördelarna med egnahemsinnehav. Det kan visserligen
i och för sig finnas goda skäl för att öka enfamiljshusens andel i totalbyggandet
men då skall dessa skäl explicit diskuteras — och man skall också
lråga sig om det inte finns bättre möjligheter än via skatteprivilegiering att
främja en sådan utveckling.

Näringslivets skattedelegation anser, att de olägenheter som uppkommer
för en villaägare som tvingas flytta från en ort och där sälja sin bostad för
att i stället köpa en villa på en ny bostadsort inte helt undanröjs genom
förslaget. Risk kommer också att föreligga, om det framlagda förslaget genomförs,
att företag som vill flytta från de centrala delarna i en större stad
till en mindre ort kommer att bli beskattade för en del av den vinst de gör
på fastighetsför sälj ningen. Detta skulle kunna leda till ett minskat intresse
för sådana förflyttningar, till men bl. a. för lokaliserings- och rationaliseringssträvandena.
Liknande problem kan uppkomma då en jordbrukare
säljer sin fastighet för att i stället anskaffa en annan fastighet. För att underlätta
reinvestering kan enligt delegationen följande system användas.

Vid överlåtelse av fastighet som innehafts mer än två år bör den skattskyldige
få njuta uppskov med beskattningen under tre år för att förvärva
annan tastighet. Använder han hela försäljningssumman till att inköpa nv
fastighet skall någon beskattning inte inträda, vilket är helt naturligt eftersom
någon definitiv vinst inte inträtt på hans engagemang. Såsom anskaffningskostnad
för den nya fastigheten bör han uppta ett belopp, som motsvarar
vad anskaffningskostnaden för den gamla fastigheten bort upptagas
till vid överlåtelsen. Köper han en mindre fastighet bör vinsten proportionsvis
sänkas men också anskaffningskostnaden för den nya fastigheten reduceras
med anskaffningskostnaden för den försålda egendomen. Riktigast
vore naturligtvis att betrakta sådan nyförvärvad fastighet såsom innehavd
under två år men om detta anses alltför komplicerat från kontrollsynpunkt
kan ny realisationsvinsttid börja löpa.

Då det gäller rörelseidkare och jordbrukare bör enligt delegationens mening
möjlighet finnas att uppskjuta beskattningen också för att utnyttja
medlen inom viss tid till anskaffning av maskiner och andra anläggningstillgångar.
Den skattepliktiga vinsten bör få utnyttjas för omedelbar avskrivning
av de nyinköpta anläggningstillgångarna.

3f Bihang till riksdagens protokoll 1967. 1 samt. Nr 153

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Liknande synpunkter anförs av bl. a. Svenska byggnadsentreprenörföreningen
och länsstyrelsen i Östergötlands län.

Riksskattenämnden konstaterar, att kommittén motiverat 2 000 kr.-tillägget
med att skattskyldiga och taxeringsmyndigheter inte skall betungas med
taxering av vinster på egnahem och andra småfastigheter. Nämnden finner
motiveringen i och för sig godtagbar. Tillägget bör emellertid enligt nämnden
begränsas till en- och tvåfamilj sfastigheter. Ett sådant tillägg är däremot
enligt nämnden inte motiverat när det gäller jordbruksfastigheter och
obebyggd tomtmark. Här är den föreslagna 60-procentregeln så pass fördelaktig
att man enligt nämndens mening inte bör komplicera förfarandet genom
att tillämpa 2 000 kr.-tillägget. Nämnden anför.

Kommitténs förslag innebär också att 2 000 kr.-tillägget får åtnjutas för
varje inköpt fastighetskomplex, fastighet eller fastighetsdel. Delas egendom
skall enligt kommitténs förslag den på hela egendomen beräknade anskaffningskostnaden
jämte tillägget proportioneras mellan respektive delar. På
motsvarande sätt skall en proportionering ske vid framtida delförsäljningar.
Det synes riksskattenämnden uppenbart, att en dylik beskattningsregel
kommer att bli svårtillämpad. Även detta talar för att 2 000 kr.-tillägget begränsas
till att gälla för en- och tvåfamilj sfastigheter, där regelmässigt inga
komplikationer skulle inträffa.

Nämnden ifrågasätter därjämte, om icke det system som kommittén föreslagit
med årliga tillägg på 2 000 kr. kommer att få till följd av skatteskäl
betingade transaktioner mellan exempelvis närstående personer. Formellt
innebär den av kommittén föreslagna regeln, att en person kan avyttra sin
egendom till en och samme köpare men göra det i olika omgångar och med
skilda köpebrev, därvid köparen äger vid realisationsvinstbeskattningen tillgodoräkna
sig — förutom köpeskillingen för varje del — det på resp. delköp
belöpande årliga 2 000 kr.-tillägget.

Vissa länsstyrelser ställer sig också kritiska mot förslaget i denna del.
Så t. ex. framhåller länsstyrelsen i Värmlands län bl. a.

Betänkligheterna skulle i huvudsak bortfalla, om rätten till 2 000 kr.-avdraget
begränsades till fastighet, som är bebyggd vid försälj ningstillfället,
och endast fick tillgodoräknas för det antal år som fastigheten i fråga varit
bebyggd. Härigenom skulle syftet med avdraget, nämligen att inte betunga
skattskyldiga och myndigheter med taxering av vinster på egnahem och
andra småfastigheter uppnås samtidigt som möjligheterna till kringgående
av beskattningen vid bl. a. tomtrörelse skulle till väsentlig del elimineras.
Vidare skulle problemen med proportionering av avdraget vid delförsäljning
av fastighet oftast bortfalla, eftersom, då eu markägare försäljer enstaka
tomter eller större tomtområden, stamfastigheten vanligen är bebyggd
under det att de frånsålda områdena mera sällan är bebyggda. Förslaget
innebär att försäljning av obebyggd mark skulle beskattas något hårdare
än försäljning av bebyggd, men detta synes ligga väl i linje med syftet att
beskattningen skall träffa markvinsterna.

Länsstyrelsen i Malmöhus län, Svenska sparbanksföreningen och Föreningen
Sveriges taxeringsrevisorer framhåller, att det förtjänar att när -

Kungl. Maj :ts proposition nr 153 år 1967

mare undersökas om inte 2 000 kr.-tillägget kunde knytas enbart till bostadsbyggnad
som sådan med bortseende från marken.

Åtskilliga länsstyrelser anser det oklart om de föreslagna bestämmelserna
skall tolkas så att man för en och samma fastighet eller ett och samma
fastighetskomplex får åtnjuta lika många 2 000 kr.-avdrag som antalet
köp som ligger till grund för förvärvet, t. ex. då en delägare i dödsbo genom
skilda köp förvärvar de övriga delägarnas andelar i fastighet, eller
om 2 000 kr.-avdraget skall beräknas efter annan grund. Länsstyrelsen i
Gotlands län tillägger.

Icke heller synes det klarlagt om en realisationsvinstberäkning skall göras
för varje inköpt fastighetsdel eller fastighet även om fastighetsdelarna
sedermera kommit att ingå i en fastighet i en och samma ägares hand
respektive fastigheterna i ett sambrukat fastighetskomplex. Frågan har reell
betydelse t. ex. om realisationsförlust uppstått vid försäljning av en fastighetsdel
som förvärvats genom särskilt köp. Om den tolkningen är den rätta
att 2 000 kr.-avdraget skall följa varje särskilt köp kan detta inbjuda till
helt onödiga uppdelningar av ett fastighetsförvärv genom skilda köpeavtal.

Länsstyrelsen i Kristianstads län framhåller att, om en person successivt
inköper flera delägares andelar i en fastighet eller om make säljer
tomter en efter en till andra maken eller till ett för ändamålet bildat fåmansbolag
synes med den föreslagna bestämmelsen förvärvaren kunna
hävda att han äger tillgodoföra sig 2 000 kr. årligen för varje sådant köp.

Näringslivets skattedelegation konstaterar, att om tillägget, såsom enligt
kommitténs förslag, skall beräknas för varje inköpt fastighetskomplex, fastighet
eller fastighetsdel, det får en mycket egendomlig verkan.

Om exempelvis ett företag inköpt ett fastighetskomplex omfattande tio
skogsfastigheter av normalstorlek skulle det få tillägg till anskaffningskostnaden
med endast 2 000 kr. per år medan däremot, om företaget köpt de
tio fastigheterna vid olika tidpunkter, tillägget vid en gemensam försäljning
skulle bli 20 000 kr. för år. För att inte alltför mycket komplicera bestämmelserna
och då tillägget sjmes erforderligt för att undanta smärre reella
vinster vid försäljning även av små fastigheter bör tillägget — vilket också
lagtexten synes antyda — få beräknas för varje i ett fastighetskomplex ingående
fastighet.

Förslag av liknande innebörd framförs av lantbrukets skattedelegation
och Sveriges skogsägareföreningars riksförbund.

Folksam anser att regeln lämpligen kan utformas så, att en fastighetsägare
får åtnjuta avdrag med endast 2 000 kr. oberoende av hur många fastigheter
han äger. Detta avdrag kan sedan proportioneras mellan de olika
fastigheterna. Vissa kontrollsvårigheter kan därvid uppkomma. Förefintliga
deklarationsuppgifter torde dock enligt Folksam» mening reducera dessa
svårigheter.

Konjunkturinstitutet anser, att även schablonavdraget bör indexregleras
varvid ingångsvärdet tilltas så att det bestånd av mindre fastigheter, som

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

kommittén inte anser bör drabbas, garanteras att falla utanför den nya beskattningens
tillämpningsområde.

Proportionering av anskaffningskostnad m. m.

Frågan hur proportioneringen skall ske av anskaffningskostnaden jämte
tillägg mellan försåld del och den del ägaren behåller berörs i vissa yttranden.
Sålunda anför länsstyrelsen i Gotlands län.

En proportionering i förhållande till de i kronor räknat nedlagda kostnaderna
på varje fastighetsdel torde icke alltid bli rättvis om olika delar av
fastigheten förvärvats under tider med olika penningvärde. Om ett fastighetskomplex
förvärvats genom flera köp under skilda tider och försäljningar
sedan skett av vissa delar av komplexet, torde en någorlunda säker proportionering
i vissa fall vara praktiskt taget omöjlig att utföra.

Överlantmätaren i Östergötlands län framhåller, att proportioneringen
inte kan ske direkt efter areal.. Hänsyn får tas även till bl. a. befintlig bebyggelse,
markens värde från bebyggelsesynpunkt samt ofta även till markområdenas
olika värde från jord- och skogssynpunkt m. in.

Stora svårigheter uppkommer också då alternativregeln med taxeringsvärdet
som grund skall tillämpas, påpekar länsstyrelsen i Malmöhus län.
Delar av fastigheter och fas tighet skomplex kan vid den aktuella fastighetstaxeringen
ha ingått i annan taxeringsenhet. Härtill kommer att taxeringslängderna
ibland kan vara ofullständiga eller rent av felaktiga. Svårigheterna
blir inte mindre av att stora förändringar har skett under mellanområdenas
olika värde från jord- och skogsbrukssynpunkt in. in.

Utredningen i taxeringsärende skulle enligt länsstyrelsen i Södermanlands
län underlättas betydligt om man vid beräkning av ingångsvärdet
på avyttrade fastighetsdelar, vilka förvärvats vid olika tidpunkter, fick utgå
från kalenderår vid avdragsberäkningen — utan hänsyn till dagen — i
stället för »helt år».

Länsstyrelsen i Västernorrlands län framhåller, att den avgjort största
utvidgningen av beskattningsområdet gäller avyttringar och upplåtelser
av fastighetsdelar. I alla dessa fall kompliceras beräkningarna av den
proportionering av ingångsvärdet, som måste äga rum. Framför allt i upplåtelsefallen
kommer man att ställas inför betydande svårigheter. Länsstyrelsen
tänker dels på de rena upplåtelsefallen (vägrätt, kraftledningsservitut,
vattenregleringar m. in.) dels på de rikligt förekommande engångsersättningarna
för skada på fastighet (förlorat fiske, försvårad brukning,
fördyrad avverkning in. m.). Enligt erfarenheterna i länet är antalet
sådana fall överväldigande stort. Med nuvarande skattelagstiftning har det
varit möjligt att helt bortse från sådana upplåtelser och ersättningar. Förslaget
synes länsstyrelsen framtvinga inte bara synnerligen tyngande utredningar
i dessa fall utan även en utvidgad uppgiftsskyldighet. Att proportioneringen
av ingångsvärdet därvid kommer att valla betydande svårigheter
och ett otal skattetvister ligger i sakens natur. Enligt anvisning -

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 är 1967

arna till 35 § KL punkt 4 måste man nämligen bedöma storleken av den
upplåtna delen av fastigheten efter ersättningens storlek i förhållande till
fastighetens hela värde vid upplåtelsen. Som exempel på att taxeringsvärdena
därvid är en dålig mätare nämner länsstyrelsen att ersättningarna
för förlorat fiske i samband med utbyggnaden av Bergeforsens kraftverk
i Indalsälven i många fall översteg fastigheternas hela taxeringsvärde. Vidare
hade ersättningar i flertalet fall tidigare utgått på grund av markskador
o. d. i samband med uppdämningen. Det är f. ö. ingen ovanlig företeelse
att flera skilda upplåtelser under årens lopp sker från en och samma
fastighet, varför man torde bli tvingad följa upp att inte ingångsvärdet
blir avdraget flera gånger. Frågan är alltså, om inte ett genomförande av
förslaget påkallar att en liggare förs över delupplåtelser och delavyttringar.
Sådana upplåtelseersättningar, som uppburits före den tilltänkta lagstiftningens
ikraftträdande, torde bli nära nog omöjliga att rekonstruera. En
översyn med hänsyn till de praktiska frågorna vid tillämpning av de föreslagna
nya reglerna är enligt länsstyrelsens mening nödvändig.

Värdeminskningsavdrag i allmänhet

Kommitténs förslag, att endast de värdeminskningsavdrag, som åtnjutits
under de tio senast förflutna åren, skall medräknas vid vinstberäkningen,
har föranlett erinringar i några remissyttranden. Frågan om värdeminskningsavdrag
för skog behandlas i det följande under rubriken »Skogsfastighet».

Riksskattenämnden konstaterar, att det i det praktiska taxeringsarbetet
visat sig vara besvärligt och tidsödande att utreda storleken av tidigare åtnjutna
värdeminskningsavdrag. Med hänsyn till att realisationsvinstbeskattning
vid avyttring av fastighet enligt gällande regler är tämligen sparsamt
förekommande, har problemen dock varit begränsade och nödtorftigt kunnat
bemästras. Om kommitténs förslag om en till tiden obunden realisationsvinstbeskattning
av fastigheter genomförs, får självfallet dessa problem
en helt annan tyngd. Även om beräkningen av åtnjutna värdeminskningsavdrag
begränsas till de tio senast förflutna åren, kommer enligt nämndens
mening dylika utredningar att väsentligt belasta taxeringsarbetet. Med hänsyn
härtill och då den föreslagna realisationsvinstbeskattningen i viss mån
har karaktär av schablon, ifrågasätter nämnden, om inte tillägget för värdeminskningsavdrag
kan lösas genom en schablonregel. Nämnden tillägger.

Riksskattenämnden vill understryka, att den nu uttalade uppfattningen
bör ses mot bakgrunden av gällande restriktiva praxis i fråga om avdrag för
värdeminskning å byggnad. Skulle värdeminskningsavdragen för byggnad
genom ändrad lagstiftning eller praxis komma att avsevärt överstiga vad
som för närvarande är fallet, måste enligt riksskattenämndens mening även
återvunna värdeminskningsavdrag beaktas vid realisationsvinstberäkningen.

Liknande synpunkter anförs av bl. a. överståthållarämbetet samt länsstyrelserna
i Kronobergs och Malmöhus län som ifrågasätter, om man inte

Kungl. Maj.ts proposition nr 153 år 1967

helt kan bortse från värdeminskningsavdrag för byggnader — i vart fall såvida
det inte är fråga om utrangeringsavdrag av olika slag — vid en så grovt
schabloniserad taxering som den föreslagna. Länsstyrelsen i Malmöhus län
framhåller dock att uppgift om åtnjutna värdeminskningsavdrag lätt kan
erhållas i vissa fall.

1 den mån tillförlitliga uppgifter finns att tillgå om åtnjutna värdeminskningsavdrag
bör enligt länsstyrelsen i Örebro län tillägg göras för summan
av dessa. I övriga fall bör tillägget beräknas efter någon schablon för
hela innehavstiden och inte enbart för de senaste tio åren. Liknande synpunkter
anförs av Föreningen Sveriges taxeringsrevisorer.

Näringslivets skattedelegation framhåller, att den av kommittén föreslagna
regeln omfattar värdeminskningsavdrag även på sådana maskiner och
inventarier i fastigheter, vilka brukar avskrivas efter en högre procentsats
än byggnaden i övrigt. Tillräcklig anledning att medräkna även värdeminskningsavdrag
på sådana tillgångar torde dock enligt delegationen knappast
föreligga. Man skulle då t. ex. ställas inför problemet hur man skall förfara
med maskiner o. d. som över huvud taget inte längre finns kvar utan utrangerats.
Vidare skulle man få en olika behandling av fastigheter beroende
på om avdrag åtnjuts för ersättningsanskaffning eller om tekniken med
värdeminskningsavdrag används. Delegationen föreslår att den ifrågasatta
regeln — om den med nuvarande låga värdeminskningsavdrag över huvud
taget anses erforderlig — begränsas till att avse värdeminskningsavdrag för
själva byggnaden.

Även Svenska byggnadsentreprenörföreningen berör detta spörsmål. Föreningen
anför.

Fråga uppkommer emellertid, hur man skall förfara med sådana värdeminskningsavdrag,
som avser speciella tillbehör till fastigheten, exempelvis
hissmaskineri, värmepannor och oljeeldningsaggregat. Saken kompliceras
därav, att den skattskyldige vid den årliga inkomsttaxeringen torde ha valfrihet
mellan att begära utbytesavdrag, när ersättningsanskaffning sker av
dylika inventarier, och att påyrka årliga värdeminskningsavdrag, beräknade
med utgångspunkt från anskaffningskostnaden och avvägda med hänsyn
till inventariernas uppskattade varaktighetstid. Såvitt gäller inkomstberäkningen
torde de båda metoderna på längre sikt ge ungefär samma resultat.
Däremot synes vid realisationsvinstberäkning en påtaglig olikformighet
kunna uppkomma. Den som valt att påyrka årliga värdeminskningsavdrag
för ifrågavarande slag av fastighetstillbehör torde bli missgynnad,
om meningen är att samtliga värdeminskningsavdrag under tioårsperioden
skall beaktas. För att uppnå en så långt möjligt rättvis och likformig beskattning
synes riktigast att vid realisationsvinstberäkningen bortse från
de nu diskuterade speciella värdeminskningsavdragen.

Lantbrukets skattedelegation understryker att det från näringslivets synpunkt
är ytterst angeläget att investeringar i byggnader och markanläggningar
blir skattemässigt avskrivna under en företagsekonomiskt sett betryggande
varaktighetstid. Mot detta väger begränsningsregeln vid realisa -

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

tionsvinstberäkning lätt, om den utgör en belastning vid bedömningen av
nya avskrivningsregler. Delegationen tillägger.

Enligt delegationens uppfattning kan avskrivningsreglernas utformning
komma att påverka realisationsvinstbeskattningen i olika avseenden. Det
finns därför starka skäl att avvakta företagsskatteutredningens förslag innan
ändrade realisationsvinstregler för fastighet genomförs. I vart fall får
realisationsvinstreglernas utformning inte leda till att utgångsläget för
företagsekonomiskt riktiga avskrivningar på byggnader och markanläggningar
försämras.

Lantbruksshjrelsen säger sig vara medveten om de utredningssvårigheter
som kan uppstå redan vid den föreslagna begränsningen till en tioårsperiod
men vill framhålla, att det hade varit önskvärt med en längre
period, förslagsvis tjugu år. Denna fråga sammanhänger med de årliga
värdeminskningsavdragens storlek. Gällande regler för den skattemässiga
avskrivningen av driftbyggnader på jordbruksfastighet medger inte tidsenliga
avdrag och måste anses ogynnsamt påverka nybyggnadsverksamheten
inom jordbruket. Den föreslagna realisationsvinstbeskattningen möjliggör
enligt styrelsen en generösare bedömning av värdeminskningsavdragen,
men en förutsättning härför är en utsträckning av den tid inom vilken avdragen
skall återföras till beskattning vid en försäljning av fastigheten.

Länsstyrelsen i Södermanlands län anser kommitténs förslag att vid
beräkning av vinsten till beskattning återföra åtnjutna värdeminskningsavdrag
under de tio senaste åren mindre välgrundat från kontrollsynpunkt,
eftersom taxeringsmyndigheterna bevarar deklarationsmaterialet för fysiska
personer under endast sex år. Kontroll av avdragets riktighet under de sista
fyra åren av tioårsperioden kan regelmässigt inte ske. Det kan ifrågasättas
om tillägg för värdeminskning över huvud bör ske med hänsyn till vinstens
i vissa fall schablonmässiga beräkning. I varje fall synes tillägget böra begränsas
till högst fem år. Utredningarna torde i åtskilliga fall bli så vidlyftiga,
att man knappast kan förvänta, att en taxeringsnämndsordförande hinner
slutföra ett invecklat taxeringsärende av denna art, innan taxeringsarbetet
för året avslutats. För åstadkommande av riktiga taxeringar måste man
därför räkna med att såväl länsstyrelsernas taxeringssektioner som de lokala
skattemyndigheterna i stor utsträckning måste anlitas för sådana utredningar.

Skogsfastighet

Riksskattenämnden framhåller, att tillägg bör göras vid realisationsvinstberäkningen
för åtnjutna värdeminskningsavdrag för skog, och tilläggen
bör avse hela den tid under vilken fastigheten innehafts. Nämnden erinrar
om att det här ofta kan gälla betydande belopp. Frågan är därför från fiskal
synpunkt av betydelse. I utredningshänseende bör enligt nämnden denna

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

taxeringsfråga inte bereda taxeringsmyndigheterna och de skattskyldiga
några större svårigheter. Hos länsstyrelserna förs sedan år 1929 en särskild
skogsliggare, varifrån uppgifter kan hämtas angående storleken av åtnjutna
värdeminskningsavdrag för skog.

Motsvarande förslag framför flertalet länsstyrelser, som även framhåller
att hänsyn i förekommande fall bör tas till värdeminskningsavdrag på
grusfyndigheter och liknande, dvs. på grund av s. k. substansminskning.
Länsstyrelsen i Stockholms län ifrågasätter, om inte vid beräkning av 6-procenttillägget den del av köpeskillingen som motsvaras av åtnjutna avdrag
för värdeminskning av skog bör upptas som en negativ post. Länsstyrelsen
anför som exempel att en person omedelbart efter inköp av fastighet
säljer skog från fastigheten för att därmed i större eller mindre grad finansiera
inköpet. Den försålda skogen kan ha utstämplats av säljaren men man
väljer att låta skogen övergå till köparen mot att han betalar en motsvarande
högre köpeskilling. Det är här delvis fråga om en investering på
mycket kort sikt av köparen. Det är inte tillfredsställande menar länsstyrelsen
att man i ett dylikt fall får olika beskattningsresultat beroende på
om parterna väljer att låta köparen överta skogsposten eller inte.

En minoritet i kammarrätten uppmärksammar också hithörande problem.
Med stöd av vissa sifferexempel ifrågasätts obegränsad återföring av värdeminskningsavdrag
för skog och substansminskning.

Länsstyrelsen i Kristianstads län erinrar om kommitténs utgångspunkt
att normala vinster på jordbruk, egnahem, hyresfastigheter och industrifastigheter
så gott som undantagslöst bör vara skattefria. Kommitténs förslag
kan därför sägas innebära mer än rent formella jämkningar i fråga om
skogsbeskattningen. Länsstyrelsen anför.

Enligt kommitténs förslag kommer realisationsvinstbeskattningen att
tidsmässigt utsträckas och härigenom kommer beskattningen av skogstillväxten
i ett ökat antal fall att göras beroende av storleken av den realisationsvinst
som framkommer. Kommitténs förslag att tillåta uppräkning
av anskaffningskostnaden med 2 000 ler. och 6 % per år, medan avdrag för
värdeminskning — exempelvis ett avdrag för minskning av skogens ingångsvärde
— som åtnjutits före de tio senast förflutna beskattningsåren,
icke skall behöva återföras vid realisationsvinstberäkningen, synes nämligen
medföra att realisationsvinst sällan kommer att uppstå och att skogstillväxten
därför i många fall kommer att undgå beskattning. Enligt länsstyrelsens
mening bör skogstillväxt på fastighet innehavd mer än två år beskattas
såsom inkomst av jordbruksfastighet men denna vinst bör få avräknas
från den skattepliktiga realisationsvinst som kan ha uppkommit på
den överlåtna fastigheten.

Sveriges skogsägareföreningars riksförbund delar däremot kommitténs
uppfattning att det vid långa innehav kan vara svårt att exakt beräkna
värdeminskningsavdrag särskilt när det gäller värdeminskningsavdrag på
skog, varför den föreslagna begränsningen är praktisk. Förbundet instämmer
i kommitténs förslag.

Kungi. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Näringslivets skattedelegation konstaterar, att kommittén inte ansett sig
böra gå närmare in på de bestämmelser, som reglerar förhållandet mellan
realisationsvinst och intäkt av skog, och tillägger.

I stället hänvisas till att dessa frågor är föremål för särskild utredning.
Såvitt vi kunnat finna erfordras mer vittgående ändringar, än de kommittén
föreslagit, för att på rätt sätt lösa den konfliktsituation som kommer att
föreligga mellan beskattning för inkomst av skogsbruk och en evig kapitalvinstbeskattning.
Det synes knappast möjligt att vidta ändringar i kapitalvinstbeskattningen
utan en betydligt mer omfattande genomgång av bestämmelserna
rörande skogsbeskattningen än den som skett i det remitterade
betänkandet eller som kan ske under remissbehandlingen av detta.
Lämpligast torde därför vara att några åtgärder inte vidtas, då det gäller
kapitalvinstbeskattningen på fastigheter, innan den utredning som för närvarande
pågår på skogsbeskattningens område fullgjort sitt uppdrag. Redan
en ytlig granskning av de föreslagna författningsändringarna ger vid handen
att den tekniska samordningen i markvärdekommitténs förslag mellan
kapitalvinstbeskattningen och reglerna för beräkning av intäkt av skogsbruk
knappast ger ett riktigt uttryck för vad kommittén får antas ha
åsyftat. Bl. a. kan nämnas att frågan om tillägg för värdeminskningsavdrag
på skog är betydligt mer komplicerad än vad kommittén antagit.

Även lantbrukets skattedelegation och Sveriges skogsägareföreningars
riksförbund understryker, att det framlagda förslaget i fråga om realisationsvinstbeskattningen
skiljer sig så radikalt från de hittillsvarande reglerna
att det enligt dessa remissinstansers uppfattning svårligen låter sig
förenas med de nuvarande skogsbeskattningsreglerna. Gränsdragningen mellan
realisationsvinst och intäkt av skogsbruk måste därför vara helt klarlagd
innan en evig realisationsvinstbeskattning införs.

F örbättringskostnader

Kommitténs förslag, att — om förbättringskostnader på minst 5 000 kr.
nedlagts på en fastighet under ett år — även förbättringskostnaderna skall
vid realisationsvinstbeskattningen ökas med 6 c/c för varje påföljande helt
år, har berörts i några yttranden.

Riksskattenämnden finner det riktigt, att obetydliga förbättringskostnader
inte får inräknas i den anskaffningskostnad, som skall ligga till grund
för procenttilläggen. Beloppet 5 000 kr. finner nämnden också väl avvägt.
Är beloppet mindre, torde det i själva verket ofta röra sig om reparationsoch
underhållsarbeten. Nämnden befarar emellertid, att den av kommittén
föreslagna regeln kan föranleda åtskilliga tvister mellan de skattskyldiga
och taxeringsmyndigheterna och erinrar bl. a. om bevissvårigheterna för de
skattskyldiga, särskilt när det gäller längre tid tillbaka än tio år.

Kammarrätten ifrågasätter däremot, om kommitténs förslag i denna del
är skäligt. De skattskyldiga, som av kapitalbrist eller andra skäl tvingas
kontinuerligt verkställa förbättringar under en följd av år för årliga kost -

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

nader understigande 5 000 kr., missgynnas i förhållande till dem som har
möjlighet att genomföra en större förbättring under ett år. Från rättvisesynpunkt
är det därför enligt kammarrättens mening att föredra att det
6-procentiga tillägget medges beträffande all förbättringskostnad. Några
större tillämpningssvårigheter bör detta inte medföra, eftersom hela förbättringskostnaden
är avdragsgill såsom anskaffningskostnad. Om den
skattskyldiges uppgifter härutinnan kan godtas, torde i allmänhet också
hans uppgifter om de år, under vilka förbättringarna skett, kunna godkännas.

Ett stort antal remissinstanser framför betänkligheter när det gäller möjligheterna
att kontrollera yrkanden om avdrag för främst förbättringskostnader.

Riksskattenämnden betonar, att det är angeläget att beskattningsreglerna
blir så enkla och lättillämpade som möjligt. Endast härigenom kan
taxeringsarbetet, med de resurser som står till buds, bemästras av taxeringsmyndigheterna.
Nämnden finner emellertid, att den av kommittén
föreslagna vinstberäkningen i vissa delar är svårtillämpad och erinrar om
att förslaget innebär bl. a. att den skattskyldige för lång tid förutsätts
bevara räkningar och allegat för att i framtiden rätt kunna beräkna, huruvida
realisationsvinst uppkommer eller ej vid avyttring av en fastighet. Erfarenheterna
från det årliga taxeringsarbetet ger enligt riksskattenämndens
mening vid handen, att tanken på en sådan redovisningsskyldighet
för längre tid tillbaka måste överges. Att vid förvärv utan vederlag, s. k.
benefika förvärv, utredningen skall avse även tidigare ägares kostnader är
ägnat att ytterligare belysa olägenheterna med den föreslagna ordningen.
Nämnden kan inte heller dela kommitténs uppfattning att taxeringsmyndigheternas
praxis är särskilt liberal i fråga om kravet på utredning i hithörande
sammanhang. Nämnden befarar att de skattskyldiga vid tillämpning
av de föreslagna reglerna för beräkning av realisationsvinst kan komma
att lida rättsförluster på grund av oförmågan att förebringa godtagbar utredning.

Länsstyrelsen i Östergötlands län föreslår, att — för att kontrollarbetet
inte skall bli alltför komplicerat i de fall då förbättringskostnader uppgår
till förhållandevis ringa belopp -—■ dylika kostnader beträffande sådana
fastigheter som innehafts längre tid än två år skall beaktas endast, om de
uppgår till förslagsvis minst 2 000 kr. per år.

Det förekommer ofta, framhåller länsstyrelsen i Älvsborgs län, att den
skattskyldige inte kan styrka storleken av nedlagda kostnader för ny-,
till- eller ombyggnad eller därmed jämförlig förbättring av fastighet. Vad
gäller smärre kostnader i nyssnämnda och andra avseenden torde praxis
— såsom kommittén framhållit -—- hittills ha varit liberal. Den skattskyldiges
uppgifter har godtagits, om de verkat sannolika. Med hänsyn till den
ökade betydelse, som dylika kostnader vid ett genomförande av den före -

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

slagna skattereformen får vid vinstberäkningen, bör enligt länsstyrelsens
mening ett uttryckligt stadgande införas, att kostnaderna för att kunna
beaktas vid beräkning av »anskaffningskostnad» skall kunna dokumenteras
av den skattskyldige. Det bör inte ankomma på taxeringsmyndigheterna
att pröva riktigheten av den skattskyldiges uppgifter genom att inhämta
upplysningar från byggnadsnämnder o. d. Utredningsarbetet torde
ändock med de föreslagna reglerna bli tillräckligt tidsödande och krävande.
Länsstyrelsen har då syftat på bl. a. svårigheterna att kontrollera, huruvida
avdrag tidigare år erhållits för sådana kostnader, som av den skattskyldige
uppges avse förbättringsarbeten och som hänför sig många år tillbaka
i tiden, under det att deklarationerna bevaras endast i sex år.

Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län påpekar, att beskattningsnämnderna
f. n. endast i ett fåtal fall behöver ta ställning till om vinst
uppkommit vid försäljning av fastighet, nämligen då innehavstiden understiger
tio år. Skulle kommitténs förslag genomföras måste däremot dylik
beräkning tillämpas vid ett mycket stort antal försäljningar av bebyggda
fastigheter. I och med att en permanent beskattning av försäljningsvinster
på fastighet införs måste problemet därför förutsättas få väsentligt större
omfattning i det praktiska taxeringsarbetet än hittills varit fallet. Om
tillämpningen inte skulle bli helt godtycklig måste enligt länsstyrelsens
mening dokumentation krävas angående kostnader för uppförande av
byggnad resp. förbättring av dylik vid beräkning av vinst i samband med
försäljning av fastigheter. Länsstyrelsen påpekar, att det i praktiken visat
sig svårt att erhålla handlingar från byggnadsnämnd redan då så förhållandevis
kort tid som tre å fyra år förflutit sedan nämnden fattat beslut angående
visst byggnadsärende.

Länsstyrelsen i Malmöhus län framhåller, att risk synes föreligga för
att taxeringsnämnderna inte finner sig ha tid eller kompetens att bedöma
en mängd oklara fall utan godtar redovisningen och eventuellt för närmare
granskning anmäler fallen till länsstyrelsernas taxeringssektioner.
Dessa måste redan nu på grund av arbetsbelastning och rekryteringssvårigheter
avstå från närmare granskning av åtskilliga deklarationer, som
inte utan fog anmäls för sådant ändamål. Skattskyldiga torde också komma
att i stor utsträckning förvänta eller göra anspråk på bistånd från
taxeringsmyndigheternas och även andra myndigheters sida. Det är naturligt,
om en skattskyldig drar sig för att bevisa riktigheten av sin uppfattning
om kostnaderna för exempelvis byggnads- eller dikningsarbeten,
som utförts för årtionden sedan.

Kontrollfrågan uppmärksammas även av Taxeringsnämndsordförandenas
riksförbund som beträffande förbättringskostnader uttalar.

Vad beträffar bevisfrågan i dylika sammanhang kan man inte begära
av de skattskyldiga, att de skall spara fakturor under längre tider enbart i
syfte att tillgodose bevisföringen i ett taxeringsärende, vars aktualitet kan

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

ligga mycket långt framåt i tiden. Erfarenhetsmässigt har de skattskyldiga
mycket svårt att bemästra liknande bevissituationer i andra förvärvskällor,
då den tid för vilken redovisning krävs ligger endast ett eller ett
par år tillbaka. Härtill kommer att den redovisning lagförslaget i detta
hänseende kräver kan avse lång tid före dess ikraftträdande. Det kan
alltså här vara fråga om fastighetsförvärv tjugu år eller mer tillbaka i tiden.
De skattskyldiga har inte haft anledning att spara fakturor från dylik
gången tid.

Lantbrukets skattedelegation konstaterar att de skattskyldiga ofta saknar
handlingar beträffande nedlagda förbättringskostnader. Delegationen
erinrar om de svårigheter som nu föreligger att vid inkomsttaxeringen i
fråga om t. ex. jordbruksfastigheter göra fördelning mellan avdragsgill reparations-
och underhållskostnad och icke avdragsgill förbättringskostnad.
Detta är en av de vanligaste processanledningarna i fråga om jordbruksfastighet,
framhåller delegationen. När sådana fördelningsproblem uppstår
i anslutning till att arbetet utförts bör det vara lätt att föreställa sig hur
processituationen blir några decennier senare i samband med realisationsvinstberäkning,
då måhända den byggnad, varpå arbetet gjorts, inte ens
finns kvar.

Förvärv genom arv, gåva och andra fång utan vederlag

Kommitténs förslag att skatt i princip skall erläggas för realisationsvinst
även om fastigheten förvärvats på annat sätt än genom köp, byte e. d. har
i regel godtagits eller lämnats utan erinran av remissinstanserna. Sveriges
köpmannaförbund, Sveriges fastighetsägareförbund, Skånes handelskammare
och handelskammaren i Gävle anser dock att realisationsvinsten i dylika
fall liksom hittills bör vara skattefri. Länsstyrelsen i Hallands län föreslår,
att i fall då dödsbo avyttrar en fastighet inom två år från den avlidnes förvärv
endast 60 % av den framräknade vinsten beskattas. Full beskattning
skulle i sådana fall te sig stötande med hänsyn till att en skyndsam avveckling
av dödsbo i många fall kan dikteras av tvingande skäl och att en
snar avveckling allmänt sett är naturlig och önskvärd. Reglerna bör därför
icke utformas så att fastighetsinnehav kan fördröja upplösning av dödsbon.

Flera remissinstanser anser att arv- eller gåvotagare vid realisationsvinstberäkningen
bör kompenseras för den arvs- resp. gåvoskatt, som utgått i
samband med förvärvet, eventuellt genom ett schablonmässigt beräknat
tillägg till anskaffningsvärdet.

Riksskattenämnden anser, att taxeringsvärdet i arvfallen principiellt bör
uppräknas med samma procenttal som i tjugoårsfallen. I båda fallen skall
taxeringsvärdena uppräknas till realistiska saluvärden, som kan läggas till
grund för de årliga procenttilläggen. Om vid arvfallen hänsyn därjämte
skall tas till arvsskatten, borde taxeringsvärdet i arvfallen uppräknas, icke
med ett lägre utan med ett högre procenttal än vid tjugoårsfallen.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Den särskilda schablonregeln för egendom som erhållits genom arv etc.
tillstyrks av näringslivets skattedelegation, som uttalar bl. a.

I likhet med kommittén finner vi det nämligen principiellt riktigt att hänsyn
tas till att säljaren kan ha erlagt arvsskatt för den egendom han erhållit.
Vi anser emellertid att detta alltid bör beaktas och att även i de fall, då
arvtagaren vid vinstberäkningen upptar anskaffningskostnaden med utgångspunkt
från senaste köp eller med tillämpning av tjuguårsregeln ett
tillägg bör få ske. Detta tillägg bör motsvara en tredjedel av bouppteckningsvärdet
och det procentuella tillägget bör i vanlig ordning få göras på
denna del. På samma sätt bör gåvoskattebelastning beaktas.

Lantbrukets skattedelegation föreslår rätt för dödsbo att utan förändring
i äganderätten begära beskattning av fastighet som inte kan säljas utan
skattepåföljd, s. k. frivillig avskattning, och anför i denna del.

Dessa regler skulle lämpligen kunna utformas så att fastighetens allmänna
saluvärde läggs till grund för en realisationsvinstberäkning av föreslagen
typ. Det skulle ankomma på dödsboet att bestämma tidpunkten för avskattningen
—■ vanligen torde denna komma att ske inför ett förestående
arvskifte. Uppskattningen av allmänna saluvärdet bör kunna göras enkel
med hänsyn till att något skattekrav inte bortfaller även om fastighetens
värde skulle bli för lågt beräknat. Avskattningsvärdet kommer nämligen
att utgöra arvtagarens ingångsvärde, varför ett skattebortfall är uteslutet.
Bestämmelser om frivillig avskattning av fastighet i dödsbo skulle ge betydligt
bättre möjligheter att genomföra rättvisa arvskiften.

Den av kommittén föreslagna schablonregeln vid arv anser delegationen
vara föga generös om den jämförs med schablonregeln vid mer än tjuguårigt
innehav. Delegationen anför.

Bouppteckningsvärdet dvs. taxeringsvärdet året före dödsfallet är liksom
vid schablonregeln en dålig värdemätare. Om anskaffningskostnaden vid
nämnda regel fingerats till 150 % av taxeringsvärdet tjugu år före avyttringen
bör enligt delegationens uppfattning åtminstone samma beräkningsgrund
vara skälig vid arvsregeln. Därefter borde hänsyn tas till den
erlagda arvsskatten, så att ingångsvärdet vid arv schablonmässigt skulle
utgöra 180 (avrundat) % av bouppteckningsvärdet. Delegationen föreslår
att arvsregeln får denna utformning.

Å andra sidan framhåller Folksam, att schablonregeln vid arv torde innebära
att — om ägaren av en fastighet är till åren kommen — det liksom hittills
blir fördelaktigare att sälja efter hans bortgång än dessförinnan. Från
markpolitisk synpunkt är detta mindre lämpligt på grund av den utbudshämmande
effekten.

Familjeföretagens förening anser, att schablonregeln vid arv bör få tilllämpas
även vid fastighetsövergång genom gåva.

Länsstyrelsen i Kronobergs län anser, att anskaffningsvärdet vid de benefika
fången, som f. n. är undantagna från realisationsvinstbeskattning, bör
räknas generösare än enligt supplementärregeln för onerösa fång. Länsstyrelsen
anför.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

En egendoms anskaffningsvärde bör — om taxeringsvärdet skall tas till
utgångspunkt härför — beräknas på samma sätt vare sig försäljningen ligger
ett, tio eller tjugu år efter förvärvet. Enligt utredningsförslaget skulle
man uppnå den egendomliga effekten att om någon ärver en fastighet 1970
och säljer denna 1988, anskaffningskostnaden skulle beräknas till 133 1/3 %
av taxeringsvärdet 1969 men, om han väntar med försäljningen i ett år,
till 150 % av samma taxeringsvärde. I sistnämnda fall skulle samma
resultat uppnås, om fånget varit oneröst. Någon kompensation för arvsskatt
har alltså ej givits. Det synes länsstyrelsen rimligt, att taxeringsvärde
som grund för beräkning av ingångsvärde And realisationsvinstberäkning
alltid bör uppräknas med hänsyn till att taxeringsvärdet avsiktligt ligger
under det faktiska värdet och att kompensation för beräknad arvsskatt skall
ges därutöver. Sistnämnda tillägg kan beräknas till 20—30 % på samma
taxeringsvärde och bör under alla förhållanden icke bestämmas i brutet
tal.

Schablonregeln vid tjugo års innehav

Näringslivets skattedelegation anser det nödvändigt med en hjälpregel
av denna typ med hänsyn till de utomordentliga bevissvårigheter som möter
när det gäller att bedöma den skattskyldiges yrkande om tillägg för förbättringskostnader
i en avlägsen tid. Redan den av kommittén valda långa
tiden — tjugu år — ger enligt delegationens mening anledning till betänkligheter.
Delegationen finner det svårt att utan närmare utredning avgöra
hur den föreslagna regeln slår. I synnerhet beträffande skogsfastigheter,
där taxeringstekniken tidigare varit sådan att taxeringsnivån blivit ojämn
och värdet av skog på fastigheten ibland satts mycket lågt, kan besvärliga
situationer uppstå. Det skulle från denna synpunkt måhända vara motiverat
att medge en större uppräkning av värdet av växande skog. Det kan
vidare nämnas att sådana faktorer som förekomsten av grustäkter o. d. för
tjugu år sedan i många fall över huvud taget inte påverkade taxeringsvärdena.
Under förutsättning att övergångsbestämmelserna utformas i enlighet
med delegationens förslag anser sig delegationen dock kunna godta den
tjugoåriga alternativregehi.

En annan tidsgräns föreslår lantbrukets skattedelegation, nämligen femton
år.

Länsstgrelsen i Blekinge län ifrågasätter, om inte ändamålet med tjuguårsregeln
blev bättre tillgodosett om man anknöt till ett tio år gammalt taxeringsvärde.
Den föreslagna lagtexten synes enligt länsstyrelsen inte utesluta
att den antagna anskaffningskostnaden enligt schablonregeln får beräknas
med utgångspunkt från hela fastighetens taxeringsvärde utan reducering
med hänsyn till exempelvis gjorda försäljningar. Liknande synpunkter
anförs av länsstyrelserna i Hallands och Västmanlands län.

Länsstyrelsen i Gotlands län ställer sig tveksam till tanken att ingångsvär -

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967 87

det skall få bestämmas enligt olika principer efter den skattskyldiges val
och anför.

Rätten att välja metod kan komma att medföra den verkan, som kommittén
velat undvika, nämligen en obenägenhet att sälja under viss, måhända
lång tid i avvaktan på att förutsättningar för beräkning enligt annan,
för den skattskyldige gynnsammare metod skall uppkomma. Regeln om
valrätt vid beräkning av ingångsvärdet torde emellertid icke kunna tilllämpas
beträffande utomlands belägen fastighet.

Domänstyrelsen som ifrågasätter om de föreslagna beskattningsreglerna
bör tillämpas vid avyttring av fast egendom tillhörande kronan påpekar att
domänverkets samtliga skogsfastigheter inom en och samma kommun utgör
en taxeringsenhet. I framtiden kan det med hänsyn härtill uppkomma praktiska
svårigheter vid tillämpningen av den schablonregel, som enligt lagförslaget
är avsedd att kunna användas i de fall, där fastigheten av den skattskyldige
innehafts mer än tjugu år.

Förlustavdrag

Remissinstanserna tillstyrker allmänt att möjligheterna att utnyttja avdrag
för realisationsförlust utvidgas, om man inför en i tiden obunden realisationsvinstbeskattning.

Kammarrätten erinrar om att kammarrätten i sitt yttrande över aktievinstutredningens
betänkande framhöll, att införande av en tidlös och av
säljarens fång oberoende realisationsvinstbeskattning skulle innebära att
realisationsvinst väsentligen blev att likställa med inkomst av annat slag
och att generell rätt till kvittning av realisationsförluster mot inkomst i
andra förvärvskällor därför borde medges. Denna ståndpunkt finner kammarrätten
i och för sig inte anledning frångå. Om å andra sidan lagstiftaren
inte är beredd att ompröva sitt beslut beträffande kvittning av förlust
vid aktieförsäljning, kan det synas konsekvent att i avseende på förlust vid
fastighetsförsäljning följa kommitténs förslag.

Överståthållarämbetet framhåller, att — då man frånkänt spekulationsmomentet
avgörande betydelse vid fastighetsförsäljningar — det synes mest
följdriktigt, att bestämmelserna angående förlustavdrag samordnas med
vinstbeskattningen på så sätt, att avdrag för förlust skall medges utan begränsning
det beskattningsår, då den uppstått, från inkomst av andra förvärvskällor.

Länsstyrelserna i Hallands, Örebro, Västmanlands, Kopparbergs, Västernorrlands
och Västerbottens län anser, att tiden för utnyttjande av avdrag
bör utsträckas till sex år i enlighet med vad som gäller enligt förordningen
om förlustutjämning.

Länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län framhåller, att det av betänkandet
inte framgår klart om realisationsförlust skall få beräknas med utgångs -

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

punkt från taxeringsvärdet i stället för den verkliga köpeskillingen, då fastigheten
innehafts mera än tjugu år eller förvärvats genom arv, testamente
eller bodelning. Enligt länsstyrelsens mening bör vid beräkning av realisationsförlust
beräkning alltid ske med utgångspunkt från den verkliga anskaffningskostnaden.
Har fastighet förvärvats genom icke oneröst fång bör
förlustavdrag sålunda inte medges.

Länsstyrelsen i Värmlands län pekar på en särskild situation som kan
uppkomma om en del av en fastighet avyttras under ett år och resterande
del säljs under följande år. Det kan i så fall visa sig att man vid den första
proportioneringen hänfört alltför stor del av anskaffningskostnaden till den
kvarvarande fastighetsdelen. Vid den sista försäljningen framkommer därför
en realisationsförlust. Avdrag för sådan förlust torde i regel icke kunna
åtnjutas. Visserligen har de sakkunniga föreslagit att en realisationsförlust
får avdras från en realisationsvinst som uppkommer något av de tre närmast
följande åren, men efter den sista försäljningen är det osannolikt att
säljaren kommer att göra någon realisationsvinst av den storleksordningen
att förlusten kan avräknas däremot. Länsstyrelsen anser därför att en rätt
att avräkna realisationsförlust mot tidigare realisationsvinst på förut sålda
delar av samma fastighet bör införas.

Länsstyrelsen i Södermanlands län anser, att antalet fall där avdragsrätt
för realisationsförlust enligt kommitténs förslag kan utnyttjas måste bli
förhållandevis få men att bestämmelserna det oaktat kan förutses leda till
betydande svårigheter i det praktiska taxeringsarbetet. Länsstyrelsen avstyrker
förslaget i denna del.

Näringslivets skattedelegation yrkar, att avdrag för realisationsförlust vid
avyttring av fastighet får åtnjutas, även om någon motsvarande realisationsvinst
inte föreligger. Avdragsrätten bör även få åtnjutas oberoende av i vilken
kommun förlusten uppstått. Om nu inte bara aktieområdet utan även
fastighetsområdet blir föremål för en evig kapitalvinstbeskattning, bör förnyad
ställning tas till frågan om avdragsrätt för kapitalförluster. Delegationen
frågar hur exempelvis en kapitalförlust på byggnad i samband med
eldsvåda skall bedömas, om byggnader som undergår värdeökning blir föremål
för vinstbeskattning. Delegationen tillägger.

Markvärdekommittén har inte avsett att göra några ändringar i sättet för
beräknande av försäljningssumman och bestämmande av tidpunkten för
beskattningens inträde. I gällande lagstiftning saknas i huvudsak regler för
detta men genom avgöranden i regeringsrätten har vissa normer utbildats.
Det är emellertid angeläget att dessa normer underkastas en kritisk granskning
om en evig kapitalvinstbeskattning införs. Situationen blir nämligen
då en helt annan än tidigare och regler som kunnat accepteras med hänsyn
till möjligheten för de skattskyldiga att undgå beskattning genom att skjuta
på en försäljning blir kanske inte lika lämpliga i ett sådant läge.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Tomträtt

Flera remissinstanser, bland dem riksskattenämnden, anser att även
förste innehavaren av tomträtt bör få tillgodoräkna sig procenttillägg på
hela köpeskillingen vid förvärvet. Likaså bör tillägg till anskaffningskostnaden
få ske för byggnad som den skattskyldige själv låtit uppföra på ofri
grund.

Arronderingsförsäljning m. m.

Lantbrukets skattedelegation och Sveriges skogsägareföreningars riksförbund
understryker, att en förutsättning för att den nuvarande takten i
jordbrukets och skogsbrukets yttre rationalisering skall kunna hållas är att
sådana försäljningar av fastighet eller fastighetsdel, som ingår som ett led
i dylik rationalisering, inte blir beskattade. Dessa remissinstanser finner
därför den av kommittén föreslagna undantagsregeln väl motiverad. Liknande
uttalanden görs av lantbruksnämnderna i Malmöhus, Göteborgs och
Bohus samt Värmlands län.

Lantbruksstgrelsen erinrar om att kommittén föreslår, att skattefriheten
vid arronderingsförsäljningar skall behållas men att rätten att beräkna
innehavstid för ersättningsfastighet längre än denna innehafts skall utgå.
Motiveringen för ändringen är att den skattepliktiga delen av vinsten efter
två års innehav reduceras till 60 % och att dylika ersättningsfastigheter
inte annat än i sällsynta undantagsfall kommer att säljas inom kortare
tid. Lantbruksstyrelsen ställer sig mycket tveksam till den föreslagna inskränkningen
av skattelättnaden vid framtida försäljningar av arronderingsfastigheter.
Visserligen torde antalet dylika fall bli obetydligt, men
man kan enligt styrelsen inte bortse från den psykologiska effekten och
varje åtgärd som kan försvåra jordbruksrationaliseringen bör om möjligt
undvikas.

Överlantmätaren i Kronobergs län påpekar, att det bör uppmärksammas,
att bedömningen om arronderingsförsäljning skall anses föreligga görs av
lantbruksnämnderna, dvs. av organ som kan vinna lättnad i sin verksamhet
genom tillämpningen av denna skatteregel. Den skattebefrielse som vinns
kan i vissa fall uppgå till så stora belopp och vara av sådan omfattning att
det från allmän rättvisesynpunkt ter sig stötande att skattebefrielse medges
för enbart detta slag av försäljningar.

Riksskattenämnden anser sig inte kunna tillstyrka att full skattefrihet bibehålls
för realisationsvinster vid avyttring av fastigheter såsom led i åtgärder
för jordbrukets eller skogsbrukets yttre rationalisering. Nämnden
kan inte finna, att skäl föreligger att ge sistnämnda ändamål prioritet i
skattesammanhang framför tvångsförsäljning vid expropriation.

Liknande synpunkter anförs av kammarrätten samt länsstyrelserna i

Kungl. Maj:is proposition nr 153 år 1967

Kronobergs, Gotlands, Blekinge, Hallands och Örebro län samt Taxeringsnämndsordförandenas
riksförbund. Länsstyrelsen i Blekinge län tillägger.

Då spekulationssyftet, som tidigare motiverat en tidsbegränsad beskattning,
saknas såväl vid avyttring genom expropriation som vid arronderingsförsäljning,
bör beskattningen utformas lika i dessa fall. Som ytterligare
stöd för att samma regler bör gälla i dessa fall kan anföras, att om en kommun
utövar sin förköpsrätt —- förköpsrätten får ju enligt kommitténs förslag
företräde framför en för arrondering avsedd försäljning — blir realisationsvinsten
enligt kommitténs förslag skattepliktig. Därjämte skulle den
praktiska fördelen uppnås, att man undvek tvister om när en fastighetsavyttring
skall anses som ett led i åtgärder för jordbrukets eller skogsbrukets
yttre rationalisering eller inte.

Statens naturvårdsnämnd framhåller, att samma skäl som åberopats vid
arronderingsförsäljningar motiverar skattefrihet för vinster vid försäljningar
för naturvårdsändamål.

Länsstyrelsen i Gävleborgs län gör följande uttalande.

Förslagets kärnpunkt synes vara att man velat finna en metod, varigenom
man med hjälp av beskattningen skall underlätta kommunernas markförvärv
och samtidigt verka för att markpriset hålles så lågt som möjligt.
Om man bortser från att vissa skattskyldiga därigenom skulle erhålla oförtjänta
skatteförmåner, skulle den enklaste metoden i så fall vara något slag
av skattelindring vid överlåtelse av mark till kommun. I vad gäller realisationsvinstbeskattning
synes markupplåtelse till kommun utan olägenhet
kunna likställas med tvångsförsäljning, eftersom kommun i de flesta fall
har möjlighet att expropriera erforderlig mark. En sådan regel skulle föra
med sig att säljare av mark vid avyttring till kommun kunde nöja sig med
lägre pris än eljest. Annorlunda ställer sig saken vid markförsäljning i rörelse,
men också i sådant fall synes någon form av skattelindring vid avyttring
till kommun kunna genomföras, så att säljaren funne fördelaktigare
att sälja till kommun än till enskild person.

Liknande synpunkter anförs av lantbruksnämnderna i Gävleborgs och
Västernorrlands län.

Tvångsförsäljning

Kommittén föreslår att undantagsregeln vid tvångsförsäljning tas bort
och att således tvångsförsäljningar skattemässigt behandlas på samma sätt
som frivilliga försäljningar, dock att vid kortare innehav än två år endast
60 % av den framkomna vinsten blir skattepliktig.

Lantbrukets skattedelegation och Sveriges skogsägareföreningars riksförbund
anser att kommitténs förslag i fråga om realisationsvinst vid expropriation
och annan tvångsförsäljning måste kompletteras med en regel som,
då ny fastighet anskaffas till ersättning för den exproprierade, möjliggör
att skatteavräkningen förskjuts till den tidpunkt då den nya fastigheten avyttras.
Tekniskt synes detta kunna lösas så att anskaffningskostnaden för

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

den nya fastigheten minskas med hela den framräknade realisationsvinsten
på den exproprierade fastigheten. Detsamma bör gälla vid delexpropriation.

Näringslivets skattedelegation understryker, att — om uppskov med beskattningen
inte medges då försåld fastighet reinvesteras — det enligt delegationens
mening är nödvändigt att hänsyn tas till den speciella situation som
är för handen, då en försäljning framtvingas genom det allmännas handlande,
så att överlåtaren inte kommer i ett sämre skatteläge än om han haft
möjlighet att själv bestämma om och när lian önskar försälja fastigheten.
Delegationen tillägger.

Även enligt kommitténs förslag blir emellertid tidpunkten i många fall
avgörande för frågan om beskattning skall ske eller ej och för frågan om
beskattningens höjd. Situationer kan nämligen förekomma, då fastighetsägaren
skulle kunna undvika beskattning genom att skjuta på försäljningen
något eller några år. Härigenom skulle han t. ex. kunna erhålla ytterligare
procentuella tillägg eller vid tillämpning av alternativregeln få en gynnsammare
utgångspunkt för beräkning av anskaffningskostnaden. Tidpunkten
för försäljningen får enligt kommittéförslaget också betydelse för skattebelastningen;
fastighetsägaren betas genom expropriationen möjligheten
att verkställa försäljningen så att verkningarna av progressionen minskas.

Liknande synpunkter anförs av Kooperativa förbundet.

Sveriges köpmannaförbund, Sveriges villaägareförbund och Sveriges fastighetsägareförbund
yrkar avslag på förslaget om införande av realisationsvinstbeskattning
vid expropriation. Även länsstyrelserna i Älvsborgs och
Jämtlands län anser att vinst som uppkommer vid expropriation bör vara
skattefri.

Expropriationsutredningen påpekar, att frågan om beskattning av expropriationsersättning
hänger nära samman med de principer, som bör ligga
till grund för bestämmande av sådan ersättning, en fråga som utredningen
f. n. har under övervägande. Frågan om hänsyn bör tas till skattekonsekvenserna
vid bestämmande av expropriationsersättningen kan, framhåller
utredningen, inte sägas ha blivit alldeles otvetydigt besvarad i hittillsvarande
rättspraxis. Utredningen anför.

Från lagstiftningspolitisk synpunkt synes föga önskvärt, att expropriationsdomstolarna
i större utsträckning betungas med överväganden angående
expropriationernas skatterättsliga konsekvenser, allrahelst som dessa
konsekvenser ofta kan bli rätt svåra att klarlägga. Om expropriationsersättning
beskattas i mera avsevärd mån, skulle emellertid kunna göras gällande
att utfallet av beskattningsreglerna bör beaktas t. ex. i det fall att
expropriationser sättning tillmätes för att möjliggöra ersättningsanskaffning.
Det förtjänar framhållas att en liknande problemställning inträder, om expropriationsersättning
skulle konsekvent undantas från skatteplikt. I så
fall skulle övervägandena komma att gälla frågan om inte expropriationsersättningen
borde reduceras, när expropriaten undgår en beskattning, som
eljest med större eller mindre sannolikhet skulle ha inträtt inom nära förestående
tid. Ståndpunktstagandet skulle härvid försvåras genom nödvändigheten
av att också ta hänsyn till inteckningshavares och andra rättsägares

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

intressen. Nu anförda omständigheter synes böra uppmärksammas, när det
gäller att ta ståndpunkt till frågan, huruvida och vid vilken tidpunkt det
föreliggande förslaget till beskattning av expropriationsersättning hör genomföras.

Engångsersättningar

Lantbrukets skattedelegaiion erinrar om att kommittén föreslagit bibehållande
av den nuvarande bestämmelsen att upplåtelse för obegränsad tid
av nyttjanderätt eller servitutsrätt till fastighet mot engångsersättning jämställs
med avyttring av fastighet. Hittills har alltså sådana ersättningar alltid
varit skattefria om fastigheten innehafts mer än tio år. Motsvarande har
oftast gällt även om innehavstiden varit kortare än tio år, eftersom tvångssituation
i flertalet fall förelegat. Uppgörelserna är i allmänhet frivilliga och
ersättningsgrunderna fastslagna i praxis. Delegationen anför.

I den mån skattepliktig realisationsvinst enligt förslaget uppkommer får
man räkna med att markägarna i fortsättningen blir mindre benägna att
godtaga frivilliga uppgörelser. Dessutom torde de nuvarande ersättningsgrunderna
komma att ställas under diskussion med de praktiska olägenheter
detta medför. Vid framdragande av kraftledningsgator och vägar samt
vid vattenregleringar berörs ofta många markägare och ersättningsbeloppens
storlek varierar starkt. Det blir följaktligen fråga om ett stort antal
realisationsvinstberäkningar — därvid bl. a. fastighetens hela värde skall
fastställas — vilket leder till att dels markägarna dels och framförallt taxeringsmyndigheterna
blir hårt belastade om beräkningarna skall upprättas
och kontrolleras med omsorg.

Delegationen pekar på de problem, som kommitténs förslag medför vid
upplåtelse av skogsmark och vid avlösning av undantagsförmåner på jordbruksfastighet,
problemställningar som kommittén inte alls berört. Enligt
delegationens mening bör beskattningen av engångsersättningarna uppskjutas
till den tidpunkt då slutlig avyttring av fastigheten sker.

Näringslivets skattedelegation anser, att upplåtelser av nu angiven art tills
vidare bör beskattas på samma sätt som hittills men med det undantaget
att upplåtelser för bostadsändamål behandlas som försäljning av fastigheten.
Delegationen anför.

I dagens samhälle sker upplåtelser av denna art i stor omfattning i synnerhet
på landsbygden. Jordbrukare och skogsföretag t. ex. upplåter mark
för kraftledningar, vägar och liknande och särskilt vid stora arealer kan
sådana upplåtelser förekomma mycket ofta. Den föreslagna regeln skulle
därför fordra en omräkning av anskaffningskostnaden för fastigheten i fråga
med jämna mellanrum. Det torde knappast vara möjligt för taxeringsmyndigheterna
att utöva erforderlig kontroll av att rätt anskaffningskostnad
läggs till grund för beräkningen med mindre fastigheterna kontinuerligt
uppförs i särskilda register på samma sätt som man nu gör beträffande
skogsförsäljning. Erfarenheterna av dessa senare liggare ger emellertid vid
handen att ett sådant system knappast kan fås att fungera oklanderligt.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967
Ackumulerad inkomst

Kommitténs förslag att reglerna om särskild skatteberäkning för ackumulerad
inkomst liksom hittills inte skall vara tillämpliga på realisationsvinster
har godtagits eller lämnats utan erinran av det helt övervägande antalet
remissinstanser. I några yttranden uttalas dock en annan uppfattning.

Kammarrätten och länsstyrelsen i Södermanlands län anser att dessa
bestämmelser av principiella skäl bör göras tillämpliga på realisationsvinster
vid fastighetsförsäljningar.

Länsstyrelsen i Kalmar län säger sig i princip dela kommitténs uppfattning
men befarar, att ägare av begärliga tomtområden söker kompensera
sig för att reglerna om ackumulerad inkomst ej blir tillämpliga på det sätt,
att sådant område säljs genom ett flertal — högst fjorton — delförsäljningar.
Härigenom motverkas i viss mån syftet med den föreslagna lagstiftningen.

Näringslivets skattedelegation framhåller, att några nämnvärda praktiska
olägenheter inte torde uppkomma genom en sådan utvidgning av
tillämpningsområdet. Om så ej sker måste man räkna med att presumtiva
säljare söker fördela försäljningen under flera år för att undvika de starkt
progressiva verkningar av inkomstbeskattningen, som skulle inträda om
hela fastigheten försålts med eu större skattepliktig vinst. Detta kan motverka
kommunernas markförvärv. Liknande synpunkter anförs av Svenska
byggnadsentreprenör för eningen.

Lantbrukets skattedelegation anser, att undantag i vissa fall bör göras
från huvudregeln att realisationsvinst inte betraktas som ackumulerad inkomst.
Delegationen har särskilt uppmärksammat att — då vid avyttring
av fastighet med växande skog kollision inträffar mellan skogsbeskattningsreglerna
och realisationsvinstreglerna — skogsinkomsten endast delvis
faller under reglerna för ackumulerad inkomst. Delegationen anser att
hela det beskattade beloppet i sådana fall bör anses som ackumulerad inkomst.
Motsvarande betraktelsesätt anser delegationen bör läggas på de
fall då återvunna värdeminskningsavdrag på fastighet beloppsmässigt
överstiger hela realisationsvinsten och när vinsten beror på att ägaren
under en följd av år själv utfört en stor del av ny-, till- och ombyggnadsarbeten
eller förbättringsarbeten.

Kontrollsvårigheter

Utredningens förslag att de skattskyldiga skulle behöva lämna endast en
summarisk redovisning för köpeskilling m. in., om de förmenar att realisationsvinst
inte uppkommit, kritiseras i ett flertal yttranden. Sålunda anser
riksskattenämnden att de skattskyldiga redan i deklarationen bör lämna
alla uppgifter för bedömande av frågan om realisationsvinst föreligger eller

ej -

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Överståthållarämbetet ifrågasätter, om inte kommitténs förenklingssträvanden
när det gäller de skattskyldigas uppgiftsskyldighet har gått för
långt. Ämbetet syftar på att skattskyldig, som har den åsikten, att vinst
ej uppkommit, skall behöva lämna uppgift om köpeskillingen vid förvarvet
av fastigheten endast »om så kan ske utan olägenhet» och dessutom
att kostnad för eventuell åbyggnad bör få uppges med ungefärligt belopp.
För att taxeringsmyndigheterna inte skall behöva betungas med tidsödande
kontrollundersökningar är det enligt ämbetets mening lämpligare, att
de skattskyldiga åläggs att utan inskränkningar lämna ifrågavarande uppgifter.

Länsstyrelsen i Stockholms län föreslår, att de citerade orden utgår eller
att undantagsstadgandet begränsas till fall då särskilda svårigheter att
lämna uppgifter föreligger. Det synes enligt länsstyrelsen inte lämpligt
att uppgiftsskyldighetens omfattning görs beroende av den skattskyldiges
bedömande.

Inte heller Taxeringsnämndsordförandenas riksförbund anser att den
föreslagna »cirkadeklarationcn» kan godtas.

Länsstyrelsen i Södermanlands län framhåller, att det redan vid tillämpning
av nu gällande regler i de flesta fall är svårt att skaffa fram korrekta
uppgifter om avdragsgilla kostnader vid realisationsvinstberäkningen. Svårigheterna
kommer att bli betydande vid tillämpning av nu föreslagna bestämmelser,
eftersom 6-procenttillägget grundas på storleken av anskaffnings-
och förbättringskostnader. Vid tillämpning av huvudregeln enligt förslaget
kan kostnaderna av nyssnämnda slag komma att ligga mycket långt
tillbaka i tiden och de blir i de flesta sådana fall omöjliga att fastställa såväl
till belopp som exakt datum.

Speciella svårigheter uppkommer enligt lantbrukets skattedelegation vid
försäljning av skogsfastigheter och fastigheter som schablontaxerats. Problemet
att åstadkomma en korrekt realisationsvinstberäkning efter lång
innehavstid är svårlöst. Delegationen har den bestämda uppfattningen att
frågan icke kan lösas vid den tidpunkt då försäljningen genomförs utan
att alla uppgifter som är behövliga för den framtida realisationsvinstberäkningen
måste redovisas i varje års deklaration och årligen prövas av
taxeringsmyndigheterna. Det innebär med andra ord att en form av fastställelsetalan
måste införas. Delegationen föreslår att till varje års deklaration
skall för varje fastighet eller fastighetslcomplex fogas en särskild
bilaga enligt fastställt formulär, på vilken redovisas alla händelser av
betydelse för den framtida realisationsvinstberäkningen.

Andra yttranden om kontrollsvårigheterna har redovisats i det föregående,
bl. a. under rubrikerna »Proportionering av anskaffningskostnad
m. m.», »Förbättringskostnader» och »Engångsersättningar».

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Övriga frågor angående realisationsvinstbeskattningen

Riksskattenämnden och länsstyrelsen i Stockholms län påpekar, att ett
system med en till tiden obunden realisationsvinstbeskattning aktualiserar
frågan om liur ersättning på grund av brandförsäkring på byggnad skall behandlas
efter införandet av nämnda system.

Länsstyrelsen i Malmöhus län framhåller, att kommittén inte närmare ingått
på frågan i vad mån den omständigheten, att en byggnad på fastighet
borttagits eller förstörts före försäljningen, i och för sig skall inverka på
beräkningen av anskaffningskostnaden och tilläggen därå. Länsstyrelsen erinrar
om att kostnaden för ny byggnad i princip utgör förbättring.

Även lantbrukets skattedelegation berör de praktiska problem, som uppstår
vid brandskador, i ett system med evig realisationsvinstbeskattning. Delegationen
anför.

Olika situationer kan uppkomma, dels den, där den genom brand förlorade
byggnaden icke ersätts, dels den, där byggnaden ersätts men kostnaden
avviker uppåt eller nedåt från brandskadeersättningen. I det första fallet
måste uppenbarligen det ursprungliga ingångsvärdet reduceras, i vart
fall om den icke ersatta byggnaden representerar en större andel av detta.
Kommittéförslaget ger emellertid, såvitt delegationen kunnat finna, icke
utrymme för någon sådan reducering vare sig vid tillämpning av huvudregeln,
schablonregeln eller arvsregeln. I det andra fallet bör i princip det ursprungliga
ingångsvärdet korrigeras med hänsyn till värdenedgången efter
brand, varefter den faktiska kostnaden för ny-, till- och ombyggnad och i
detta fall även reparation skall tilläggas som förbättringskostnad.

Delegationen tar även upp frågan, hur underlaget för substansminskningsavdrag
i grustag och andra likartade fyndigheter skall framräknas.
Delegationen anför.

Det förefaller naturligt att vid en evig realisationsvinstbeskattning anknyta
underlaget för substansminskning till det värde som vid en försäljning
av grustäkten som sådan hade fått avräknas vid realisationsvinstberäkning.
Även om den nu diskuterade frågan i och för sig inte direkt hör samman
med realisationsvinstbeskattningen anser delegationen det angeläget att frågan
löses i anslutning till realisationsvinstreglerna så att beskattningssituationen
i fortsättningen blir helt klarlagd.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Tomtrörelsebeskattningen

Allmänna synpunkter

Det framhålls allmänt i remissyttrandena att rättsläget beträffande tomtrörelsebeskattningen
är svåröverskådligt och att gränsdragningsproblemen
är många. Begreppet tomtrörelse bör därför enligt remissinstansernas mening
närmare regleras i KL så att föreliggande tillämpningssvårigheter och
gränsdragningsproblem i möjligaste mån undanröjs.

Remissinstanserna har i regel i princip godtagit att till grund för en gränsdragning
mellan tomtrörelse och icke yrkesmässig verksamhet läggs en schablon
med visst antal försäljningar, som skall konstituera rörelse.

Det understryks dock från flera remissinstanser att en från början yrkesmässigt
inriktad verksamhet alltid måste beskattas som rörelse. Sålunda
anser riksskattenämnden, att varken praktiska eller principiella skäl kan
åberopas för att inkomsten av en från början yrkesmässigt inriktad verksamhet,
bestående av försäljning av fastigheter eller tomter, skall inkomstbeskattas
efter andra och förmånligare grunder än annan yrkesmässig försälj
ningsverksamhet. Nämnden anför.

Det av kommittén föreslagna tomtrörelsebegreppet innefattar även handel
med fastigheter, i den mån handeln avser markområden för bebyggelse.
Den del av handeln, som eventuellt består i bebyggda markområden, faller
däremot utanför tomtrörelsen. En rörelseidkare, som driver handel med
fastigheter, skall sålunda i förekommande fall enligt kommitténs förslag
tillämpa olika beskattningsregler för olika delar av sin handelsverksamhet
med fastigheter. Riksskattenämnden kan för sin del inte förorda en dylik
ordning. Enligt riksskattenämndens mening bör all handel med fastigheter
följa samma beskattningsregler, oavsett om lagret består av för bebyggelse
avsedd mark eller inte. Riksskattenämnden anser även att, om en skattskyldig
föranstaltar om avstyckning av ett mycket stort antal tomter på en av
honom innehavd fastighet eller eljest vidtager sådana åtgärder att det därav
klart framgår, att han har för avsikt att driva rörelse genom styckevis
avyttring av markområden, rörelse bör anses föreligga redan i och med den
första försäljningen.

Nämnden anser att gränsdragningen bör kunna ske enligt följande principer.

1. Finns på den skattskyldiges egendom byggnadsplan eller byggnadsplaner
omfattande tillhopa minst tio tomter, skall tomtstyckningsrörelse anses
föreligga redan vid första tomtförsäljningen. Detta bör gälla oavsett vem
som tagit initiativet till upprättandet av byggnadsplan på fastigheten.

2. Finns på den skattskyldiges egendom icke sådan byggnadsplan och
har den skattskyldige under senaste tioårsperiod icke avyttrat mer än nio
tomter eller markområden, skall rörelse icke anses föreligga.

Det sålunda skisserade regelsystemet bör enligt nämndens mening dock
inte gälla i fråga om bolag eller ekonomisk förening, vars verksamhet i vä -

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

sentlig mån avser markförsäljning eller avyttring av fastigheter. Dylika juridiska
personer skall enligt nämnden undantagslöst anses driva rörelse.
Frågan om verksamheten i väsentlig mån avser fastighetsförsäljning bör
enligt nämnden överlämnas åt praxis för bedömande. Det synes vidare enligt
nämnden böra utsägas, att till tomtrörelse inte skall hänföras sådana
markförsäljningar, som sker från företag till anställda i syfte att bereda
de anställda bostad eller som avser att bereda de anställda tillgång till serviceanläggningar
i orten.

Även kammarrätten, överståthållarämbetet, länsstyrelserna i Stockholms,
Södermanlands, Kronobergs, Blekinge, Kristianstads, Malmöhus, Hallands,
Skaraborgs, Örebro, Gävleborgs och Jämtlands län samt allmänna ombudet
hos mellankommunala prövningsnämnden anser det stötande att en fastighetsägare,
som enligt hittills vedertagna begrepp redan från början driver
en rörelse — t. ex. en juridisk person med ändamål att driva tomtrörelse —
inte skall beskattas för inkomst av rörelse för vinst vid de fjorton första
tomtförsäljningarna.

Överståthållarämbetet anför.

Som tidigare framhållits innebär förslaget, att en helt ny princip införs,
när det gäller beräkningen av rörelseinkomst. I motsats till vad som är fallet
för alla andra slag av rörelser skall således, när det är fråga om tomtstyckningsrörelser,
vinster, som har sin grund i penningvärdets förändring,
ej bli föremål för beskattning. Oavsett de motiv, som kommittén av markpolitiska
och andra skäl har ansett föreligga för en sådan lösning, torde
det allmänt ej kunna sägas, att härigenom kommer att uppnås en likformig
och rättvis beskattning.

Länsstyrelsen i Stockholms län påpekar bl. a.

De föreslagna reglerna avser att liberalisera beskattningen av tomtrörelse
men de kan i sin grova schablonisering även i vissa fall innebära en
skärpning. Så kan exempelvis bli fallet om en person, som försålt tomter
från en fastighet, ärver en annan fastighet varå tomtförsäljning ej bedrivits,
och därefter avyttrar den sistnämnda i ett sammanhang. Enligt nuvarande
praxis torde en dylik avyttring som regel ej vara hänförlig till rörelse.

Länsstyrelsen i Kristianstads län framhåller, att tomtstyckningsföretagens
verksamhet karaktäriseras bl. a. av en strävan att snabbt omsätta sina
marktillgångar. I och för sig kan de föreslagna vinstberäkningsreglerna
därför enligt länsstyrelsens mening icke antas komma att ytterligare stimulera
dessa företags utbud av mark. Däremot kan bestämmelserna göra
tomtexploatörerna benägna att, med en bibehållen vinst, betala mer för fastigheter
än vad annars skulle vara fallet. Även från den synpunkten att ett
företag kan bedriva både tomtrörelse och byggnadsrörelse och att skiljelinjen
mellan dessa rörelsegrenar kan bli svår att dra synes de föreslagna
generösa reglerna för vinstberäkning vara olämpliga i kvalificerade fall av
tomtrörelse.

Länsstyrelsen i Älvsborgs län erinrar om, att beskattning av tomtförsälj 4

Bihang till riksdagens protokoll 1967. 1 samt. Nr 153

Kungl. Maj.ts proposition nr 153 år 1967

ning tidigare ofta skedde på så sätt, att viss procent av försäljningssumman
upptogs som skattepliktig intäkt. Länsstyrelsen anför.

Detta förfaringssätt har numera i princip underkänts av skattedomstolarna.
Enligt länsstyrelsens uppfattning är emellertid en lösning av tomtrörelsebeskattningen
enligt denna metod väl värd att prövas. Därvid kan
bruttovinsten av rörelsen bestämmas till viss procent av försäljningssumman
och skattskyldig, som haft kostnader för planläggning m. in., erhålla
avdrag för dessa. En sådan utformning är enkel i tillämpningen och behöver
knappast medföra några ogynnsamma markpolitiska verkningar.

Länsstyrelsen i Örebro län anser, att beskattning som för inkomst av rörelse
bör äga rum redan från början om verksamheten redan på förhand
kan beräknas komma att omfatta ett visst antal tomter, förslagsvis tio.
Därest verksamheten i fråga först vid en senare tidpunkt kan beräknas
komma att omfatta sålunda föreskrivet antal tomter, inberäknat dessförinnan
redan sålda, synes beskattning som för inkomst av rörelse i stället böra
äga rum från denna senare tidpunkt. I övrigt synes enligt länsstyrelsens mening
förekommande markförsäljning böra beskattas i enlighet med bestämmelserna
för realisationsvinst. I den mån vederbörande sålunda något eller
några år kommit att beskattas för inkomst av tomtrörelse, synes samtliga
kommande tomtförsäljningar från samma område eller fastighet böra
beskattas efter enahanda grunder, oavsett om några försäljningar inte
skulle förekomma under en längre eller kortare tid.

Länsstyrelsen i Jämtlands län föreslår en regel av innehåll, att den skattskyldige
skall ha möjlighet att påkalla beskattning såsom för rörelse även
om kravet på femton försäljningar inte är uppfyllt. Det kan enligt länsstyrelsen
ifrågasättas om inte — om fastigheten innehas blott för att utnyttjas
i tomtrörelse — sådan beskattning borde kunna ske även mot den skattskyldiges
vilja.

Även lantbrukets skattedelegation och Sveriges skogsägareföreningars
riksförbund anser, att frågan om tomtrörelsebeskattning bör direkt anknytas
till förekomsten av stadsplan eller byggnadsplan. Delegationen anför.

Vid en riktig tillämpning av 1947 års byggnadslag torde möjligheterna
att i nämnvärd omfattning exploatera mark utan detaljplan vara ytterst
begränsade. Glesbebyggelserätten tillåter ingen större aktivitet. I den mån
den utnyttjas, kan verksamheten knappast bedrivas i sådan omfattning och
med sådan regelbundenhet, att gängse rörelsekriterier blir uppfyllda. Försäljning
av mark, belägen utom detaljplan, bör därför enligt delegationens
uppfattning alltid beskattas enligt realisationsvinstreglerna liksom försäljning
på en gång av planområde, som ej tidigare gått i handel och från vilket
ingen tomtförsäljning skett.

Delegationen föreslår, att rörelse skall anses inledd i och med första försäljningen
av en enstaka tomt från planområdet. Den del av fastigheten,

Kungl. Maj. ts proposition nr 153 år 1967

som ligger under detaljplan, förvandlas i och med detta till omsättningstillgång
i tomtrörelsen. Återstoden av fastigheten skall däremot inte anses
ingå i rörelsen. Delegationen föreslår dock en undantagsregel av innebörd,
att enskild markägare, som inte förut drivit tomtrörelse, inte skall anses
inleda sådan rörelse om han exploaterar ett planområde, varifrån han kan
avyttra högst tio tomter. Ett villkor därutöver bör vara, att förutsättningar
saknas att inom överskådlig tid upprätta ytterligare byggnadsplan på fastigheten.
Den föreslagna undantagsregeln skall enligt delegationen inte
gälla, om fastighet förvärvats genom köp och byggnadsplan eller stadsplan
funnits upprättad redan vid tidpunkten för förvärvet. Delegationen understryker
att dess förslag knappast skulle medföra en lindring jämfört med
markvärdekommitténs. För det första torde det vara få markägare som
utan detaljplan kan åstadkomma så många försäljningar som femton stycken
under en tioårsperiod. För det andra torde den markägare, som trots
allt har möjlighet uppnå detta tal, medvetet komma att begränsa sitt utbud
därhän, att rörelse inte inleds.

Domänstyrelsen betonar, att omständigheterna vid domänverkets försäljning
av markområden för bebyggelse är sådana, att de föreslagna bestämmelserna
om förutsättningarna för tomtrörelsebeskattning uppenbarligen
inte bör tillämpas vid dylik försäljning. Domänverket bedriver ej
tomtrörelse i vinstsyfte; tomtförsäljningarna är av begränsad omfattning
och sker endast för att tillgodose behovet hos kommuner och enskilda.

Antalet sålda tomter som gräns

Som redan nämnts har remissinstanserna i regel i princip godtagit att
till grund för en gränsdragning mellan tomtrörelse och yrkesmässig verksamhet
läggs en schablon med visst antal försäljningar, när det icke är
fråga om en från början yrkesmässigt inriktad verksamhet.

Näringslivets skattedelegation, lantbrukets skattedelegation och Kooperativa
förbundet tillstyrker förslaget, att tomtrörelse inte skall anses föreligga
förrän den skattskyldige sålt femton tomter eller andra för bebyggelse avsedda
områden under en tioårsperiod. Detta möjliggör att sedvanlig tomtförsäljning
i mindre skala undgår att beskattas som tomtrörelse. I yttrandena
understryks emellertid att man vid beräkning av antal sålda tomter,
som blir avgörande för om tomtrörelse föreligger eller ej, måste bortse
från försäljningar från ett företag till dess anställda eller till en kommun
med indirekt samma syfte, nämligen att bereda bostäder åt anställda vid
företaget, eller för att ordna med lämplig planering för parker, gator o. d.
Näringslivets skattedelegation tillägger.

Vi vill även framhålla att speciella förhållanden föreligger för skattskyldiga
som har stora markinnehav. Ett företag kan t. ex. ha avsevärda skogsområden,
ofta med redan bebyggda torp och liknande, vilka företaget nu -

100

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

mera saknar anledning att underhålla och därför önskar upplåta åt utomstående.
Företag med sådana stora domäner skulle bli praktiskt taget helt
avskurna från möjligheten att sälja tomter utan att tomtrörelse skulle föreligga.
Detta kan inte vara rimligt utan hänsyn måste på ett eller annat sätt
tas till storleken av den innehavda marken, i annat fall inträder här en
avsevärd skärpning i förhållande till nuvarande rättstillämpning.

Lantbrukets skattedelegation understryker, att expropriationsfall inte
skall inräknas i de femton upplåtelser som skall konstituera rörelse. Delegationen
påpekar att det teoretiskt kan tänkas, att en markägare vid upprepad
expropriation överskrider gränsen till tomtrörelse utan att någon enda
frivillig markförsäljning skett. En sådan situation rimmar dåligt med markvärdekommitténs
uppfattning att ingen skall behöva riskera att bli betraktad
som rörelseidkare utan att själv vara medveten därom.

Kammarrätten ifrågasätter om inte regeln att rörelse inträder först genom
den femtonde försäljningen bör begränsas till att gälla endast fysiska
personer. Därigenom synes åtminstone en del av olägenheterna med förslaget
kunna elimineras. Vidare ifrågasätter kammarrätten om det är rimligt
att sätta gränsen för övergång till rörelse så högt som vid den femtonde
försäljningen. Redan en gränsdragning vid den tionde försäljningen innebär
enligt kammarrätten en klar liberalisering i förhållande till nuvarande
praxis.

Även länsstyrelsen i Blekinge län samt länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus
län anser att gränsen bör gå vid tio tomter.

Länsstyrelsen i Kristianstads län framhåller, att den av kommittén föreslagna
definitionen av tomtrörelse medför att stat och kommuner skulle
komma att betraktas som idkare av tomtrörelse. Samma skulle förhållandet
bli med andra stora markägare såsom Uppsala universitet, vissa häradsallmänningar,
större fideikommiss och vissa storbolag vid försäljning av
femton enstaka tomter i olika delar av landet. Länsstyrelsen föreslår särskilda
undantagsbestämmelser för markägare av här angivet slag eller alternativt
att riksskattenämnden ges möjlighet att dispensera från bestämmelsen.

Länsstyrelsen i Älvsborgs län anser, att gränsen inte bör sättas högre än
vid nuvarande praxis, dvs. fem högst sex tomter. En lägre gräns torde enligt
länsstyrelsen främja ett tidigare utbud av hela fastigheten.

Allmänna ombudet hos mellankommunala prövningsnämnden framhåller,
att den föreslagna gränsdragningen rimligen borde kompletteras i
den riktningen att försäljning under ett och samma år av minst fem tomter
skall konstituera rörelse. Vidare borde storleken och belägenheten av
tomterna samt eventuell förekomst av byggnadsplan tillmätas betydelse vid
avgränsningen av rörelsebegreppet. Över huvud förefaller det, framhåller
ombudet, som om kommittén vid sina överväganden av tomtrörelsebeskattningen
beaktat endast de fall, då lantbrukare säljer tomter direkt till den

101

Kungl. Maj.ts proposition nr 153 år 1967

shitlige ägaren, men icke de betydelsefulla fall, då ett tomtstyckningsföretag
köper en eller flera större egendomar för styckning och återförsäljning.

Länsstyrelsen i Jönköpings län anser, att man bör gå längre än kommittén
föreslagit. Länsstyrelsen anser, att en markägare, även om han under
loppet av tio år avyttrat femton byggnadstomter, bör kunna försälja råmark,
beträffande vilken inga tomtstyckningsåtgärder ännu förekommit,
utan att beskattning som för inkomst av rörelse inträder. Detta gäller sådana
markägare, som inte driver verklig yrkesmässig tomtrörelse med försäljningskontor
o. d., och den som ärvt marken eller uppenbarligen från
början förvärvat den i annat syfte än att bedriva tomtstyckning.

Om bestämmelsen angående tioårsintervaller för tomtrörelser införs blir
det enligt överståthållarämbetet i många fall närmast ogörligt att konstatera
när eu försäljningsvinst skall beskattas som rörelsevinst med hänsyn till att
deklarationer förvaras endast sex år för fysiska personer. När de skattskyldiga
inte själva lämnat vägledande upplysningar — och detta kan
rimligen tänkas bli det vanligaste fallet — torde förutsättningar för offensiva
bedömanden komma att föreligga endast, då resp. taxeringsnämnder
fört fortlöpande anteckningar om tidigare fastighetsförsäljningar. Dessa
noteringar, som kan gälla en lång följd av år med skiftande bosättningsort
för vissa skattskyldiga, skall dessutom varje år ha överflyttats till de
aktuella deklarationerna. Ämbetet tillägger, att sistnämnda detalj i taxeringsarbetet
med s. k. överflyttningshandlingar inte ens nu fungerar på
tillfredsställande sätt — trots att den inte utnyttjas i största utsträckning.
Eftersom bedömningen av om tomtrörelse skall anses föreligga eller ej
enligt förslaget påverkas av upplåtelser av tomter även i annan form än
genom försäljningar, som taxeringsmyndigheterna torde ha små möjligheter
att få kännedom om, kan det enligt överståthållarämbetets mening
befaras, att bestämmelserna i denna del endast i begränsad utsträckning
får avsedd verkan.

Överlantmätaren i Norrbottens län anser, att man inte kan undgå ogynnsamma
tröskelproblem om gränsdragningen liksom nu läggs vid ett antal
tomtförsäljningar. Gränsen fem eller femton tomter är blott en fråga om
när olägenheterna inträder. Till olägenheterna hör att önskvärd planering
motverkas. Utförsäljningen kommer vidare att i många fall begränsas just
under tröskelantalet. Man kan vänta att svårigheter kommer i dagen bl. a.
då arrendetomter upplåtits i större antal och befinns böra säljas i samband
med saneringsplan. Möjligen skulle det vara en bättre lösning att anse
redan den första tomtens försäljning hänförlig till rörelse. Att restfastighets
försäljning i allmänhet inte skall hänföras til! rörelse synes ägnat
att underlätta dessa markers omsättning.

Länsstyrelsen i Värmlands län påpekar att den föreslagna regeln kan
få egendomliga konsekvenser. Länsstyrelsen anför.

102

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Antag t. ex. att en jordägare säljer fjorton tomter under ett år och att
han under det därpå följande året säljer ytterligare en tomt. Han skall
då beskattas för intäkt av tomtrörelse endast beträffande den tomt, som
sålts under det sista året. Hade han däremot sålt alla femton tomterna under
ett och samma år hade han måst finna sig i att hela försäljningen befunnits
hänförlig till tomtrörelse. Den föreslagna regeln kan medföra en av
skattehänsyn betingad fördröjning av tomtexploatering. Det synes därför
länsstyrelsen skäligt och lämpligt att regeln modifieras. Helst bör densamma
konstrueras så, att tomtrörelsebeslcattning sker först sedan ett visst
antal tomter försålts oavsett under vilket eller vilka år detta skett. Eftersom
enligt en så utformad regel inga tomtförsäljningar som ägt rum inom
den angivna ramen kommer att hänföras till rörelse, synes jämlikt grunderna
för den av kommittén föreslagna regeln antalet sålda tomter kunna
sättas vid t. ex. tio stycken.

Lantbrukets skattedelegation framhåller, att den som påbörjar eller driver
tomtrörelse, givetvis har rätt att välja det räkenskapsår, som han med
hänsyn till omständigheterna finner lämpligast. Antagligt är, att många
kommer att välja ett räkenskapsår, som börjar efter försäljningen av den
fjortonde tomten men före försäljningen av den femtonde. En sådan åtgärd
skulle medföra, att rörelsebeskattning inträder först fr. o. m. den femtonde
försäljningen. Den markägare, som ej vidtar en sådan åtgärd, skulle
däremot rörelsebeskattas för de ytterligare försäljningar, som skett tidigare
under samma kalenderår. Delegationen tillägger.

För den i skatteförfattningarna insatte blir det lätt att arrangera verksamheten
så att de fjorton första försäljningarna blir enbart realisationsvinstbeskattade.
Stadgandet skulle således endast bli tillämpligt på sådana
skattskyldiga, som av någon anledning brister i sitt skattetänkande. Delegationen
vill som sin mening uttala, att om fjorton tomtförsäljningar under
tio år anses vara en så obetydlig aktivitet, att beskattning enligt de
betydligt lindrigare realisationsvinstreglerna anses acceptabel, bör det också
kunna accepteras, att de fjorton första överlåtelserna även vid en snabbare
omsättningstakt beskattas enligt realisationsvinstreglerna. Ett stadgande
av sådan innebörd skulle på ett helt annat sätt främja likformighet
och rättvisa i taxeringen.

Försäljning av fastigheter i olika delar av landet

I några yttranden berörs frågan hur bedömningen bör ske när tomterna
försålts från olika fastigheter i helt olika delar av landet.

Näringslivets skattedelegation konstaterar, att det av kommitténs motivering
klart framgår att det vid bedömande av antalet försålda tomter under
tioårsperioden inte har någon betydelse om tomterna försålts från olika
fastigheter, så länge fråga är om fastigheter som tillhör en och samma
skattskyldig. Delegationen anser det inte klart framgå om, i och med att
rörelse konstituerats, all mark blir besmittad eller endast sådan mark på
vilken tomtrörelse verkligen bedrivits. Om exempelvis en skattskyldig med

103

Kungl. Maj.ts proposition nr 153 år 1967

två fastigheter under en tioårsperiod försålt fjorton stycken tomter från
den ena fastigheten och därefter styckar upp den andra och i slutet av
perioden försäljer ett tiotal tomter från denna, kan tomtrörelsen anses ha
bedrivits endast på den sistnämnda fastigheten.

Om i det nyss angivna exemplet den skattskyldige hade ytterligare en
fastighet, från vilken tomter över huvud taget aldrig sålts, kan det rimligen
inte ha varit kommitténs mening att den skulle kunna bli föremål för
beskattning såsom ingående i tomtrörelsen, om den försäljs sedan tomtrörelse
på de andra fastigheterna börjat.

Lantbrukets skattedelegation påyrkar bestämt, att begreppet tomtrörelse
begränsas till fastighet eller till fastigheter, som sambrukas eller samexploateras.
Bedriver en skattskyldig tomtexploatering på två av varandra
oberoende fastigheter, bör fråga anses vara om två skilda förvärvskällor.
Delegationen anför.

Om en skattskyldig äger fastigheter i skilda delar av landet och ämnar
sälja tomter från en av desamma bör frågan huruvida han driver tomtrörelse
eller icke rimligen inte påverkas av att han vid något enstaka tillfälle
sålt mark i annan del av landet. En sådan enstaka försäljning kan tänkas
ha skett till anställd på den egna gården, till kommun för angeläget kommunalt
ändamål eller liknande. Ett bortseende från fastigheternas geografiska
belägenhet skulle säkerligen i många fall få den utbudshämmande
effekt, som markvärdekommittén till varje pris vill undvika.

Makars fastighetsförsäljningar

Kommitténs förslag att schablonen skall gälla gemensamt för äkta makar
har berörts i några yttranden.

Riksskattenämnden finner förslaget välbetänkt. Regeln bör dock enligt
nämnden begränsas till att omfatta upplåtelser som skett under äktenskapet.

Lantbrukets skattedelegation framhåller, att den föreslagna regeln rymmer
många konfliktanledningar mellan äkta makar inbördes, och ifrågasätter
om inte regeln bör utgå. Om regeln trots delegationens invändningar
ändå får stå kvar, bör den kompletteras med möjlighet till dispensförfarande
i sådana fall, där överväganden av skatteflyktskaraktär uppenbarligen
inte föreligger. Delegationen anför.

Som exempel härpå kan nämnas makes försäljningsaktivitet före äktenskapets
ingående. Man kan vidare tänka sig situationen för en skattskyldig,
som vill undvika tomtrörelsebeskattning men helt utnyttjat sin fjortontomterkvot
i början av tioårsperioden — sådana fall torde ingalunda bli
ovanliga. Denne skattskyldige gifter sig med en villaägande kvinna, som
flyttar till mannens bostad. Hustrun kan i detta fall inte omedelbart sälja
sin villafastighet, utan att mannen hamnar i rörelsestadiet. Uppräkningen
av likartade orimligheter skulle med lätthet kunna fortsättas.

104

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Arrendeupplåtelser m. m.

Frågan om i vilken omfattning arrendeupplåtelser skall inverka på
schablonen har tagits upp av några remissinstanser.

Riksskattenämnden finner det oklart, om avsikten är att enbart femton
arrendeupplåtelser i sig skall konstituera tomtrörelse. Inkomst genom upplåtelse
av mark utgör enligt gällande rätt inkomst av den fastighet, på vilken
upplåtelsen skett, och det saknas enligt nämndens mening anledning
att hänföra dylik inkomst till annan förvärvskälla. Upplåtelser av tomter
mot arrende bör dock liksom f. n. påverka bedömningen av frågan huruvida
en försäljning av tomtmark skall hänföras till tomtrörelse.

Om gränsdragningen mellan tomtrörelse och icke yrkesmässig verksamhet
på sätt kommittén föreslagit knyts till enbart antalet upplåtelser och
försäljningar av markområden för bebyggelse, skulle enligt nämnden möjligen
kunna hävdas, att de kommuner, som utnyttjar tomträttsinstitutet,
också är att anse som rörelseidkare. Det bör klart sägas ifrån att så inte
är fallet.

Även länsstyrelsen i Jämtlands län ifrågasätter, om det är sakligt riktigt
att behandla utarrendering av mark mot t. ex. årligt arrende på samma
sätt som försäljning.

Lantbrukets skattedelegation finner den föreslagna regeln inte bara
överflödig utan även vådlig såtillvida, att den inom sig rymmer åskilliga
processanledningar.

Om regeln trots allt skall kvarstå, bör det enligt delegationen klart utsägas,
att endast förstagångsupplåtelser skall beaktas i sammanhanget. Ny
arrendeupplåtelse av tidigare utarrenderad tomt — oavsett om fråga är om
ny arrendator eller om förlängning av ett tidigare träffat arrendeavtal —
skall alltså inte medräknas bland de femton till tomtrörelse kvalificerande
tomterna. Likaså bör ej heller försäljning till arrendator av den utarrenderade
tomten beaktas. Delegationen tillägger.

Av kommittébetänkandet kan ej klart utläsas, hur upplåtelse av tomt
med byggnad skall behandlas i sammanhanget. På landsbygden uppkommer
ett allt större antal överflödiga bostadsbyggnader, vilka starkt attraherar
särskilt storstadsbefolkningen. Ofta säljs dessa byggnader, men ofta
händer också att de hyrs ut för kortare eller längre tid. Enligt delegationens
mening är parternas intresse i sistnämnda fall knutet i första hand till byggnaden
och inte till marken. Om den föreslagna regeln skall stå kvar, bör
det klarare utsägas, att den omfattar endast upplåtelse av byggnadstomt,
på vilken arrendatorn själv avser uppföra byggnad.

Överlantmätaren i Norrbottens län påpekar, att även annan upplåtelseform
än kommittén berört kan ifrågakomma, främst byte, gåva och servitutsupplåtelser.

Länsstyrelsen i Värmlands län framhåller, att det bör regleras hur tom -

105

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

ter, som lämnats i gåva, skall bedömas vid beskattning för tomtrörelse.
I de föreslagna anvisningarna till 27 och 28 §§ KL talas endast om avyttring,
upplåtelse resp. försäljning. Uttrycken »avyttring» och »försäljning»
torde förutsätta att någon form av vederlag har utgått. Uttrycket
»upplåtelse» synes länsstyrelsen, med utgångspunkt från vad de sakkunniga
anfört angående arrende (s. 312), förutsätta att markägaren behåller
äganderätten till marken, fastän upplåtelsen kan vara vederlagsfri. Men
för gåvofallen har ingen ledning getts vare sig i den föreslagna lagtexten
eller i de sakkunnigas kommentar till föreslagna regler. Om med uttrycket
»eljest för bebyggelse upplåtit» åsyftas gåvofall, synes det länsstyrelsen
angeläget att detta förhållande tydligare kommer till uttryck.

Försäljning av områden med flera tomter

Kommitténs förslag att även försäljning av större områden, innehållande
flera byggnadstomter, skall räknas som försäljning av en byggnadstomt
har föranlett erinringar i flera yttranden.

Länsstyrelsen i Hallands län påpekar, att en skattskyldig, som redan
avyttrat tretton tomter, skulle gå fri från rörelsebeskattning, om han
sålde ett planlagt och för exploatering färdigställt område, innehållande
ett flertal inte avstyckade byggnadstomter. En sådan bestämmelse är enligt
länsstyrelsen inte ägnad att främja en likformig och rättvis beskattning.
Länsstyrelsen anser det därför nödvändigt, att regler tillskapas, som förhindrar,
att man undgår rörelsebeskattning vid avyttring i hithörande fall.
Avyttringen av ett större område i en tomtförsäljningsverksamhet borde
enligt länsstyrelsen likställas med försäljning av så många tomter för bebyggelse,
som normalt kan beräknas utvinnas på området i fråga.

Lantbrukets skattedelegation anser, att begreppet byggnadstomt bör förbehållas
tomter och markområden, som upplåts för byggnader i traditionell
mening, dvs. bostadsbyggnad, industribyggnad, affärslokal, kontorslokal
eller liknande. En tomt på vilken uppförs en bensinstation anses som
byggnadstomt. År tomten däremot avsedd för exempelvis lastbrygga bör den
inte vara att betrakta som byggnadstomt. Delegationen anför.

Kommittén vill att som byggnadstomt skall anses även områden, som
avstyckas för sammanläggning med redan bestående tomter. Det kan icke
vara rimligt, att en gräns justering, som kanske innebär avstyckning av
blott någon eller några kvadratmeter, skall tillmätas betydelse i sammanhanget.
Avstyckningar av denna art är regelmässigt inte förenade med något
vinstintresse. Annorlunda är förhållandet om ett område avstyckas för
sammanläggning med annat område i och för bildandet av en helt ny tomt.
Sådana avstyckningar är ofta förekommande när en byggnadsplan berör
flera fastigheter, kanske med skilda ägare. Försäljning av ett sådant för
sammanläggning avstyckat område är givetvis jämförlig med försäljning
av hel tomt och bör beaktas vid gränsbestämningen.

4| Biliang till riksdagens protokoll 1967. 1 samt. Nr 153

106

Kungl. Maj. ts proposition nr 153 år 1967

Möjligheter till skatteflyktsåtgärder

I många yttranden framhålls att den föreslagna schablonen är så konstruerad
att man genom mycket enkla åtgärder kan undgå rörelsebeskattning.
Riksskattenämnden påpekar att en person teoretiskt skulle kunna äga
ett flertal aktiebolag, som vardera sålde fjorton tomter, utan att tomtrörelse
enligt den av kommittén föreslagna schablonen kunde anses föreligga. En
vanlig företeelse i jordstyckningssammanhang har varit, att fastighetsägaren
under en längre period avyttrat sitt tomtlager genom en eller ett par
tomtförsäljningar årligen. Med en schablon konstruerad på sätt kommittén
föreslagit skulle en sådan fastighetsägare kunna genom lämpliga intervaller
vid försäljningen av ett tomtlager om mer än fjorton tomter reglera sin
utförsäljning så, att under den senaste tioårsperioden aldrig sålts mer än
fjorton tomter.

Liknande synpunkter anförs av bl. a. kammarrätten och ett flertal länsstyrelser.

I flera yttranden påpekas att bestämmelserna kan kringgås genom att
försäljningen formellt sker genom barn eller andra anhöriga. Sålunda framhåller
bl. a. länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län att vid bedömningen
av om tomtrörelse föreligger eller ej bör medräknas även försäljningar som
gjorts av fastighetsägarnas barn från fastigheter eller fastighetsdelar, som
de förvärvat av sina föräldrar. Vidare torde enligt länsstyrelsen vid denna
bedömning böra medräknas också tomtförsäljningar av aktiebolag, där
fastighetsägaren, hans hustru och barn äger aktiemajoriteten.

Länsstyrelsen i Värmlands län formulerar den ifrågasatta kompletterade
regeln sålunda.

Om från ett markkomplex tomtförsäljning gjorts av personer, som är
förenade genom släktskap, eller av aktiebolag eller andra juridiska personer,
i vilka besläktade fysiska personer har ett avgörande inflytande, skall
gränsen femton tomter räknas på nämnda fysiska och juridiska personers
sammanlagda försäljning, under förutsättning att nämnda personer förvärvat
egendomen genom köp, byte eller gåva (ej genom arv).

Införs inte en sådan regel kan enligt länsstyrelsen i Jämtlands län antalet
försäljningar som indicium på tomtrörelse inte sättas så högt som
femton.

Länsstyrelserna i Gotlands och Skaraborgs län pekar bl. a. på de möjligheter
som en skattskyldig torde ha att inför försäljningen av den femtonde
tomten sätta fastigheten på aktier och, efter hand som försäljningen
ökar, bilda nya försäljningsbolag.

Föreningen Sveriges taxeringsrevisorer understryker att det är nödvändigt
att skapa ett hinder för det fall, att skattskyldig genom exempelvis
gåvotransaktioner överlåter tomter och tomtområden på barn eller andra
närstående.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

107

Inkomstberäkningen

Frågan om inkomstberäkningen och beräkningen av ingångsvärdet för
tomtlagret i tomtrörelse har berörts i flera yttranden.

Riksskattenämnden framhåller, att kostnaderna i tomtrörelse i princip
bör beräknas enligt de för rörelsebeskattningen i övrigt gällande reglerna.
Såsom ingångsvärde för tomtlagret i rörelsen torde emellertid enligt
nämnden av praktiska skäl kunna anses anskaffningskostnaden för
tomtlagret med den uppräkning av densamma, som kan ifrågakomma enligt
realisationsvinstbeskattningsreglerna, dock att — i motsats till vad
kommittén förordat — uppräkningen skall avslutas vid tidpunkten för
rörelsens början. Kostnader, som nedlagts för den tilltänkta rörelsen, bör
— sedan rörelsen börjat — få aktiveras och avskrivas i likhet med vad
som torde ske enligt gällande praxis, framhåller nämnden.

Näringslivets skattedelegation påpekar, att särskilda bestämmelser torde
vara erforderliga för att kostnaderna för iordningställandet under den tid
de första fjorton tomterna försäljs skall kunna förskjutas i tiden och
proportioneras ut på samtliga tomter.

Lantbrukets skattedelegation frågar sig av vilken anledning realbeskattning
skall vara förbehållen tomtrörelse och tillägger.

Krav på rätt till årlig 6-procentig uppskrivning av lagervärdet torde med
fog kunna resas av åtskilliga branscher med långsam omsättningstakt. Direkt
omotiverat synes det vara att utesluta byggnadsföretagen från de nya
reglerna, i all synnerhet som gränserna hittills ofta varit flytande mellan
byggnadsrörelse och jordstyckningsrörelse. Även i framtiden torde det bli
relativt vanligt, att en verksamhet börjar som tomtrörelse men efter hand
övergår i byggnadsrörelse.

Om försäljning sker av tomter från upprättad byggnadsplan förekommer,
påpekar delegationen, regelmässigt att den försålda tomten berörs av
förbättringskostnader, som ligger framåt i tiden. Dessa kostnader måste
enligt delegationen få beaktas vid inkomstberäkningen.

Delegationen ifrågasätter om en markägare, som någon gång då och då
säljer tomter, kan beräkna ingångsvärdet rätt. Inte nog med att han måste
hålla reda på anskaffningskostnaden och jämföra densamma med de till
buds stående schablonmetoderna, han måste dessutom beakta nedlagda förbättringskostnader
under årens lopp, räkna fram 6 % tillägg på anskaffningskostnaden
(alternativt schablonvärdet) och i förekommande fall även
på förbättringskostnaderna samt dessutom givetvis utnyttja den del av
2 000 kr.-tilläggen som faller på den avyttrade tomten. Fall torde förekomma,
då sistnämnda tillägg knappast blir mätbara i kronor.

Delegationen anser att de föreslagna reglerna för inkomstberäkningen

108

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

är för komplicerade för att kunna praktiskt tillämpas och att det synes
tveksamt om man i förvärvskällan rörelse skall arbeta med schablonmässiga
tillägg av olika slag.

Delegationen förordar att ingångsvärdet i en tomtrörelse i princip skall
kunna tas upp till områdets saluvärde vid den aktuella tidpunkten. Om
detta saluvärde överstiger det ingångsvärde, som fastställs enligt realisationsvinstreglerna,
skall realisationsvinstbeskattning drabba övervärdet.
Markägaren skall få behandla överföringen till tomtrörelsen i enlighet med
de regler delegationen föreslagit till lösning av realisationsvinstbeskattningen.
En lösning enligt dessa riktlinjer skulle enligt delegationen avsevärt
förenkla inkomstberäkningen i tomtrörelse. Den skattepliktiga nettointäkten
skulle direkt kunna fastställas med ledning av upprättat vinst- och förlustkonto.
Vidare skulle problemet med väntade exploateringskostnader
härigenom vara löst. Delegationen tillägger.

Grundtanken i delegationens förslag är alltså, att marken skall kunna
överföras till rörelsen efter sitt marknadsvärde. Emellertid skulle besvärande
skattekonsekvenser kunna ställa sig hindrande härför, i den händelse
realisationsvinstbeskattning utlöses, eftersom markägaren inte omedelbart
tillförs någon ökad skattekraft på sätt som skulle skett, om markområdet
i stället sålts till utomstående. För att skapa möjligheter till en
jämnare fördelad skattebelastning vill delegationen därför föreslå relativt
generösa regler för varulagervärderingen i tomtrörelse. Som en lägsta
gräns vid lagervärderingen vill delegationen föreslå 60 % av den bokförda
anskaffningskostnaden eller återanskaffningskostnaden.

Överståthållarämbetet framhåller, att de av kommittén föreslagna årliga
schablonavdragen vid realisationsvinstbeskattningen motiverats med
att skattskyldiga och myndigheter ej skall behöva betungas med taxering
av vinster på egnahem och andra småfastigheter. Det sistnämnda torde
emellertid sakna betydelse vid beskattningen av tomtrörelser. Med hänsyn
till de fördelar, som nu nämnda avdragsrätt otvivelaktigt medför vid
beskattningen för innehavare av tomtrörelser jämfört med vad som gäller
enligt nuvarande regler, förefaller det enligt ämbetet ej uteslutet, att
kommitténs förslag kan få en helt annan verkan än vad som avsetts. Kapitalplaceringar
i mark kommer ju på detta sätt att ytterligare gynnas
framför andra investeringar, häri inbegripet investeringar i aktier. Investeringsintresset
kan i än högre grad överflyttas till investeringar i mark
med prishöjande effekt, dvs. motsatsen till vad kommittén åsyftat med sitt
förslag.

Länsstyrelsen i Östergötlands och Jämtlands län betonar att ingångsvärdet
för tomtmarken inte bör få tas upp till högre belopp än det verkliga
värdet.

Länsstyrelsen i Gävleborgs län påpekar, att de av kommittén föreslagna
reglerna för beräkning av det belopp, som vid avyttring av mark i tomt -

109

Kungl. Maj :ts proposition nr 153 år 1967

rörelse får dras av såsom anskaffningskostnad, i vissa fall synes kunna
resultera i att avdragsbeloppet blir högre än försäljningsintäkten för den
försålda marken, trots att säljarens faktiska utgifter för förvärv in. m. av
det försålda markområdet i verkligheten varit betydligt lägre än utförsälj
ningspriset. Länsstyrelsen tillägger.

Trots att affären således i verkligheten gått med en nominell vinst,
skulle markägaren med tillämpning av de föreslagna schablonreglerna för
ingångsvärdets beräkning alltså kunna tillgodoföra sig ett avdrag för ett
konstruerat underskott på affären. En sådan avdragsrätt för fiktiva förluster
synes icke tilltalande. Därest kommitténs förslag rörande schablonberäkning
av avdragsbeloppet för »anskaffningskostnad» för mark i tomtrörelse
lägges till grund för lagstiftning, synes därför skäl föreligga för
komplettering av bestämmelserna med någon form av spärregel, enligt vilken
det schablonberäknade avdraget icke skulle få överstiga köpeskillingen
vid avyttringen av marken i annan mån än säljaren visar, att hans faktiska
kostnader för förvärv, förbättring och försäljning av markområdet i verkligheten
överstigit den av honom erhållna köpeskillingen.

Länsstyrelsen i Kronobergs län anser det rimligt, att ingångsvärdet får
beräknas på samma sätt vid rörelse som vid realisationsvinst i sådana fall
då en markförsäljningsverksamhet övergår från realisationsvinstbeskattade
till rörelsebeskattade försäljningar. Länsstyrelsen tillägger.

I och med att rörelse anses föreligga, utgör tomtmarken lager i rörelsen.
Någon uppskrivning av detta lager bör rimligen inte få göras genom
tillägg av 6 % på anskaffningskostnaden och 2 000 kr. eller på något
liknande sätt, som kommer att gälla vid realisationsvinstberäkning. Därest
fastighetsägaren nedlagt kostnader för fastighetens exploatering, vilket vid
verklig tomtrörelse regelmässigt torde ske innan försäljningarna tar sin
början, bör kostnaderna härför självfallet få aktiveras på hittills gängse
sätt. Någon uppräkning av dessa kostnader bör ej tillåtas.

Länsstyrelsen i Blekinge län föreslår, att »antalsregeln» lagfästs att
gälla enbart för skattskyldig, som från tidigare ägd fastighet avyttrat ett
antal tomter utan att själv ha vidtagit några rörelsefrämjande åtgärder,
och att egentliga tomtrörelser således beskattas enligt hittills gällande
praxis eller ock att »antalsregeln» kompletteras med en presumtionsregel
om när verksamheten redan från början skall anses yrkesmässigt bedriven.
I sistnämnda fall synes ingångsvärdet böra beräknas, när fastigheten i sin
helhet tidigare uppenbarligen förvärvats i annat syfte än för exploatering,
med utgångspunkt från realisationsvinstbeskattningsvärdet och i övriga
fal! från den faktiska anskaffningskostnaden; i båda fallen utan årlig
uppräkning av ingångsvärdet.

Liknande synpunkter anförs av länsstyrelserna i Hallands, Gävleborgs
och Jämtlands län samt av Föreningen Sveriges taxeringsrevisorer och
Taxeringsnämndsordförandenas riksförbund.

Länsstyrelsen i Västernorrlands län påpekar, att enligt förslaget fastighetsägaren
fr. o. m. det beskattningsår, då den femtonde tomten försäljs,

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

får med tillämpning av bokföringsmässiga grunder nedskriva sitt återstående
fastighetsinnehav och därmed helt eller delvis eliminera försälj ningsvinsterna.
Länsstyrelsen tillägger.

Med detta torde lian ofta kunna fortsätta, till dess han sålt ut större delen
av den exploateringsbara tomtmarken. Om han därefter icke säljer
mer mark, torde den åtnjutna nedskrivningen aldrig kunna återföras till
beskattning. Efter tioårsperiodens utgång saknar taxeringsmyndigheterna
nämligen deklarationsunderlag till bedömande av, huruvida den skattskyldige
fortfarande skall anses driva rörelse. En försäljning av återstoden av
fastigheten torde alltså kunna ske utan att lagernedskrivningen blir beskattad.

Länsstyrelsen i Blekinge län framhåller, att man inte helt kan bortse
från möjligheten att en i vedertagen bemärkelse yrkesmässigt bedriven
tomtrörelse kan gå med förlust och av den anledningen upphöra innan
»femton-tomtsgränsen» uppnåtts. Ett på så sätt uppkommet underskott
skulle inte få avräknas mot i andra förvärvskällor eventuellt föreliggande
överskott. De föreslagna reglerna skulle således kunna medföra även en
skärpning av gällande praxis.

Länsstyrelsen i Örebro län konstaterar, att kommittén inte närmare berört
hur anskaffningskostnaden för benefikt förvärvade tillgångar i form
av fastigheter i en av arvlåtaren bedriven byggnadsrörelse skall beräknas.
Enligt riksskattenämndens anvisningar rörande värdesättning av byggnadsföretags
lager m. m. vid inkomsttaxeringen skall i anskaffningsvärdet för
dylika fastigheter inräknas endast vissa i anvisningen angivna direkta byggnadskostnader
men däremot inga indirekta byggnadskostnader.

Gränsen mellan tomtrörelse och byggnadsrörelse m. in.

I flera yttranden berörs gränsdragningen mellan, å ena sidan, tomtrörelse
och, å andra sidan, yrkesmässig handel med fastigheter och byggnadsrörelse.

Länsstyrelsen i Östergötlands län anser, att de regler som enligt förslaget
gäller beträffande ingångsvärdet i tomtrörelse skall gälla även annan
fastighetshandel. Enligt länsstyrelsens mening hade det varit önskvärt
med ett närmare uttalande, vid vilket antal försålda fastigheter som handel
med fastigheter får anses föreligga. Någon egentlig praxis på detta område
finns inte. Länsstyrelsen i Kronobergs län framhåller, att kommittén
inte berört gränsdragningen mellan tomtrörelse och handel med fastigheter.
En dylik handel med fastigheter utesluter enligt länsstyrelsens
mening tillämpning av realisationsvinstreglerna.

Länsstyrelsen i Stockholms län framhåller, att förslaget synes innebära
att tomtrörelse endast kan omfatta försäljning av mark för bebyggelse.
Avyttring av bebyggda fastigheter eller av mark för annat ändamål än

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

111

bebyggelse skulle sålunda ej räknas som tomtrörelse. Om t. ex. en fastighetsägare
från en och samma fastighet ej blott försäljer obebyggd mark
utan även tomter på vilka han själv uppfört sommarstugor skulle fråga
kunna vara om såväl tomtrörelse eller realisationsvinst som byggnadsrörelse.
Länsstyrelsen tillägger.

Vid försäljningar från en och samma fastighet synes det alltså kunna
bli fråga om att tillämpa olika bedömningar och beräkningsmetoder och
detta oavsett den tidsföljd i vilken försäljningarna ägt rum. Det säger sig
självt att dylika regler måste skapa stora svårigheter i den praktiska tilllämpningen.
En uppdelning av intäkter och kostnader måste ske på olika
verksamhetsgrenar och det ligger därvid i den skattskyldiges intresse att
överföra så stora delar av vinsterna som möjligt på de verksamhetsgrenar,
för vilka beskattningsreglerna är gynnsammast. Därvid blir även av
betydelse hur en uppdelning sker tidsmässigt. Det kan vara gynnsamt att
överföra kostnader från en tidsperiod, då realisationsvinstreglerna gäller,
till en annan, då regierna för rörelse gäller. Säljes återstoden av fastighet,
på vilken tomtrörelse bedrivits, skall denna försäljning under vissa villkor
enligt förslaget inte beskattas som rörelse utan som realisationsvinst. Detta
skall gälla även om den skattskyldige äger andra fastigheter, på vilka
tomtrörelse bedrives. Detta finner länsstyrelsen ej rimligt.

Även länsstyrelsen i Göteborgs och Bohus län ifrågasätter rimligheten
i de av kommittén föreslagna förmånliga reglerna för yrkesmässig tomtrörelse,
då en byggmästare skall beskattas för all vinst i samband med fastighetsför
sälj ning. Länsstyrelsen fortsätter.

Man kan också fråga sig, hur kommittén ansett sådana byggnadsföretag
böra behandlas i taxeringshänseende som vid sidan av byggnadsrörelse bedriver
tomtrörelse. Det må i detta sammanhang framhållas, att det vid undersökning
visat sig att väletablerade företag i branschen erhållit bruttovinster
på flera hundra procent vid exploatering av vissa områden i kustbandet
här i länet. Anledning synes saknas att fritaga en betydande del
av intäkter av denna art från inkomstbeskattning. Då det icke torde vara
möjligt att ha olika regler för beräkning av ingångsvärde för dem, som
yrkesmässigt uppköper fastighet för exploatering och bedriver rörelse i
stor skala å ena sidan och jordbrukare som vid sidan av sin egentliga verksamhet
bedriver exploatering av tomter på viss del av sin fastighet å den
andra, anser länsstyrelsen att någon ändring i den praxis som f. n. tilllämpas
vid beräkning av ingångsvärde icke bör ske.

Proportionering av ingångsvärdet på såld och kvarvarande mark

Flera remissinstanser framhåller att kommittén synes ha underskattat
de svårigheter som kan uppstå vid tomtförsäljning när det gäller proportionering
av den uppräknade anskaffningskostnaden på den försålda och
den kvarvarande delen av fastigheten. Lantbruks styr els en påtalar sålunda
utredningens uttalande att vid framtida delförsäljningar det ursprungliga
anskaffningsvärdet jämte tillägg skall tas till utgångspunkt. Detta värde
skall uppdelas mellan förut sålda delar, delar vilkas försäljning skall rea -

112 Kungi. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

lisationsvinstbeskattas samt den återstående delen. Åtminstone på längre
sikt torde metoden enligt styrelsens mening inte kunna tillämpas, eftersom
man då saknar det utgångsläge som den ursprungliga fastighetens taxeringsvärde
tjugu år tillbaka i tiden skall utgöra enligt schablonmetoden.
Proportioneringen synes även kräva mera bestämda regler med hänsyn
till att den uppräknade anskaffningskostnaden avser såväl mark som
byggnader och markanläggningar.

Lantbrukets skattedelegation understryker behovet av klara proportioneringsregler.
Enligt delegationens mening har kommittén helt bortsett från
de svårigheter som delförsäljningar medför. Delegationen anför.

Uppenbart är i vart fall att en proportionering enligt delarnas värderelation
vid förvärvet svårligen kan göras, eftersom ett sådant förfarande förutsätter
en ingående kännedom om saluvärdenivån över huvud taget vid en
tidpunkt som kan ligga långt tillbaka. Denna nivå lär inte med någon
grad av säkerhet kunna fastställas i det individuella fallet. Om man alltså
utgår från att vid delförsäljning utgångspunkten skall vara den aktuella
värderelationen uppkommer likväl betydande svårigheter. Det gäller då i
första hand att uppskatta den kvarvarande fastighetsdelens värde, vilket
kan vara nog så besvärligt och under alla förhållanden kräva stor tillgång
på sakkunniga värderingsmän. Man måste också räkna med att taxeringsmyndigheterna
i sin tur kan ha helt annan uppfattning om värderelationen,
stödd på deras sakkunniga. Många tvister kommer alltså att uppstå.
Härtill kommer att en felaktig fördelning kan förrycka det skattemässiga
slutresultatet och exempelvis leda till att vinst uppstår vid delförsäljning
och förlust vid slutförsäljning utan möjlighet för den skattskyldige att
företaga kvittning såsom kommittéförslaget utformats.

Delegationen framhåller vidare att kommittén inte heller lämnat någon
anvisning om hur avräkning av ingångsvärde skall ske om vid delförsäljningar
ingångsvärdet knutits den ena gången till den verkliga anskaffningskostnaden,
den andra gången till schablonregeln och den tredje
gången till arvsregeln. Med hänsyn till att de skattskyldiga enligt förslaget
har och också bör ha full valfrihet mellan metoderna blir en sådan kollision
oundviklig.

Överståthållarämbetet anser, att proportioneringen av de skattefria årliga
tilläggen mellan de olika försålda deltomterna kommer att förorsaka
svårigheter vid den praktiska tillämpningen i fråga om de stora tomtstyckningsföretagen.
Hos dessa förekommer en mängd försäljningar och
beräkningen av ingångsvärdet kanske måste ske individuellt beroende på
att olika styckningsföretag bedrivits samtidigt och hänsyn vid värderingen
dessutom måste tas till frågan från vilken del av resp. fastighet tomtförsäljning
skett. Det sistnämnda överensstämmer, påpekar ämbetet, med hittills
gällande praxis och kommittén synes ej ha ifrågasatt någon ändring härav
vid proportioneringen av ingångsvärdena.

Kungi. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

113

Beträffande svårigheterna att konstatera om nedskrivning av tomtlagret
i en tomtrörelse skett anför länsstyrelsen i Kristianstads län.

Om t. ex. en person förvärvar ett område på vilket kan utläggas tomter
dels i attraktivt läge i anslutning till strand dels på sämre belägen mark
får det anses att av det av köparen erlagda å-priset för kvadratmeter
mark en förhållandevis större del faller på strandområdet. En reducering
av det bokförda värdet på kvarvarande mark med mer än proportionell
del av anskaffningsvärdet kan därför vara befogad och rörelseidkaren
kan på mer eller mindre goda grunder påstå att han därigenom ej
företagit någon nedskrivning av varulagret.

Avbrytande av tomtrörelse

Riksskattenämnden anser det från principiell synpunkt riktigast att en
jordstyökningsrörelse, som en gång påbörjats, skall anses fortfara under
den skattskyldiges innehav till dess rörelsens lager av tomter slutsålts.
Nämnden tillägger.

Den av kommittén föreslagna regeln att tidigare bedriven tomtrörelse
skall anses ha upphört om dels någon försäljning eller upplåtelse inte skett
under den senaste tioårsperioden och dels vid tioårsperiodens början inte
kvarstår nedskrivning av lager i fastigheter, anser nämnden kunna medföra
vissa tillämpningssvårigheter. Huruvida dolda reserver skapats vid
tioårsperiodens början kan vara en besvärlig utredningsfråga för det fall
fastigheten består av delar med olika ingångsvärden. Nämnden ifrågasätter
också om inte den av kommittén föreslagna tioårsperioden kan verka utbudshämmande.

Liknande synpunkter anförs av bl. a. länsstyrelserna i Södermanlands,
Gotlands, Kristianstads, Hallands, Örebro och Jämtlands län.

Länsstyrelsen i Blekinge län anser att vad kommittén föreslagit bör kunna
gälla som huvudregel vid avyttring av enstaka tomter eller områden. Däremot
bör rörelsen alltid anses fortgå intill dess hela den inom en plan belägna
tomtmarken försålts. Upprättas ny eller utvidgad plan eller förslag
till plan i omedelbar anslutning til! tidigare plan, bör någon ny rörelse inte
anses ha påbörjats utan fortsatt rörelse bör, oavsett tiden, även här anses
föreligga. Förslaget i denna del torde även komma att verka hämmande
på utbudet om det behålls oförändrat.

Lantbrukets skattedelegation understryker att en expropriation inte får
föranleda, att en påbörjad tioårig avvecklingsperiod avbryts.

Slutförsäljning

Kommitténs förslag, att en försäljning av hela fastigheten inte skall ingå
i rörelse om mindre än en tiondel av fastighetens markyta utgörs av områden,
som enligt stadsplan eller byggnadsplan är avsedda för bebyggelse,
har föranlett erinringar i flera yttranden.

114 Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Riksskattenämnden framhåller, att kommitténs förslag e contrario synes
innebära att, om en tiondel eller mer av fastighetens markyta är avsedd
för dylik bebyggelse, tomtrörelse skall anses föreligga beträffande
hela fastigheten. Nämnden finner, att en dyhk regel i vissa fall kan medföra
orimliga konsekvenser för berörda skattskyldiga. Så kan exempelvis
bli fallet vid försäljning av stora jord- eller skogsegendomar, där nio tiondelar
alltjämt under överskådlig tid framöver kan förutsättas komma att
användas i förvärvskällan jordbruksfastighet. Nämnden förordar därför i
stället den regeln, att vid försäljning av hela fastigheten endast den del
av fastigheten, som enligt plan är avsedd för bebyggelse och grönområden
till bebyggelse, skall anses utgöra omsättningstillgång i rörelsen, medan
vinst som belöper på övrig del av fastigheten skall bedömas efter reglerna
för realisationsvinstbeskattning. Nämnden tillägger.

Kommittén har också föreslagit att, om en fastighet på vilken tomtrörelse
bedrivits säljs i dess helhet, skall till den skattepliktiga realisationsvinsten
läggas belopp, varmed fastighetens värde må ha nedskrivits i rörelsen
i den mån beloppet icke tidigare återförts till beskattning. Kommittén
anser att därigenom det i rörelsen avdragna beloppet slutligen blir
beskattat i sin helhet. Så blir emellertid inte fallet, därest den på dylikt
sätt framräknade realisationsvinsten kvittas mot en realisationsförlust.
Denna inadvertens sammanhänger med det förhållandet att, enligt kommitténs
förslag, en lagertillgång tillätes byta karaktär utan att avskattning
sker i förvärvskällan rörelse. Riksskattenämnden finner förslaget i denna
del icke tillfredsställande.

Kammarrätten och flera länsstyrelser är inne på samma tankegångar.

Länsstyrelsen i Östergötlands län konstaterar, att — enär de återförda
nedskrivningarna skall tas upp som i realisationsvinsten ingående belopp
och ej som inkomst av rörelse — bestämmelserna i 58 § KL i fråga om
inkomstens fördelning mellan olika kommuner inte konnner att kunna tilllämpas
och ej heller blir reglerna enligt förordningen om ackumulerad inkomst
tillämpliga.

Lantbrukets skattedelegation framhåller, att det finns anledning anta
att kommittén med begreppet »fastighet» avser registerfastighet, och tilllägger.

Vad händer i så fall om den tillämnade köparen (ofta blir det fråga om
vederbörande kommun) vill förvärva endast en del av fastigheten? Enligt
delegationens tolkning av kommittéförslaget skulle realisationsvinstreglerna
inte vara tillämpliga. Ett köp kan omfatta avsevärda arealer även
om inte hela fastigheten säljes. Fastigheten utgöres kanske av två eller
flera, till varandra inte gränsande skiften. Det är i sådana fall ingalunda
sällsynt, att köpintresse finns blott för något enstaka av dessa skiften.
Såvitt delegationen förstår skulle regeln inte heller vara tillämplig i de ofta
förekommande fall, då hel fastighet avyttras, dock med undantag för
byggnadsbeståndet med tillhörande tomt.

115

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Delegationen anser, att den föreslagna regeln måste utformas så, att den
blir tillämplig inte endast vid försäljning av fastighet i dess helhet utan
även vid försäljning på en gång av ett större markområde, när förutsättningar
för ytterligare markförsäljningar inom överskådlig tid saknas. Delegationen
tillägger.

Viss tvekan kan råda hur formuleringen »områden, som enligt fastställd
stadsplan eller byggnadsplan äro avsedda för bebyggelse», skall tolkas.
Avses härmed planområdet i dess helhet eller endast den del av detsamma,
som utgöres av effektiv tomtmark? Enligt delegationens mening kan
rättviseskäl åberopas för den sist angivna tolkningen. Exploateringsgraden
olika byggnadsplaneområden emellan kan variera högst avsevärt liksom
den kan variera skilda registerfastigheter emellan, som berörs av en och
samma byggnadsplan. I sistnämnda fall är det ingalunda uteslutet, att
någon enstaka fastighet beröres endast av gemensamt grönområde eller
liknande. I sammanhanget förtjänar framhållas att en villafastighet i stad
regelmässigt torde ingå i fastställd stadsplan och således till 100 % falla
under den föreslagna undantagsregeln.

Enligt delegationens mening torde det vara motiverat att i rörelsen beskatta
den del av köpeskillingen, som belöper på eventuellt osåld tomtmark.
För övrig del av köpeskillingen skall givetvis realisationsvinstreglerna
tillämpas.

Svenska stadsförbundet ifrågasätter om undantagsbestämmelsen är motiverad
och anför.

Enbart den omständigheten att en fastighet till mer än en tiondel avsetts
för bebyggelse i fastställd detaljplan synes i och för sig icke böra medföra
att en totalförsäljning av återstående fastighetsdelar betecknas såsom slutskedet
i en yrkesmässig tomtrörelse. För att en sådan skatteeffekt skall
inträda synes det enligt styrelsen rimligt att fastighetsägaren också vidtagit
vissa positiva åtgärder för att färdigställa tomtmark för försäljning. Enligt
styrelsens mening bör därför undantaget begränsas och endast avse de fall
då fastighetsägaren verkligen i syfte att överlåta ett färdigt tomtlager nedlagt
kostnader för markens exploatering.

Markpolitiska utredningen anser sig kunna biträda kommitténs förslag
att fastighet som tidigare beskattats i tomtrörelse skall kunna befrias från
s. k. smitta vid klumpförsäljning med den begränsningen att befrielsen
medges endast när försäljningen sker till kommun.

Övergångsbestämmelser

Riksskattenämnden anser, att en relativt lång övergångstid bör gälla för
sådan realisationsvinst, som enligt gällande regler skulle varit skattefri om
försäljningen skett före lagändringens ikraftträdande. En skälig övergångstid
för dessa fall finner nämnden vara fem år. Efter utgången av denna
tid bör däremot enligt nämndens mening de nya reglerna utan undantag
äga tillämpning. Nämnden tillägger.

116

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Riksskattenämnden anser sig sålunda icke böra tillstyrka den av kommittén
i punkt 2) andra meningen föreslagna övergångsbestämmelsen.
Nämnden vill beträffande sistnämnda övergångsbestämmelse särskilt framhålla
det olämpliga i att densamma i princip skulle —- i fråga om juridiska
personer — komma att gälla för all framtid. Riksskattenämnden vill även
understryka att en omläggning av övergångsbestämmelserna i enlighet med
vad nämnden ovan föreslagit är ägnad att verka utbudsfrämjande.

Länsstyrelsen i Stockholms län uttalar den uppfattningen, att värdestegring
som ägt rum före ikraftträdandet av de nya bestämmelserna i princip
ej bör träffas av den skärpta beskattningen. Man synes enligt länsstyrelsens
mening för att nå detta syfte lika väl som vid arvsfallen kunna anknyta
till taxeringsvärdena efter visst procentuellt tillägg. Länsstyrelsen
anför.

Den av kommittén föreslagna övergångsregeln att fastigheter som enligt
nu gällande regler är skattefria skall för undvikande av retroaktiv effekt
kunna försäljas skattefritt under åren 1968 och 1969, kan befaras leda till
omfattande skatteflyktstransaktioner och detta i synnerhet om inte någon
schablonregel införes som begränsar beskattningen av värdestegring före
ikraftträdandet. Det kan ej heller anses tillfredsställande att skattskyldiga
skall nödgas försälja sina fastigheter enbart av det skälet att de eljest träffas
av en beskattning som ej är materiellt motiverad. Den övergångsregel
kommittén vidare föreslagit, innebärande ett ytterligare tillägg till anskaffningskostnaden
med 40 000 kr. för »skattefria» fastigheter, kan ej heller
anses vara tillräckligt motiverad.

Länsstyrelsen i Kronobergs län framhåller, att de föreslagna övergångsreglerna
synes missgynna försäljning av ärvd fastighet i vissa fall. Länsstyrelsen
ifrågasätter om inte övergångsbestämmelserna i enkelhetens intresse
bör ändras så att realisationsvinster fritas från beskattning under en
viss tid, förslagsvis fem år, från de nya bestämmelsernas ikraftträdande,
under samma förutsättningar som gäller vid ikraftträdandet. Därefter beskattas
vinsten fullt ut enligt de nya reglerna.

Länsstyrelsen i Älvsborgs län anser att följden av sådana övergångsbestämmelser
som föreslagits torde bli försäljningar i ökad omfattning under
åren 1968 och 1969 av fastigheter till exempelvis egna aktiebolag.

Även länsstyrelsen i Örebro län anser, att lämpligheten av en respittid
av två år för s. k. skattefria fastigheter kan diskuteras från beskattningspolitisk
synpunkt. Länsstyrelsen anser sig dock av marknadspolitiska skäl
kunna tillstyrka förslaget. Länsstyrelsen tillägger.

Enligt länsstyrelsens förmenande får det däremot anses mera tveksamt,
huruvida ägare av dylika fastigheter efter utgången av berörda tidsfrist
skall beredas ytterligare förmåner i form av tillägg till anskaffningskostnaden
med 40 000 kr. samt uppräkning av taxeringsvärdet vid tillämpningen
av den i punkt 2) andra stycket av anvisningarna till 36 § KL
åsyftade schablonberäkningen med 100 % i stället för eljest 50 %. Det synes
sålunda kunna ifrågasättas, huruvida icke de nya bestämmelserna ef -

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967 117

ter en övergångstid av två år bör göras helt tillämpliga på även berörda
fastigheter.

Överståthållarämbetet påpekar, att speciella regler krävs för de fall då
fastighet utköpts enligt fondskatteförordningen. Skattskyldiga, som begagnat
sig av rätten att i enlighet med vad som föreskrevs i fondskatteförordningen
utköpa fastigheter från aktiebolag och föreningar, bör få räkna
tidpunkten för företagens förvärv och även dessas anskaffningskostnad såsom
sitt eget. I anskaffningspriset bör få inräknas kostnader endast för
mera betydande fastighetsförbättringar, men däremot inte mindre förbättringsarbeten,
lagfartsstämpel, förmedlingsprovision och advokathjälp i
överensstämmelse med vad som tillämpades vid fondskattetaxeringen. Vad
gäller tidpunkten för förvärvet bör den enligt ämbetet närmare preciseras
för tillämpningen av den i förslaget intagna tjugoår sregeln. Beträffande
beräkningen av anskaffningskostnaden synes det böra anges, att den skall
bestämmas till samma belopp som vid fondskattetaxeringen. Det skulle
innebära en ytterligare förmån för de skattskyldiga, om den fick tas upp
till högre belopp än vad som bestämdes vid utköpet.

Näringslivets skattedelegation anser sig böra stödja kommitténs förslag,
att alla fastigheter bör omfattas av den tillämnade lagstiftningen. Delegationens
ställningstagande i denna fråga bygger dock på förutsättningen
att före ikraftträdandedagen uppkommen värdestegring undantas från beskattning.
Någon retroaktiv beskattning kan delegationen inte under några
som helst omständigheter acceptera. Delegationen föreslår att tiden för
skattefri försäljning utsträcks till åtminstone fem år för sådana fastigheter,
som vid ikraftträdandet kunnat säljas utan beskattning. Beträffande
fastigheter, som vid ikraftträdandet kan säljas utan realisationsvinstbeskattning
bör enligt delegationen införas ytterligare en alternativregel. Såsom
anskaffningskostnad bör i sådant fall få användas det taxeringsvärde
som åsatts vid 1965 års fastighetstaxering. Eftersom taxeringsvärdet är
lägre än saluvärdet i flertalet fall och flera år gått sedan taxeringsvärdena
åsatts bör en uppräkning ske. Ett tillägg med 40 % av nyssnämnda taxeringsvärde
synes skäligt. Alternativregeln skulle således innebära att fastigheten
vid ikraftträdandet anses ha ett värde som motsvarar 140 % av
1965 års taxeringsvärde. Delegationen anför.

Markvärdekommittén har föreslagit att den som vid lagstiftningens
ikraftträdande bedriver tomtrörelse under en övergångstid av fem år, skall
äga påfordra att anskaffningskostnaden för fastigheten skall beräknas enligt
hittills tillämpade principer. Det bör emellertid i övergångsbestämmelserna
närmare klarläggas hur man skall förfara i sådana fall då fastighetens
återstående värde nedskrivits i bokföringen. Ett sätt att lösa
frågan är att stadga att anskaffningskostnaden skall anses motsvara det
bokförda värdet. Kommittén synes ha förutsatt att äldre tomtrörelser i
princip skall upphöra i och med den nya lagstiftningens ikraftträdande.
Endast om mer än fjorton tomter sålts under de tio senaste åren skall tomt -

118 Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

rörelse anses bedriven efter lagstiftningens ikraftträdande. Det torde emellertid
kunna uppstå åtskilliga samordningsproblem då en äldre torntrörelse
övergår till tomtrörelse enligt den nya lagstiftningen. Bland annat bör
närmare preciseras om det i lagtexten använda uttrycket »fastighet, å vilken
tomtrörelse bedrivits» även omfattar fastighet, å vilken tomtstyckningsrörelse
enligt de äldre reglerna utövats. Dessa och vissa andra övergångsproblem
bör närmare analyseras och klarare regler tillskapas.

Liknande synpunkter anförs av Svenska byggnadsentreprenörföreningen.

Lantbrukets skattedelegation anser det önskvärt, att för de fastigheter,
som vid lagstiftningens ikraftträdande är skattefria, ett ingångsvärde kunde
fastställas som i princip motsvarade allmänna saluvärdet vid denna tidpunkt.
Att en schablon därvid får tillgripas är uppenbart. Det finns enligt
delegationen också starka skäl som talar för att schablonen skall ges en
liberal utformning, eftersom det här blir fråga endast om en engångseffekt.
Med denna utgångspunkt borde det vara möjligt att knyta det schablonmässiga
ingångsvärdet till det taxeringsvärde som fastställts närmast före
lagstiftningens ikraftträdande. Detta taxeringsvärde förhöjt med 100 %
skulle enligt delegationen kunna anses ge ett skäligt utgångsläge vid en
evig realisationsvinstbeskattning. Delegationen tillägger.

Även för övriga fastigheter, d. v. s. sådana som icke är skattefria vid
lagstiftningens ikraftträdande, borde samma metod kunna tillämpas för
fastställande av ingångsvärde. I båda fallen bör dock fastighetsägaren
ha rätt att alternativt beräkna ingångsvärde med utgångspunkt från faktisk
förvärvskostnad, därvid de uppräkningsregler, som i fortsättningen
skulle gälla, också tillämpades för tiden från förvärvet fram till övergångsåret.
Med hänsyn till att taxeringsvärdet kan beräknas ge sämst
utslag i fråga om sådana fastigheter som står inför försäljning bör de vid
lagstiftningens ikraftträdande skattefria fastigheterna på samma sätt som
kommittén föreslår få säljas skattefritt under en övergångsperiod.

Vid tidpunkten för ikraftträdandet kommer en del fastigheter att vara
föremål för expropriation. Om denna fullbordats före ikraftträdandet, hade
skattekonsekvenser inte uppstått. Delegationen föreslår därför en övergångsbestämmelse
av innebörd att skattefrihet fortfarande skall gälla i sådana
fall.

Sveriges fastighetsägareförbund anser, att de fastigheter som vid ikraftträdandet
kan försäljas skattefritt bör undantas från den föreslagna beskattningen.

Familjeföretagens förening föreslår en skattefri period för de fastigheter,
som inte ingår i inkomstkällan rörelse och som innehafts längre än
tio år, på åtminstone sju år efter lagens ikraftträdande. Föreningen tilllägger.

Vi vågar även ifrågasätta, om man inte eventuellt skulle alternativt kunna
förenkla problemet genom att generellt medge ett ingångsvärde motsvarande
sista taxeringsvärdet, dvs. 1965 års värden, förhöjt med visst procenttal,
som statistiskt bör kunna framräknas. Såvitt vi vet, torde en sådan
siffra komma att ligga på ca 130—150 % av ifrågavarande års taxeringsvärden.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967 119

Sveriges köpmannaförbund anser, att tidsgränsen två år är alltför kort,
och föreslår att densamma utsträcks till fem år. Även Kooperativa förbundet
och handelskammaren i Gävle förordar att perioden något förlängs.
Skånes handelskammare föreslår, att övergångstiden sätts till tio
år och att därvid efter utgången av de två första åren endast 30 % av realisationsvinsten
inkomstbeskattas.

Sveriges advokatsamfund framhåller, att enligt fast praxis tidpunkten
för äganderättens övergång är avgörande för skattskyldighetens inträde
vid beskattning av realisationsvinst. Enligt 40 § lagen den 12 maj 1917 (nr
189) om expropriation i dess lydelse efter 1966 års lagändring anses
vid s. k. kvalificerat förhandstillträde fastigheten övergå till den exproprierande
med samma rätt som om expropriationen fullbordats, dvs. med
äganderätt. Vid annat förhandstillträde liksom vid förhandstillträde enligt
äldre lag finns ingen motsvarande bestämmelse, påpekar samfundet.
För fastighetsägarna innebär emellertid ett förhandstillträde, kvalificerat
eller ej, i praktiken att fastigheten frångår honom på samma sätt som om
äganderätten formellt övergått på den exproprierande, men det kan sedan
dröja mycket länge — ofta flera år — innan expropriationsersättningen
slutligen fastställs i målet. Enligt samfundets mening bör i övergångsbestämmelserna
anges att den föreslagna realisationsvinstbeskattningen inte
skall tillämpas om förhandstillträde ägt rum före den föreslagna beskattningens
ikraftträdande.

Samfundet framhåller vidare, att det skulle innebära mycket stora principiella
och praktiska svårigheter, om man vid bedömandet av om tomtrörelse
föreligger måste ta hänsyn till vad som hänt före de nya bestämmelsernas
ikraftträdande. Enligt samfundets mening bör i övergångsbestämmelserna
anges att de nya reglerna om tomtrörelsebeskattning inte
skall tillämpas för andra skattskyldiga än dels sådana, som vid de nya
bestämmelsernas ikraftträdande slcattemässigt idkar tomtrörelse, och dels
sådana som efter ikraftträdandet avyttrat eller upplåtit tomter på sådant
sätt att anvisningarna till 27 § KL blir tillämpliga. Samfundet är medvetet
om att detta i vissa fall kan medföra skattelindring men framhåller att
denna blir jämförelsevis ringa genom att försäljningen ändå alltid beskattas
såsom realisationsvinst och att man härigenom undviker ett stort antal
svårbedömbara och kostsamma skatteprocesser.

120

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Departementschefen

Markvärdekommittén har i sitt betänkande framlagt förslag till ändrade
regler beträffande beskattningen av vinster vid fastighetsförsäljningar. Förslaget
avser såväl vanliga realisationsvinster som vinster genom yrkesmässig
avyttring i form av tomtrörelse. I det följande kommer jag att behandla
de två frågorna var för sig.

Realisationsvinstbeskattningen

Inledning

Enligt gällande regler är vinst som uppkommer vid icke yrkesmässig avyttring
av fastighet skattepliktig inkomst vid den årliga inkomstbeskattningen
under förutsättning att säljaren förvärvat fastigheten genom köp,
byte eller därmed jämförligt fång och att han innehaft fastigheten mindre
än tio år. Vinsten inkomstbeskattas alltså inte om fastigheten erhållits genom
arv, testamente, gåva eller annat vederlagsfritt förvärv eller om den
innehafts tio år eller mer. I fortsättningen använder jag ibland uttrycket
»benefik» för att beteckna vederlagsfri överlåtelse. I motsats härtill står beteckningen
»onerös».

Från den skattefrihet som gäller, när förvärvet varit vederlagsfritt, undantas
dock sådana fall, då fastigheten erhållits genom gåva av make eller
skyldeman, och vissa fall då make erhållit fastighet vid bodelning. I dessa
fall bedöms skattskyldigheten med hänsyn till närmast föregående fång av
onerös natur. Begreppet skyldeman får här anses omfatta alla släktingar.

Även inom tioårsperioden är innehavstidens längd av betydelse. Såsom
skattepliktig realisationsvinst räknas nämligen, om den avyttrade fastigheten
innehafts mindre än sju år 100 % av vinsten, om den innehafts sju
men ej åtta år 75 % av vinsten, om den innehafts åtta men ej nio år 50 %
av vinsten och om den innehafts nio men ej tio år 25 % av vinsten. För
strömfallsfastigheter föreskrivs skatteplikt även efter något längre tids innehav.

Det förslag till ändrade regler för beskattning av realisationsvinst genom
avyttring av fastigheter som framlagts av markvärdekommittén innebär i
huvudsak följande.

Vinst vid avyttring av fastighet skall i princip alltid vara underkastad
skatteplikt vid taxering för inkomst, oavsett innehavstidens längd och även
om fastigheten förvärvats genom arv eller liknande fång. För korttidsinnehav
— där fastigheten ägts mindre än två år — behålls i stort sett full
skatteplikt. Vid avyttring efter två års eller längre tids innehav blir 60 %
av vinsten beskattad som inkomst.

Enligt kommitténs förslag beräknas vinsten till skillnaden mellan för -

Kungl. Maj. ts proposition nr 153 år 1967

121

säljningspris och inköpspris, sedan inköpspriset ökats för varje år som
fastigheten innehafts med ett belopp motsvarande 6 % av inköpspriset
och vidare med ett fast belopp om 2 000 kr. Tillägg till inköpspriset får
också göras för nybyggnads- och förbättringskostnader. Har sådana kostnader
något år uppgått till 5 000 kr. eller mera, räknas tillägget om 6 % också
på sådant belopp.

Om en egendom under lång tid befunnit sig i samma ägares hand, kan
det bli svårt att lämna tillförlitlig utredning om den skattepliktiga realisationsvinstens
storlek. Enligt kommittén skall det därför i sådana fall stå
den skattskyldige fritt att i stället för verklig köpeskilling jämte förbättringskostnader
utgå ifrån taxeringsvärdet tjugo år före försäljningen, förhöjt
med hälften. På det sålunda erhållna beloppet får räknas 6 % under
tjugo år. Dessutom tilläggs 2 000 kr. om året under tjugo år. Även
förbättringskostnader, men endast sådana som nedlagts under de senaste
tjugo åren, får vid tillämpning av detta alternativ beaktas på samma sätt
som enligt huvudregeln.

En konsekvens av att realisationsvinster beskattas oavsett innehavstidens
längd blir bl. a., att skatteplikt föreligger även om fastigheten förvärvats genom
arv, testamente eller bodelning i anledning av makes död. Den skattskyldige
har emellertid enligt kommittéförslaget möjlighet att i sådana fall
tillämpa en annan metod för vinstberäkning, om han finner detta fördelaktigt.
I stället för den köpeskilling, som erlagts av den avlidne (resp. hans
fångesman), kan den skattskyldige utgå från taxeringsvärdet året närmast
före dödsfallet (bouppteckningsvärdet) och höja detta med en tredjedel.
Förhöjningen är avsedd att utgöra kompensation för arvsskatten och att
från skatt frita åtminstone en del av den värdestegring som skett före dödsfallet.
På det erhållna beloppet beräknas procenttillägg på samma sätt som
i föregående fall men endast från tiden för dödsfallet. Även tillägg med 2 000
kr. om året görs fr. o. m. denna tidpunkt. Förbättringskostnader beaktas likaså,
om de nedlagts under samma tid.

Beträffande rätt att göra avdrag för realisationsförlust föreslår kommittén
en mindre utvidgning i förhållande till gällande rätt. Förlust, som inte
kunnat utnyttjas under beskattningsåret, skall i motsats till f. n. få dras
av under något av de tre följande beskattningsåren.

Vad markvärdekommittén föreslagit i skattefrågan bör ses som en del
av kommitténs program till lämpliga åtgärder från samhällets sida för att
komma till rätta med värdestegringsproblemet på mark. Kommittén syftade
till att hejda prisstegringen främst genom att öka utbudet. Därför
föreslogs inte bara en revision av hithörande skatteregler utan även vissa
åtgärder för att garantera kommunerna tillgång till erforderlig exploateringsmark.
I sistnämnda hänseende rekommenderade kommittén bl. a. lagstiftning
om kommunal förköpsrätt till mark. Sedan kommitténs förslag

122

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

i denna del ber etts inom justitiedepartementet lades proposition i ämnet
fram för årets vårriksdag (prop. 1967: 90). Behandlingen av propositionen
har uppskjutits till höstriksdagen (L3U 48).

Allmänna synpunkter

Delade meningar föreligger knappast om premisserna för kommitténs
ställningstagande till förmån för en av innehavstiden oberoende realisationsvinstbeskattning.
I fortsättningen använder jag för enkelhetens skull
beteckningen »evig» sådan beskattning. Det torde inte kunna förnekas att
de nuvarande reglerna i detta hänseende verkat utbudshämmande genom
att vinster av fastighetsförsäljning efter ett tioårigt innehav är helt skattefria.
I samma riktning verkar att kortare innehav beskattas relativt hårt,
låt vara att en avtrappning i beskattningen sedan år 1950 gäller fr. o. m.
det sjunde året. Möjligheten att göra stora skattefria vinster för den som
kan binda kapital i fastighet under tio år gör såsom kommittén vidare framhållit
fastighet till ett eftertraktat placeringsobjekt. Det bör tilläggas att
detta framför allt gäller obebyggd mark i närheten av expanderande tätorter
och saneringsfastigheter i stadskärnorna. I båda fallen gör den ökade
efterfrågan att marken stiger exceptionellt starkt i värde. Den vinst som
markägare i dessa fall skattefritt kan tillgodoräkna sig efter mer än tio
års innehav uppgår ofta till mycket stora belopp såväl absolut som relativt.
Den utomordentligt goda avkastning som ägaren härigenom ofta får på det
insatta kapitalet —- vilket från början kan vara obetydligt genom att investeringen
till största delen gjorts med lånade medel — beror i hög grad på
samhällets åtgärder och på den allmänna ekonomiska utvecklingen inom
orten. Det är därför även från rättvisesynpunkt i hög grad påkallat att nu
göra ett ingripande i syfte att tillföra det allmänna en skälig del av sådana
värdestegringar på fastigheter som väsentligen beror på samhälleliga insatser.

En lagstiftning av denna innebörd är inte motiverad av utvecklingen i
markvärdefrågan enbart under senare tid även om problemet accentuerats
under efterkrigstiden. I själva verket har, såsom kommittén påvisat, frågan
om lagstiftning i detta ämne varit aktuell under hela 1900-talet. Ett flertal
förslag till lösning har sett dagens ljus men inget har tidigare framlagts
som kunnat läggas till grund för lagstiftning. Markvärdekommittén har i
sitt förslag anvisat praktiskt framkomliga vägar för att lösa denna mycket
komplicerade lagstiftningsfråga. Enligt min mening har kommittén fullgjort
sitt uppdrag på ett förtjänstfullt sätt.

Principiella skäl mot att utvidga kapitalvinstbeskattningen på sätt som
föreslagits har knappast framförts i något remissyttrande. Även om detta
kan förklaras med att statsmakterna redan tagit ställning i denna fråga
genom 1966 års beslut rörande aktievinstbeskattningen och jag för egen

123

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

del kan hänvisa till vad jag i samband därmed anförde i detta ämne, anser
jag mig nu böra uppehålla mig något härvid.

Inkomstbegreppet enligt 1928 års kommunalskattelag i dess ursprungliga
lydelse vilade på uppfattningen att det råder en avgörande skillnad mellan
inkomst och kapitalvinst. Såsom inkomst skulle i princip betraktas endast
avkastning av en förvärvskälla. Att beskatta sådan avkastning var
inkomstbeskattningens syfte. Kapitalvinst däremot kunde uppkomma när
en kapitaltillgång byttes ut mot en annan. Sådan omflyttning beskattades
särskilt t. ex. genom en arvs- och gåvoskatt men ansågs inte böra underkastas
inkomstskatt. Undantag härifrån gjordes för spekulationsvinster som
betraktades ligga så nära avkastning att de borde inkomstbeskattas. För
fastigheter uppställdes presumtionen att spekulationsvinst förelåg om fastigheten
såldes inom tio år från förvärvet.

Detta betraktelsesätt kan numera inte längre upprätthållas. Samhällsutvecklingen
har medfört att större vinster, som uppkommer när tillgångar
i realkapital realiseras, inte i första hand framstår som om det från början
insatta kapitalet återfås efter skälig förräntning. Vinsten är ofta relativt
sett så stor att utbytesinomentet träder i bakgrunden. Resultatet av investeringen
ter sig ofta omotiverat fördelaktigt. Särskilt i ett läge, när samhället
begär att medborgarna skall avstå en förhållandevis stor del av sina
årliga arbetsinkomster till det allmänna i form av skatt, synes ett benhårt
fasthållande av den ursprungliga skillnaden mellan inkomst och kapitalvinst
strida mot en annan av de grundläggande principerna för vår beskattning,
nämligen skatteförmågeprincipen. Jag vill erinra om att riksskattenämnden
i sitt remissyttrande varit inne på liknande tankegångar och
ifrågasatt om det inte redan från den utgångspunkten att fastighet alltid
är en förvärvskälla enligt svensk skattelagstiftning kan göras gällande att
även inkomst vid förvärvskällans avyttring, inklusive värdestegringar på
förvärvskällan själv, bör vara skattepliktig inkomst på samma sätt som sedan
länge gäller vid avyttring av en rörelse.

Såsom jag antytt förut visar remissbehandlingen av förslaget att det stora
flertalet instanser är eniga med kommittén om att realisationsvinstbeskattningen
för fastigheter bör göras obegränsad i tiden. Från några håll invänds
att man inte enbart därigenom får ett ökat utbud av mark eller en
sänkning av prisnivån. Enligt min mening finns det i varje fall inte anledning
tro att det enda möjliga alternativet, nämligen att utsträcka den tid
som är gräns för beskattningen till tjugo år eller längre, i högre grad verkar
utbudsstimulerande eller prissänkande.

Det kan inte bestridas att en utsträckt realisationsvinstbeskattning aktualiserar
många svåra problem. De remissinstanser som ställt sig avvisande
till förslaget grundar också sitt ställningstagande i hög grad på invändningar
mot den tekniska utformningen av förslaget. Vidare reses bl. a. krav
på att förslaget bör samordnas med den numera gällande aktievinstbeskatt -

124

Ilungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

ningen innan det genomförs. Enligt denna uppfattning kräver samordningen
att aktievinstbeskattningen rivs upp och att hela frågan om inkomstskatt
på kapitalvinster utreds på nytt.

Vad beträffar den tekniska utformningen av kommitténs förslag anser
jag att den kritik som framkommit inte är av den art att man bör avstå
från att genomföra en lagstiftning på grundval av förslaget.

Beträffande samordningen med aktievinstbeskattningen medger jag att
vissa komplikationer inträder om man genomför en markvinstbeskattning
efter i stort sett kommitténs förslag och behåller nuvarande regler för aktievinstbeskattning
oförändrade. Genom att de båda systemen är olika utformade
blir det svårt att avväga skatteuttaget så att beskattningen blir
neutral från kapitalplaceringssynpunkt. En sådan neutralitet är givetvis
önskvärd av flera skäl — inte minst för att minska risken för skatteflyktstransaktioner
främst genom överföringar av fastigheter från bolag till dess
delägare och vice versa. Enligt min mening är det emellertid möjligt att för
den närmaste framtiden komma till rätta med svårigheterna härvidlag
genom en mer allmänt hållen bestämmelse. Å andra sidan är jag ense med
kritikerna så långt att jag finner en samordning önskvärd och kanske nödvändig
på lång sikt. Såsom jag antydde redan i samband med lagstiftningsarbetet
i fråga om aktievinstbeskattningen kan det förtjäna övervägas om
inte kapitalvinstbeskattningen bör ske proportionellt enligt ett s. k. flatratesystem
såsom på vissa håll utomlands. Redan lagstiftningen rörande
aktievinstbeskattningen bör i viss mån ses som ett provisorium. Eftersom
en evig beskattning av värdestegring även på fastigheter är en nyhet för
vårt land kan det bli nödvändigt att i belysning av gjorda erfarenheter så
småningom se över också denna lagstiftning.

Ett inte obetydligt antal remissinstanser hyser farhågor för att en lagstiftning
enligt de riktlinjer kommittén förordat kommer att ställa de skattskyldiga
och taxeringsmyndigheterna inför oöverstigliga svårigheter i utredningshänseende
med risk för rättsförluster för de skattskyldiga och en
överbelastning av taxeringsorganisationen. Kritiken mot kommitténs förslag
i denna del är delvis överdriven. Bl. a. har man inte tillräckligt beaktat
att mindre och medelstora vinster genom förslagets utformning aldrig leder
till beskattning. I viss mån finner jag dock invändningarna berättigade.
Det torde emellertid vara möjligt att med mindre jämkningar i förslaget
komma fram till en i kontroll- och utredningshänseende godtagbar lagstiftning.

Med det anförda tillstyrker jag en lagstiftning om beskattning av värdestegring
på fastigheter med den målsättning markvärdekommittén ställt
upp. Lagstiftningen bör således syfta till att åstadkomma ett ökat utbud
av fastigheter och därigenom motverka omotiverade prisstegringar på fastigheter.
Den bör framför allt träffa spekulativa investeringar i mark men
lämna ordinära vinster vid avyttring av egnahem, villor, hyreshus, industri -

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

125

byggnader och jordbruk utanför. Det har vidare ansetts motiverat att undanta
vinster som beror på penningvärdets fall från denna beskattning.

När jag i fortsättningen talar om fastighet avses i förekommande fall, om
annat inte framgår av sammanhanget, även del av fastighet.

Vinstprocenten

Med en evig realisationsvinstbeskattning på fastigheter kan i och för sig
sägas följa att hela vinsten skall tas till beskattning oavsett innehavstiden.
Kommittén har inte ansett sig böra gå så långt utan tänkt sig beskattning till
100 % bara vid avyttring inom två år från förvärvet. Vid senare avyttring
skulle 60 % av vinsten beskattas.

Remissinstanserna har i allmänhet godtagit kommitténs avvägning. Beträffande
längre tids innehav har emellertid röster höjts såväl för en sänkning
som för eu höjning av procentsatsen.

För egen del anser jag att det inte bör komma i fråga att sänka skatteprocenten
vid korttidsinnehaven i förhållande till kommitténs förslag. Jag
vill erinra om att hela vinsten tas till beskattning enligt nu gällande regler
under betydligt längre innehavstid, nämligen sju år. Full beskattning av
vinsten inom två år från förvärvet gäller f. ö. också vid aktievinstbeskattningen.
Eftersom samma regel sedan länge gäller för lös egendom i allmänhet
blir regeln gällande för all realisationsvinstbeskattning om den lagfästs
också för fastighet.

Beträffande längre tids innehav finner jag en något högre procentsats
än kommittén föreslagit skälig mot bakgrunden av att jag i det följande
förordar andra regler för uppräkning av anskaffningskostnaden (ingångsvärdet)
än kommittén. Enligt min mening bör 75 % av vinsten beskattas
vid mer än två års innehav.

Procenttillägg. Indexräkning

Enligt nu gällande bestämmelser beräknas realisationsvinsten till skillnaden
mellan försäljningspris och inköpspris. Till inköpspris läggs bl. a.
kostnader för förbättringar. Å andra sidan förekommer vissa avdrag. Till
dessa återkommer jag senare.

Kommittén har föreslagit vissa särskilda tillägg till anskaffningskostnaden
vid realisationsvinstberäkningen för fastighet, nämligen ett belopp
motsvarande 6 % av inköpspriset för varje år som säljaren ägt fastigheten
och vidare ett likaledes årligt men fast belopp om 2 000 kr. Genom procenttillägget
avses bl. a. förändringar i penningvärdet bli beaktade. Det fasta
beloppet syftar främst till att i enlighet med lagstiftningens målsättning
undanta mindre vinster från beskattning.

Det procentuella tillägget har föranlett erinringar från ett stort antal re -

126

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

missinstanser. Från några håll yrkas att tillägget helt slopas. Det stora flertalet
anser dock att hänsyn till penningvärdeförändringar bör tas. Man anser
att tillägget bör beräknas enligt ränta-på-räntametoden. Några remissinstanser
föreslår ett indexförfarande, eventuellt olika för olika delar av
landet.

Att hänsyn på något sätt bör tas till förändringar i penningvärdet har
jag redan nämnt. Bäst sker detta onekligen genom en anknytning till något
slags index. Närmast till hands ligger i så fall att använda konsumentprisindex.
Härigenom tillgodoses automatiskt de i och för sig berättigade
önskemålen om beräkning med hänsyn till ränta på ränta. Den stora fördelen
med index är att man inte behöver göra den vanskliga bedömningen
hur penningvärdet i framtiden kommer att utvecklas. Man slipper såsom
med kommitténs förslag befara att det ger överkompensation för en framtida
penningvärdeförsämring. En indexanknytning medför att fastighetsvärdena
uppräknas till ett faktiskt nuvärde och att beskattningen träffar
reala vinster. Härtill kommer att ett indexförfarande inte stimulerar till
skatteflyktstransaktioner såsom en årlig procentuppräkning.

Mot ett sådant system talar framför allt att det strider mot hittills tillämpade
principer i beskattningen och att det kan väntas följas av krav på indexanknytning
inom andra delar av beskattningsområdet där dess användning
från bl. a. praktisk synpunkt är otänkbar. Vidare kan invändas att de
skattskyldiga har svårt att få reda på förändringar i index under den aktuella
perioden och att rätt applicera det för att kunna beräkna storleken av
eventuell realisationsvinst.

Att lagstiftningen arbetar med en indexmetod för att beräkna anskaffningsvärde
vid realisationsvinstbeskattningen för fastighet kan emellertid
enligt min mening inte med fog åberopas som skäl för att metoden skall
tillämpas över hela fältet. Metodens användning här kan motiveras med de
speciella hänsynstaganden som måste göras vid en realisationsvinstbeskattning
av detta slag. En utökning till andra områden, t. ex. ortsavdrag och
skatteskalor såsom yrkats motionsvis i riksdagen, är betydligt mer komplicerad.
Ett indexförfarande där synes dessutom vara en opraktisk metod.

Svårigheterna för de skattskyldiga att rätt tillämpa systemet bör inte
överdrivas. De ligger i allt väsentligt på det blankettekniska planet.

Jag tillstyrker således, att anskaffningsvärdet uppräknas på grundval av
konsumentprisindex. Detta index har år 1949 som basår. Tidigare fanns
levnadskostnadsindex med år 1914 såsom basår. Enligt min mening finns
ett behov av att ha en indexserie för längre tid tillbaka än år 1949. Detta erhålls
genom att utnyttja den officiella omräkningen av konsumentprisindex
till levnadskostnadsindex utan skatter och sociala förmåner. Bortsett från
de första åren i serien torde de officiella indextalen för varje år vara medeltalet
av månadstalen för åren. Enligt dessa beräkningsgrunder är konsumentprisindex
för juli 1967 543. Beträffande utvecklingen från år 1914

127

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

hänvisas till en uppställning som torde få fogas vid statsrådsprotokollet i
detta ärende som bilaga 2. Av uppställningen framgår att index till en början
steg hastigt till en topp strax efter första världskriget för att därefter
sjunka till ett bottenläge under 1930-talets depressionsperiod. Senare visar
index en i stort sett oavbruten stegring.

En anknytning till konsumentprisindex innebär att kostnaden för en fastighet
som förvärvats år 1914 skulle fått uppräknas med talet 5,43 om mitt
förslag varit genomfört och avyttringen skett under år 1967. Uppräkningstalet
för fastigheter som anskaffats under mellanliggande år kan inte direkt
utläsas ur serien. Talet erhålls genom att försäljningsårets index divideras
med anskaffningsårets index. Nu aktuella uppräkningstal framgår likaså
av uppställningen. Det bör emellertid beaktas att uppräkningstalen förändras
varje år eftersom index så gott som alltid undergår ändring från det ena
året till det andra. De erforderliga uträkningarna av uppräkningstalen bör
ske centralt av statlig myndighet. Lämpligen bör det ankomma på riksskattenämnden
att varje år ange aktuella uppräkningstal för alla år fr. o. in.
år 1914. Uppgifterna bör publiceras på lämpligt sätt och vidare framgå av
den särskilda deklarationsblankett som obligatoriskt bör lämnas av skattskyldiga
som avyttrat fastighet under beskattningsåret.

För att uppräkningstalen skall kunna anges i deklarationsblanketten
måste riksskattenämnden ha tillgång till beskattningsårets indextal redan
under senare hälften av beskattningsåret. Om index skall bestämmas på
samma sätt som motsvarande tal för äldre år, dvs. som medelindex av de
olika månadstalen för hela året, kan det inte offentliggöras förrän tidigast
i slutet av januari månad taxeringsåret. Detta är alltså en för sen tidpunkt.
Med hänsyn härtill bör index för juli månad under beskattningsåret vara
avgörande för beräkningen. Även detta innebär vissa nackdelar. Den som
avyttrar fastighet i början av ett år kan inte i samband med affären exakt
beräkna storleken av eventuell realisationsvinst. Även om detta är en svaghet
i systemet kan jag inte finna att det är en avgörande invändning. En
alternativ möjlighet är att anknyta till index för december månad året före
beskattningsåret eller januari månad beskattningsåret. Risk finns emellertid
att de skattskyldiga då blir underkompenserade. Jag har därför stannat
för att föreslå tillämpning av index för juli månad under beskattningsåret.

Vad beträffar möjligheterna att i det ögonblick fastighetsförsäljningen
sker veta skattekonsekvenserna vill jag framhålla att föregående års index
bör ge tillräcklig ledning. En exakt beräkning av skatten på viss realisationsvinst
är ändå inte möjlig förrän efter beskattningsårets utgång. Skatten
är ju beroende av storleken av andra inkomster och av avdragsposter
i deklarationen. Härtill kommer att statistiska centralbyrån offentliggör
uppgift om sin beräkning av konsumentprisindex för varje månad kort efter
månadens utgång och att det sålunda är lätt att bilda sig en mening om tendensen
i utvecklingen i förhållande till föregående år.

128

Kungl. Maj. ts proposition nr 153 år 1967

En indexanknytning medför att förändringar i penningvärdet åt båda
håll blir beaktade. Det är emellertid inte min mening att anskaffningskostnaden
skall räknas ned under den faktiska kostnaden om index sjunker under
innehavstiden. I sådant fall bör anskaffningskostnaden tas upp till det
faktiska beloppet.

Som jag antytt förut finns inget lämpligt index att anknyta till för tiden
före år 1914. Med hänsyn härtill kan indexuppräkning inte göras för
tidigare år. För fastigheter som anskaffats före år 1914 gäller den faktiska
anskaffningskostnaden, men indexuppräkning får ske som om fastigheten
anskaffats år 1914.

Omöjligheten att räkna index för tidigare år än år 1914 föranleder mig
att föreslå en alternativregel för beräkning av anskaffningskostnaden för
äldre köp. Jag anser det sålunda skäligt att de skattskyldiga såsom anskaffningskostnad
för sådana köp alternativt får räkna det taxeringsvärde som
gällde för fastigheten för år 1914, förhöjt med 50 %. På detta värde räknas
därefter index enligt förut angivna regler. 1914 års taxeringsvärden grundar
sig i allmänhet på de värden som fastställdes vid 1913 års allmänna fastighetstaxering
och avser förhållandena den 1 januari 1913. I den mån större
ombyggnad ägt rum under år 1913 torde emellertid nytt värde ha åsatts,
hänförande sig till situationen den 1 januari 1914.

Till belysning av den åberopade indexseriens utveckling och uppräkningstalens
storlek, om 1967 års index sätts till 543, återges följande uppgifter
från bilaga 2:

	Index	Uppräknlngstal
1914..........	...... 100	5,43
1924...........	...... 174	3,12
1934 ...........	...... 152	3,57
1944...........	...... 234	2,32
1954...........	...... 330	1,65
1964 ...........	...... 463	1,17
1965 ...........	...... 486	1,12
1966 ...........	...... 517	1,05
1967 juli.......	...... 543	1,00

Fast tillägg

Kommittén har vidare föreslagit att den skattskyldige skall få ett ytterligare
tillägg till anskaffningskostnaden för varje inköpt fastighet eller fastighetsdel
om 2 000 kr. per år som han innehaft fastigheten eller fastighetsdelen.
Syftet med tillägget är att undanta mindre realisationsvinster
från beskattning. Förslaget har av kommittén bedömts — tillsammans med
procentregeln —• medföra att vinster på egnahem, villor och vanliga jordbruk
blir fria från beskattning.

Förslaget har i princip godtagits av remissinstanserna men föranlett åtskilliga
invändningar beträffande den tekniska utformningen. Bl. a. har
anmärkts att konstruktionen leder till överkompensation för den som för -

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

129

värvar en fastighet genom delköp och vidare att tillägget är svåradministrerat.
Svårigheter uppkommer också vid avyttring av fastighetsdelar. Det
ifrågasätts vidare om inte tillägget bör begränsas till villor och egnahem
eller åtminstone till fastigheter med byggnader.

Enligt min mening kan ett tillägg av den föreslagna typen inte undvaras
i systemet. Att beskatta mindre vinster vid försäljning av egnahem, villor
och jordbruk ligger inte i linje med förslagets markpolitiska syfte. Praktiska
skäl talar också starkt för ett sådant tillägg. Å andra sidan kan det
infe bestridas att fog finns för viss del av den kritik som riktats mot tilläggets
konstruktion.

Jag föreslår på grund härav att tillägget konstrueras så att det medges
endast för bebyggda fastigheter och i sådana fall knyts till den väsentliga
bostadsbyggnaden. Enligt min mening bör det årliga fasta tillägget beräknas
för fastigheter, som schablontaxeras enligt 24 § 2 mom. KL, dvs. egnahem,
villor och sommarstugor. Förekomsten av en bostadsbyggnad av viss
standard på fastigheten torde vara en förutsättning för att schablonen
skall vara tillämplig. Beträffande andra fastigheter av annan fastighets natur
bör tillägg få göras om byggnad som till väsentlig del innehåller bostäder
finns på fastigheten. För jordbruksfastigheter hör fordras mangårdsbyggnad
eller annan likvärdig bostadsbyggnad för den kontinuerliga skötseln
av fastigheten. Bostaden bör således vara av ej alltför obetydlig standard
med hänsyn till att det fasta tillägget — såsom framgår av det följande
— avser att kompensera för vissa fastighetsomkostnader. Av vad jag nu
anfört följer att tillägg beräknas för egnahem, villor, sommarstugor, hyreshus
och jordbruksfastigheter men däremot inte för t. ex. tomtmark, skogsmark
utan annan bebyggelse än »skogskoja» e. d. (jfr punkt 4 fjärde stycket
av anvisningarna till 9 § KL) och ej heller för industrifastigheter. För
varje taxeringsenhet räknas ett fast tillägg oavsett hur många bostadsbyggnader
den omfattar. För ideella andelar av fastighet beräknas motsvarande
del av det fasta tillägget.

Genom mitt förslag torde flertalet svårigheter av praktisk natur som
vidlåder kommitténs förslag i fråga om det fasta tillägget undvikas.

Mitt förslag innebär bl. a. att den som avstyckar en del av sin villatomt
och säljer den avstyckade delen till bebyggelse inte får tillgodoräkna sig
något fast tillägg. Likaså får en skattskyldig, som driver jordbruk på en med
mangårdsbyggnad försedd jordbruksfastighet och som köper en intilliggande
fastighet med bostadshus, alltjämt inte mer än ett fast tillägg på
detta sitt fastighetsinnehav om han sambrukar fastigheterna så att de vid
fastighetstaxeringen bildar en taxeringsenhet. Försäljer han senare den del
som han köpt till blir hans ingångsvärde för den delen inköpspriset förhöjt
endast med indextillägg.

Det förekommer att industri- och affärsbyggnader ibland innehåller bostäder.
För att fast tillägg skall beräknas i dessa fall bör fordras att bostadsdelen
inte är obetydlig i förhållande till hela byggnaden. En portvaktsbostad

5 Bihang till riksdagens protokoll 1967. 1 saml. Nr 153

130

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

på en fastighet, som i övrigt har större fabrikslokaler, bör således inte berättiga
till fast tillägg. Däremot bör sådant tillägg beräknas för exempelvis
byggnad som innehåller butik i bottenplanet och bostad för ägaren en trappa
upp.

Vad beträffar det fasta tilläggets belopp föreslår jag viss höjning i förhållande
till vad kommittén förordade. För att säkerställa skattefrihet för
det stora flertalet mindre realisationsvinster bör tillägget beräknas till 3 000
kr. för varje helt år som fastigheten innehafts. Av förenklingsskäl är jag
beredd att föreslå att ett fullt tillägg beräknas för varje påbörjat år som
fastigheten innehafts.

Verkningarna av mitt förslag för fastigheter som anskaffats år 1914,
1924, 1934 etc. och tänks sålda den 31 december 1967 framgår av följande
uppställning som avser fastigheter med bostadsbyggnad som antagits icke
ha undergått ombyggnad eller nämnvärd förbättring. Uppräkning har skett
med hänsyn till index och med ett årligt belopp av 3 000 kr.

Anskaffningskostnad

Skattefritt försäljningspris den 31 december 1967 för fastighet som
köpts den 1 januari

	1914	1924	1934	1944	1954
10 000............	216 300	163 200	137 700	95 200	58 500
25 000............	297 750	210 000	191 250	130 000	83 250
50 000............	433 500	288 000	280 500	188 000	124 500
100 000............	705 000	444 000	459 000	304 000	207 000
200 000............	1 248 000	756 000	816 000	536 000	372 000
500 000............	2 877 000	1 692 000	1 887 000	1 232 000	867 000
1 000 000............	5 592 000	3 252 000	3 672 000	2 392 000	1 692 000
10 000 000............	54 462 000	31 332 000	35 802 000	23 272 000	16 542 000
	1964	1965	1966	1967
10 000............	23 700	20 200	16 500	13 000
25 000............	41 250	37 000	32 250	28 000
50 000............	70 500	65 000	58 500	53 000
100 000............	129 000	121 000	111 000	103 000
200 000............	246 000	233 000	216 000	203 000
500 000............	597 000	569 000	531 000	503 000
1 000 000............	1 182 000	1 129 000	1 056 000	1 003 000
10 000 000............	11 712 000	11 209 000	10 506 000	10 003 000

Förbättringskostnader

Mitt förslag beträffande det fasta tilläggets belopp sammanhänger med
mitt ställningstagande i fråga om rätten att tillgodoräkna förbättringskostnader
o. d. omkostnader. I princip har den skattskyldige rätt att vid beräkning
av realisationsvinst avräkna alla omkostnader för den avyttrade
egendomen. Häri ingår vad som lagts ned på förbättring. Sådana kostnader
är i princip inte avdragsgilla vid den årliga inkomsttaxeringen.

Kommittén har inte föreslagit någon inskränkning i rätten att tillgodoräkna
förbättringskostnader men däremot ansett att dess förslag om 6 %

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

131

årlig uppräkning borde begränsas till att gälla endast förbättringar som
överstiger 5 000 kr. under ett år.

Många remissinstanser har befarat stora praktiska svårigheter vid tilllämpningen
av dessa regler med hänsyn till att det erfarenhetsmässigt är
besvärligt att utreda förbättringar som är utförda för många år sedan.
Jag instämmer i denna uppfattning. Om man godtar mitt förslag med ett
så relativt högt fast tillägg som 3 000 kr. per år bör man av praktiska
skäl kunna begränsa rätten att tillgodoräkna förbättringskostnader. Jag
föreslår att hänsyn till förbättringskostnader tas endast för år då de överstiger
3 000 kr. Det fasta tillägget skulle med andra ord inkludera smärre
årliga förbättringar. Hänsyn har därigenom tagits till att det ofta är svårt
att utreda förbättringar som dragit små kostnader. Jag återkommer senare
till frågan om vilka utredningskrav som bör ställas när det gäller förbättringar.
I det nuvarande begreppet förbättringskostnad föreslår jag i likhet
med kommittén ingen ändring.

Sådana förbättringar som beaktas vid realisationsvinstbeskattningen bör
uppräknas i förhållande till index för de år de utförts vilket i princip överensstämmer
med kommitténs förslag.

I det föregående har jag föreslagit att som anskaffningskostnad för fastigheter,
som förvärvats före år 1914, alternativt får räknas det taxeringsvärde
som gällde för nämnda år höjt med 50 %. Av detta förslag bör följa
att förbättringar före år 1914 inte bör få tas med vid beräkning av anskaffningskostnaden.

Det tekniska tillvägagångssättet för att framräkna den skattepliktiga
realisationsvinsten enligt mitt förslag kan belysas med följande exempel.

En fastighet antas ha inköpts år 1940 för 30 000 kr. Förbättringskostnader
nedlades år 1950 med 10 000 kr. och år 1960 med ytterligare 5 000 kr.
Fastigheten såldes år 1967 för 200 000 kr.

Kr. Kr.

Försäljningspris ................................ 200 000

Inköpspris år 1940, 30 000 kr.

Uppräkningstal för år 1940, 2,86.

Uppräknad köpeskilling.......................... 85 800

Förbättringskostnad år 1950, 10 000 kr.

Uppräkningstal för år 1950, 2,10.

Uppräknad förbättring för år 1950^................ 21 000

Förbättringskostnad år 1960, 5 000 kr.

Uppräkningstal för år 1960, 1,33.

Uppräknad förbättring för år 1960 ................ 6 650

Fast belopp, 3 000 kr., för åren 1940—1967 = 28 år .. 84 000

Uppräknad anskaffningskostnad .................. 197 450

Lagfartskostnader, inköps- och försäljningskostnader

m. m....................................... 500 197 950

Vinst ........................................ 2 050

Härav beskattas 75 % .......................... 1 537

132

Kungl. Maj. ts proposition nr 153 år 1967

Alternativregler

Kommittén har föreslagit att de skattskyldiga alternativt får som anskaffningskostnad
åberopa det taxeringsvärde som gällde tjugo år före avyttringen,
förhöjt med 50 %. Förslaget har allmänt tillstyrkts och bör även
enligt min mening genomföras med hänsyn till utredningssvårigheterna beträffande
gamla innehav.

Såsom ingångsvärde för fastigheter som förvärvats genom arv, testamente,
gåva eller annat vederlagsfritt fång har kommittén föreslagit det värde
som skulle gällt för fångesmannen om han avyttrat egendomen. Eftersom
det vid förvärv genom arv eller testamente kan vara svårt att utreda fångesmannens
kostnader m. m. har kommittén förordat en alternativregel för
dessa fall, nämligen taxeringsvärdet vid dödsfallet förhöjt med en tredjedel.
Förslaget har i denna del godtagits av flertalet remissinstanser. Från
vissa håll har invänts att kommitténs motivering för uppräkningen, nämligen
att kompensation för arvsskatt bör ges, bör föranleda ett högre uppräkningstal
än som föreslagits för tjugoårsfallen, där någon liknande belastning
inte finns, i stället för ett lägre. Från taxeringsteknisk synpunkt
anses önskvärt med samma uppräkningstal över hela linjen när taxeringsvärdet
åberopas. Jag delar sistnämnda uppfattning och föreslår den ändringen
av kommitténs förslag att den skattskyldige får rätt att alternativt
ta upp 150 % av fastighetens värde enligt bouppteckningen. Därmed får
tillräcklig kompensation för arvsskatt anses ha getts. Att vinstberäkningen
vid försäljning av fastighet som erhållits genom arv, gåva e. d. i första hand
skall ske med utgångspunkt från föregående ägares ingångsvärde överensstämmer
med vad som gäller för aktievinstbeskattningen.

Någon anledning att vid förvärv genom gåva beräkna ingångsvärdet med
ledning av värdet enligt gåvodeklarationen torde inte finnas.

Yärdeminskningsavdrag

Regelmässigt medges skattskyldig som äger fastighet årligt avdrag vid
beskattningen för värdeminskning av byggnad på fastigheten. Avdraget beräknas
till viss procent av byggnadens värde. Om den skattskyldige säljer
fastigheten och realisationsvinstbeskattning enligt hittills gällande regler
blir aktuell, skall sådana avdrag avräknas från den skattskyldiges anskaffningskostnad
för fastigheten. I den mån försäljningssumman överstiger den
sålunda minskade anskaffningskostnaden anses den skattskyldige i första
hand ha »återvunnit» värdeminskningsavdragen genom försäljningen. Motsvarande
bestämmelser gäller för skattskyldig som åtnjutit avdrag för
värdeminskning t. ex. av skog och för substansminskning.

Kommittén har föreslagit att återvunna värdeminskningsavdrag beskattas
vid avyttring inom tio år från förvärvet men att man vid längre tids
innehav bortser därifrån.

133

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Förslaget har mött kritik i vissa yttranden. Å ena sidan har framhållits
att dessa avdrag i allmänhet, åtminstone på byggnader, f. n. är så små att
det bör övervägas att helt bortse från dem. Å andra sidan framhålls att
värdeminskningsavdrag för skog och substansminskning bör beaktas även
efter tioårstidens utgång med hänsyn till dessa avdrags ofta betydande storlek
i förhållande till hela fastighetsvärdet.

För egen del är jag beredd att bortse från värdeminskningsavdrag för
byggnader och inventarier för år då avdraget understigit 3 000 kr. Med
en sådan regel vinner man en viss överensstämmelse med regeln att förbättringskostnader
under samma belopp inte tillgodoräknas. Värdeminskningsavdrag
på högre belopp måste däremot enligt min mening beaktas. När
någon av alternativreglerna med taxeringsvärdet som grund åberopas bör
dock återföringen begränsas till den tid som förflutit sedan taxeringsvärdet
fastställdes. Inte heller bör återföring ske av avdrag som till äventyrs kan
ha åtnjutits före år 1914.

Samma betraktelsesätt kan inte anläggas på skogs- och substansminskningsavdrag.
Såsom åtskilliga remissinstanser påpekat kan avdragen i dessa
fall gå upp till mycket stora belopp i förhållande till fastighetens värde, någon
gång fastighetens hela taxeringsvärde. Åtnjutna avdrag av denna art
måste därför alltid återföras till beskattning, i den mån de återvinns vid
eu avyttring, för att realisationsvinstbeskattningen skall bli någorlunda riktig.
En sådan lösning motiveras också av gällande bestämmelser för beskattning
av intäkt av skogsbruk. Lämnas värdeminskningsavdragen för skog
utanför realisationsvinstbeskattningen blir beskattningen av intäkt av skogsbruk
vid försäljning av skog i samband med marken lägre än som avsetts.
Jag vill erinra om att en liggare över skogsvärdeminskningsavdrag förs
hos varje länsstyrelse sedan år 1929.

Mitt förslag i denna del bör föranleda en utvidgning av möjligheterna att
få skatt beräknad enligt de särskilda reglerna om ackumulerad inkomst.
Jag återkommer till denna fråga senare.

I detta sammanhang vill jag redovisa min uppfattning i en annan skogsfråga
som uppmärksammats vid remissbehandlingen. Med hänsyn till skogsvärdeminskningsavdragens
storlek har det ifrågasatts om inte anskaffningskostnaden
bör minskas med beloppet av sådana avdrag vid indexberäkningen.
Jag anser knappast detta vara en nödvändig konsekvens av systemet.
Även praktiska skäl talar starkt emot ett sådant förfarande.

Proportionering av anskaffningskostnad

När delar av fastighet säljs uppkommer fråga om proportionering av anskaffningskostnaden
jämte tillägg för beräkning av säljarens realisationsvinst.
Denna fråga har berörts i några remissyttranden. Man framhåller att
proportioneringen inte kan ske direkt efter areal och inte heller utan vidare

134

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

efter nedlagda kostnader. Oklarhet råder om från vilken värdenivå proportioneringen
bör ske, inköpsårets eller försäljningsårets. Det uppkommer
givetvis också svårigheter att hålla reda på säljarens »skattemässiga restvärde»
för framtida avyttringar.

Genom mitt förslag att det fasta tillägget skall räknas endast för bebyggd
fastighet och följa bostadsbyggnaden minskas otvivelaktigt de antydda
svårigheterna. I samma riktning verkar det förslag till beskattningen av engångsersättningar
vid upplåtelser av nyttjanderätter som jag förordar i det
följande. Det kan emellertid inte förnekas att här föreligger ett problem.
Att i lagtexten ge föreskrifter till lösning av dessa praktiska problem är
knappast möjligt. Denna uppgift lämpar sig bättre för riksskattenämnden
som allmänt har att meddela anvisningar till de skattskyldigas och taxeringsmyndigheternas
ledning. Yad beträffar svårigheterna att hålla reda på
hur mycket av anskaffningskostnaden, som för varje skattskyldig återstår
outnyttjad vid beskattningen, kan det som någon remissinstans förordat
övervägas att tillskapa en särskild liggare på länsstyrelsen för detta ändamål.
En bättre metod synes dock vara att undersöka möjligheterna att bevara
deklarationsmaterialet längre än nu är fallet — en fråga som jag
skall beröra mera senare. Det bör emellertid beaktas att det alltid finns
möjlighet att hos lantmäteri- och inskrivningsmyndigheter kontrollera i vad
mån försäljningar tidigare förekommit från en fastighet. Med ledning härav
bör taxeringsmyndigheterna kunna bedöma, om de skattskyldigas uppgifter
om hur mycket av anskaffningskostnaden som tagits i anspråk tidigare
framstår som sannolika. I sista hand lär en rekonstruktion vara möjlig med
ledning av de uppgifter som inhämtats från nyssnämnda myndigheter och
de handlingar den skattskyldige bevarat.

Enligt min mening bör anskaffningskostnaden proportioneras med utgångspunkt
från den ursprungliga värdenivån, således den tidpunkt till vilken
kostnaden hänför sig, dvs. i allmänhet inköpsåret resp. det år förbättringar
bekostats.

I detta sammanhang vill jag ta upp en fråga som några remissinstanser
ställt, nämligen i vad mån taxeringsvärdet enligt någon av de hjälpregler
jag tillstyrkt i det föregående bör påverkas av att den ursprungliga anskaffningskostnaden
delvis konsumerats genom delförsäljningar. Jag anser
att taxeringsvärdet i dessa fall måste anses representera fastighetens värde
i det skick den befann sig vid den tidpunkt som taxeringsvärdet hänför sig
till. Tidigare delförsäljningar måste förutsättas vara beaktade och bär inte
reducera det officiella värdet. Detta gäller givetvis bara om försäljningarna
ligger före den fastighetstaxering då taxeringsvärdet åsattes. Senare försäljningar
måste däremot givetvis påverka taxeringsvärdet i sänkande rikt -

ning.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

135

Tvångsförsäljningar

F. n. stadgas undantag från skatt för realisationsvinst i vissa speciella
situationer. Sålunda gäller skattefrihet för den som förlorar sin fastighet
genom expropriation eller som säljer under hot därom eller över huvud
taget under tvång. Skatt för realisationsvinst erläggs inte heller vid s. k.
arronderingsför sälj ning, dvs. fastighetsavyttring som ett led i jordbrukets
eller skogsbrukets yttre rationalisering. Genom nyligen genomförd lagändring
gäller samma sak om fastighet säljs till staten därför att den inte kan
bebos på grund av flygbuller.

Kommittén har inte haft anledning att beröra den sistnämnda skattebefrielsegrunden.
Beträffande de övriga har kommittén föreslagit att skattefriheten
vid expropriation och avyttring under tvång upphävs som konsekvens
av att man nu går in för en evig realisationsvinstbeskattning. Däremot
har man ansett skälen för skattebefrielse i arronderingsfallen så vägande
att man velat behålla den.

Gentemot denna olikhet i beskattningen har ett stort antal remissinstanser
rest invändningar. Jag delar uppfattningen att någon skillnad inte bör
upprätthållas i nu nämnda fall. Vad beträffar arronderingsförsäljningar är
motivet för den nuvarande skattebefrielsen att underlätta jordbrukets och
skogsbrukets rationalisering. Fastighetsägarna har nämligen varit obenägna
att sälja mark förrän den innehafts under den tioårsperiod som hittills
varit gränsen för skatteplikt. Mitt förslag om evig realisationsvinstbeskattning
medför ett ändrat läge. Fortsatt total skattebefrielse för arronderingsförsäljningar
innebär i detta ändrade läge inte som tidigare närmast en
dispens från en tidsregel utan en betydligt mera långtgående skattefavör.
Därtill kommer att de regler jag föreslagit i motsats till tidigare gällande
innebär att vinster som beror på penningvärdeförsämring inte beskattas
och att de därutöver i allmänhet har en betydande marginal innan beskattning
kommer i fråga. Härigenom torde skattskyldighet i allmänhet inte bli
aktuell vid försäljning av jordbruksfastigheter i rationaliseringssyfte. Detsamma
gäller vid försäljning på grund av flygbuller.

I detta sammanhang vill jag påpeka att ett annat fång av liknande beskaffenhet
som de nu berörda, nämligen ägoutbyte, i praxis ansetts inte utlösa
eller grunda realisationsvinstbeskattning. Inte heller denna praxis kan
enligt min mening upprätthållas oförändrad i det nya läget, särskilt som
Kungl. Maj :t i dagarna i lagrådsremiss framlagt förslag om ett i hög grad
utvidgat användningsområde för ägoutbytesinstitutet.

Vid ägoutbyte gäller f. n. som huvudprincip att de ägor som byts mot varandra
skall vara av lika uppskattningsinnehåll. I viss utsträckning tillåts
emellertid att uppskattningsinnehållet av fastighets marktilldelning avviker
från fastighetens ägokrav, varvid skillnaden i princip utjämnas med pengar.
Villkoren härför är emellertid f. n. ganska snäva. Vid frivillig överenskom -

136

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

raelse mellan de berörda fastighetsägarna får deltagande fastighets uppskattningsinnehåll
inte minskas med mera än 10 %.

Enligt det framlagda förslaget kan under vissa förutsättningar möjligheterna
till frivilliga storleksförändringar genom ägoutbyte bli obegränsade.
Detta innebär att också s. k. ensidigt ägoutbyte, dvs. ägoutbyte utan markvederlag,
möjliggörs. Markområde kommer således att kunna överföras till
ny ägare genom ägoutbyte i stället för genom köp, vilket av förrättningstekniska
skäl ibland är önskvärt.

Användningsområdet för ägoutbytesinstitutet kan således i fortsättningen
komma att ligga nära och delvis sammanfalla med området för försäljning.
På grund härav bör ägoutbyte enligt de nya regler, som föreslås i 8 kap.
4 a § och 13 kap. 2 a § den 18 juni 1926 (nr 326) om delning av jord å landet,
inte medföra skattefrihet vid realisationsvinstbeskattningen, vilket bör
framgå av särskild bestämmelse i KL. Däremot bör ägoutbyte enligt äldre
regler behandlas på samma sätt som hittills.

Vad jag nu anfört förutsätter givetvis att de i lagrådsremissen framlagda
förslagen genomförs.

I likhet med kommittén anser jag emellertid att vinst i alla nu avsedda fall
aldrig bör beskattas hårdare än efter 75 %. Den strängare skatteprocenten
vid korttidsinnehav bör alltså inte komma i fråga.

Det kan ifrågasättas om särskild hänsyn bör tas till skattskyldig som anskaffar
ny fastighet till ersättning för den som frångått honom på sådant
sätt som nyss nämnts. Kommittén, som föreslog total skattefrihet för arronderingsfallen,
hade inte tänkt sig särskilda regler av denna typ. Enligt min
mening talar emellertid starka skäl för att beskattningen uppskjuts i hithörande
fall om den skattskyldige skaffar ny fastighet av motsvarande beskaffenhet.
Vad beträffar rena tvångssituationer bör uppskov medges under samma
villkor som f. n. motiverar undantag från realisationsvinstbeskattningen.
När staten inlöser fastighet på grund av flygbuller bör uppskov kunna
beviljas utan någon prövning från beskattningsmyndigheternas sida av omständigheterna
vid försäljningen.

När det gäller arronderingsfallen är den nuvarande skattefriheten beroende
av beslut av beskattningsmyndighet som dock regelmässigt torde inhämta
yttrande från lantbruksnämnden beträffande frågan om överlåtelsen
är ett led i jordbrukets eller skogsbrukets yttre rationalisering. Detta system
torde kunna behållas.

Marköverföring genom ägoutbyte eller vid laga skifte bör medföra uppskov
i den mån försäljning i motsvarande situation skulle ha gett detta
resultat.

Uppskov bör medges endast för det fall att ersättningsfastighet av jämförlig
art anskaffas. En jordbruksfastighet bör ersättas med en liknande fastighet.
En villa för bostad året om bör likaså ersättas med en villa för permanent
bruk och inte t. ex. med en sommarstuga. Vidare bör större delen av

Kiingl. Maj.ts proposition nr 153 år 1967 137

köpeskillingen investeras i den nya fastigheten. Hinder bör ej möta att skaffa
flera fastigheter som ersättning för en.

Den skattskyldige måste givetvis beredas visst rådrum för att kunna skaffa
ersättningsfastighet. Tre år torde få anses tillräckligt.

Det slutliga beslutet bör innebära att realisationsvinsten på den gamla fastigheten
(beräknad enligt vanliga regler) tas till beskattning endast i den
mån vinsten överstiger anskaffningskostnaden för ersättningsfastigheten och
att denna anskaffningskostnad vid framtida realisationsvinstbeskattning
minskas med realisationsvinsten på den gamla fastigheten. Den del av realisationsvinsten
för den gamla fastigheten som skall beskattas taxeras omedelbart
efter treårstidens utgång.

Som förutsättning för uppskov bör gälla att den skattskyldige ställer
bankgaranti för ett belopp som motsvarar den beräknade skatten på den
skattepliktiga delen av realisationsvinsten för den gamla fastigheten. Skatten
bör schablonmässigt kunna beräknas till 50 % av det skattepliktiga beloppet.

De uppskovsregler jag nu skisserat bör innefattas i en särskild förordning
av samma slag som förordningen den 8 maj 1959 (nr 129) om uppskov i
vissa fall med beskattning av intäkt av skogsbruk. Tillämpningen av de nya
uppskovsreglerna blir inte aktuell förrän vid 1969 års taxering. Om riksdagen
antar de nu föreslagna realisationsvinstbeskattningsreglerna avser
jag att senare föreslå Kungl. Maj :t att framlägga proposition till 1968 års
riksdag med förslag till uppskovsförordning.

Ett annat reinvesteringsfall uppmärksammades särskilt av kommittén
som dock inte ansåg det behövligt med särregler. Det gäller villaägare som
måste sälja villan på grund av flyttning från orten och som skaffar ny
villa på den nya orten. I likhet med kommittén finner jag att tillräcklig
hänsyn har tagits till dessa fall genom lagstiftningens grundläggande utformning
och är därför inte beredd att frångå kommitténs ståndpunkt i
denna fråga.

Däremot kan jag biträda önskemålen om en reinvesteringsrätt för industrifastigheter
för att underlätta ändamålsenliga företagsflyttningar och
pågående strukturrationalisering. Förslaget innefattas i en särskild förordning.
Jag behandlar denna fråga i ett senare avsnitt.

Försäkringsersättningar

Ett särskilt problem erbjuder beskattningen av försäkringsersättning för
skada på fastighet. F. n. gäller att mottagen försäkringsersättning inte beskattas
som realisationsvinst. Frågan om denna regel bör behållas oförändrad
om realisationsvinstbeskattningen utsträcks har berörts av några remissinstanser.

Sf Bihang till riksdagens protokoll 1967. 1 saml. Nr 153

138

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

1 och för sig skulle kunna göras gällande att t. ex. brandförsäkringsersättning,
åtminstone om den avser totalförstörd byggnad, är likställd med
avyttring av byggnaden och att en sådan ersättning skulle beskattas som
vanlig köpeskilling. Med hänsyn till att en sådan beskattning skulle försvåra
möjligheterna att återuppföra byggnaden, vilket i praktiken är det
vanligaste fallet, är denna lösning olämplig, särskilt som vissa fastighetsförsäkringar
av s. k. fullvärdestyp innebär att den utbetalade ersättningen
just är avpassad för att motsvara den aktuella kostnaden för att uppföra
en byggnad motsvarande den nedbrunna. Även andra skäl kan anföras,
bl. a. att skadeförsäkring ofta avser endast delskador på byggnad, t. ex.
vattenskada, och skadans avhjälpande utgör förutsättning för att ersättning
utbetalas.

Mot bakgrunden av att flertalet skadeförsäkringsfall torde vara sådana
där försäkringsföretaget betalar kostnaderna för skadans avhjälpande, synes
det vara lämpligt att till en början bestämma att förbättringskostnad är
avdragsgill vid realisationsvinstbeskattningen endast i den mån kostnaden
överstigit utgående försäkringsersättning. För det motsatta fallet, nämligen
att försäkringsersättningen överstigit kostnaderna för att avhjälpa skadan,
bör gälla att fastighetens ingångsvärde, uppräknat med index och — i förekommande
fall — fast tillägg, minskas med skillnaden mellan försäkringsersättningen
och kostnaderna. Vad som därefter återstår av ingångsvärdet
bör ligga till grund för den fortsatta indexräkningen.

I praktiken innebär dessa regler att t. ex. försäkringsersättning för en
vattenskada inte påverkar realisationsvinstbeskattningen för fastigheten.
Om byggnad på en fastighet brinner ned utan att återuppföras och fastigheten
därefter säljs skall vidare enligt mitt förslag vid beräkningen av om
skattepliktig realisationsvinst uppkommit försälj ningslikviden minskas
med den del av det uppräknade ingångsvärdet för fastigheten som återstår
sedan försäkringsersättningen räknats av. Om viss tid förflutit mellan
brandskadan och försäljningen kan indexberäkning komma i fråga på det
sålunda nedräknade beloppet. Om det uppräknade ingångsvärdet inte täcker
försäkringsersättningen bör skattskyldighet för fastighetsägaren inte
inträda för det överskjutande beloppet. Kostnaderna för t. ex. en senare
företagen nybyggnad bör emellertid inte få räknas som förbättringskostnad
i samband med en eventuell senare försäljning till den del de motsvarar
sådant överskjutande belopp. Detta följer av regeln att förbättringskostnad
är avdragsgill endast i den mån den överstiger försäkringsersättning.

En konsekvens av systemet är att man upphör att räkna fast tillägg om
3 000 kr. per år för fastighet där byggnaden förstörts genom brand och
inte ersatts. Detsamma bör givetvis gälla om byggnad rivs. Någon anledning
att reducera ingångsvärdet på grund av att byggnad rivits ned finns enligt
min mening inte. Uppförs en ny byggnad till ersättning för den nedrivna bör
kostnaden såsom förbättringskostnad öka anskaffningsvärdet och fast tilllägg
på nytt beräknas.

Kungl. Maj. ts proposition nr 153 år 1967

139

Upplåtelser mot engångsersättning

Ytterligare en fråga erbjuder speciella komplikationer. Jag tänker på
upplåtelser av nyttjanderätt eller liknande rättigheter för all framtid mot
engångsersättning. Sådana ersättningar är vanliga i samband med vattenregleringar,
framdragande av vägar m. m. Hittills har sådana ersättningar
likställts med avyttring och beskattats enligt realisationsvinstbeskattningsreglerna
för fastighet. Kommittén föreslår ingen ändring i ersättningarnas
rubricering vilket innebär att ersättningarna skulle träffas av beskattning
enligt de nya reglerna, dvs. utan tidsbegränsning.

Förslaget har kritiserats av näringslivets och lantbrukets skattedelegationer,
som påvisat att den föreslagna ordningen rymmer åtskilliga praktiska
problem. Jag delar i viss mån skattedelegationernas farhågor beträffande
tillämpningssvårigheterna.

Enligt min mening är det motiverat att göra skillnad vid beskattningen
mellan engångsersättningar för sådana upplåtelser, som innebär ett totalt
ianspråktagande av mark, och andra engångsersättningar. Såsom exempel
på de förra kan nämnas vägrätt och flertalet upplåtelser enligt vattenlagen.
Sådana ersättningar kan också utgå t. ex. enligt expropriationslagen, byggnadslagen
den 30 juni 1947 (nr 385) och lagen den 16 december 1966 (nr
700) om vissa gemensamhetsanläggningar. Engångsersättningar av nu
nämnt slag bör alltjämt vara likställda med avyttring av själva fastigheten
och beskattas enligt samma regler som kommer att gälla för vinster
genom fastighetsförsäljning.

Beträffande engångsersättningar för sådana upplåtelser som innebär att
fastighetsägaren alltjämt kan förfoga över marken, låt vara med viss begränsning,
anser jag mig kunna gå längre än vad skattedelegationerna föreslagit
som allmän regel. Av förenldingsskäl förordar jag att sådana engångsersättningar
vid realisationsvinstbeskattningen betraktas som avyttring av
vanlig lös egendom. Detta medför skattefrihet för ersättningarna efter utgången
av en femårsperiod från fastighetsförvärvet och således en lättnad i
förhållande till nuläget. Detta kan i och för sig synas omotiverat. Med mitt
förslag finns dock inte längre skäl att behålla tioårsregeln som beskattningsgräns
för några andra tillgångsslag medan femårsgränsen måste stå kvar
för vanlig lös egendom. I regel bör inte någon del av anskaffningskostnaden
för fastigheten avräknas i dessa fall.

Realisationsförluster

Beträffande avdrag för realisationsförluster har kommittén inte föreslagit
någon ändring av den hittillsvarande principen, som också upprätthållits
när det gäller aktievinstbeskattningen, nämligen att realisationsförlust
är avdragsgill endast mot realisationsvinst. Däremot har kommittén ansett

140

Kungi. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

sig böra föreslå att kravet att förlusten skall ha uppkommit samma år som
vinsten upphävs. Kommittén förordar en rätt att avräkna förlust under
något av de tre närmast följande åren.

Remissinstanserna tillstyrker allmänt en utvidgning av möjligheterna att
utjämna realisationsförluster i det nya systemet. Flera instanser menar att
begränsningen av avdragsrätten till avdrag endast mot realisationsvinst inte
längre bör upprätthållas.

Jag delar uppfattningen att en utvidgad avdragsrätt i detta hänseende
är motiverad när man övergår till en evig realisationsvinstbeskattning. Jag
anser emellertid inte att man bör gå så långt att man likställer realisationsförluster
med förluster i mer normala förvärvskällor. Mitt ställningstagande
härvidlag överensstämmer med det som gjordes när aktievinstbeskattningen
beslöts. Däremot finner jag i likhet med bl. a. ett stort antal
länsstyrelser inget skäl att motsätta mig att avräkning av realisationsförlust
får ske under samma tidrymd som föreskrivs för förlustavdrag enligt
förordningen om rätt till förlustutjämning. Det innebär att tiden utsträcks
till sex år i stället för tre år enligt kommittén.

Givetvis bör realisationsförlust beräknas med utgångspunkt från de faktiska
beloppen. Anskaffningskostnaden bör således inte räknas upp med
indextillägg eller fast belopp. Inte heller bör realisationsförlust få beräknas
med utgångspunkt från fiktiva anskaffningsvärden på grundval av taxeringsvärdet
enligt någon av de hjälpregler jag berört i det föregående. Beträffande
egendom som förvärvats genom arv eller gåva eller annat benefikt
fång blir närmast föregående onerösa fång avgörande på samma sätt
som gäller vid aktievinstbeskattningen.

En evig realisationsvinstbeskattning aktualiserar, såsom jag berört i samband
med lagstiftningen om beskattning av aktievinster, frågan om avdrag
vid arvs- och gåvobeskattningen och möjligen också vid förmögenhetsbeskattningen
för den skatteskuld som belastar skatteobjektet. Jag är inte
beredd att nu ta ställning till denna komplicerade fråga men vill erinra om
att den nyligen tillsatta kapitalskatteberedningen har i uppdrag att närmare
pröva möjligheterna att införa en avdragsrätt i detta hänseende.

Ackumulerad inkomst m. m.

Reglerna om särskild skatteberäkning för ackumulerad inkomst har hittills
inte varit tillämpliga på realisationsvinst om man bortser från ett speciellt
undantag för realisationsvinst vid aktieförsäljning. Kommittén föreslår
härutinnan ingen ändring, vilket godtagits av det helt övervägande antalet
remissinstanser. Lantbrukets skattedelegation m. fl. har dock en annan
uppfattning. Delegationen anser att de särskilda beräkningsreglerna
bör tillämpas bl. a. när återvunna värdeminskningsavdrag beloppsmässigt

141

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

överstiger realisationsvinsten och när fastighetsägaren med personlig arbetsinsats
utfört betydande förbättringsarbeten. Jag är medveten om att
sistnämnda fall fordrar särskilt beaktande men anser att de av mig föreslagna
tämligen fördelaktiga grunderna för beräkning av skattemässig anskaffningskostnad
tar tillräcklig hänsyn till att värdet av eget arbete inte
i och för sig är avdragsgillt. Vad angår återvunna värdeminskningsavdrag
har jag i det föregående förordat att dessa i vissa fall tas upp till beskattning
under längre tid än kommittén tänkt sig. Häremot bör svara att särskild
skatteberäkning medges om de återvunna avdragen utgör en större del
av realisationsvinsten. Delegationens förslag synes mig innebära en lämplig
avvägning.

Realisationsvinst tas f. n. till beskattning det år då köpeskillingen börjat
betalas. Eftersom detta kan leda till alltför stora påfrestningar på den
skattskyldiges likviditet i sådana fall då betalningen av köpeskillingen är
utsträckt över längre tid föreslår jag en bestämmelse i 48 § uppbördsförordningen
den 5 juni 1953 (nr 272) av innebörd att skatten får fördelas på
tre år om för säljningslikviden skall erläggas under minst denna tid. Samma
regel bör gälla om rörelse försäljs under motsvarande förhållanden.

Anstånd bör kunna medges inte bara när den del av försälj ningslikviden
som skall betalas kontant förfaller till betalning under minst tre år utan
också t. ex. om viss del erläggs genom avbetalning på köpeskillingsrevers
under minst motsvarande tid.

Kontrollfrågor m. m.

Ett stort antal remissinstanser har tagit upp kontrollsvårigheterna till
diskussion. Man har därvid vänt sig mot bl. a. kommitténs förslag om en
summarisk deklaration från skattskyldiga som anser att realisationsvinst
vid en försäljning inte uppkommit. En sådan ordning betraktas som otillfredsställande
från kontrollsynpunkt av t. ex. riksskattenämnden och flertalet
länsstyrelser. Lantbrukets skattedelegation anser att en evig realisationsvinstbeskattning
fordrar ett slags fastställelsetalan på grundval av en
årlig uppgiftsskyldighet för de skattskyldiga angående faktorer som är av
betydelse för denna beskattning även om ingen försäljning skett.

Enligt min uppfattning är det system jag förordat ägnat att väsentligt
minska kontrollsvårigheterna jämfört med kommitténs förslag. F. ö. bör
kontrollsvårigheterna inte överdrivas. Särskilt måste beaktas att det stora
flertalet fastighetsaffärer inte kommer att leda till beskattning — något
som torde framgå redan vid eu ytlig granskning av den skattskyldiges
uppgifter. Å andra sidan bör det inte förnekas att utredningssvårigheter
föreligger med den ordning vi f. n. har för bevarande av deklarationshandlingar
och av andra skäl. Aktiebolagens och de ekonomiska föreningarnas
deklarationer utgallras visserligen inte om inte företaget likvideras, men

142

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

enskilda personers självdeldarationer sparas bara i sex år och fastighetsdeklarationer
i tio år. Genom särskilda förordnanden kan dock annan tid
föreskrivas, vilket skett särskilt beträffande fastighetsdeklarationer. Sålunda
finns 1928, 1938 och 1952 års fastighetsdeklarationer bevarade. Jag avser
vidare att senare i år framlägga förslag om att 1957 års fastighetsdeklarationer
t. v. inte makuleras, vilket annars sker på nyåret 1968. Sådana
deklarationer kan användas för kontroll av nybyggnader, förbättringar o. d.

Det är inte uteslutet att vetskapen om taxeringsmyndigheternas begränsade
möjligheter att skaffa fram äldre deklarationer kan fresta mindre
nogräknade personer att försöka olika skatteflyktsåtgärder. Jag är emellertid
inte beredd att gå så långt som lantbrukets skattedelegation föreslagit
för att tillgodose kontrollsynpunkterna. Ett fastställelseförfarande innebär
-— som delegationen själv framhåller — en mycket stor belastning på deklaranter
och taxeringsmyndigheter. Enligt min mening är en sådan ordning
inte rimlig om man har uppfattningen att det stora flertalet försäljningar
aldrig leder till beskattningsbar realisationsvinst. Jag är emellertid
liksom delegationen angelägen att taxeringarna i framtiden skall grundas
på ett så riktigt och fullständigt material som möjligt. Jag avser därför att
närmare pröva möjligheterna med något slags aktsystem för förvaring av
deldarationshandlingarna för varje skattskyldig. Det bör också övervägas
om moderna hjälpmedel i form av mikrofilmning o. d. kan användas för
ändamålet i syfte att spara utrymme. Ställning till dessa spörsmål behöver
dock inte tas för dagen.

I likhet med bl. a. riksskattenämnden anser jag inte tillrådligt att begränsa
de skattskyldigas uppgiftsplikt till en summarisk deklaration. Har
fastighet avyttrats under beskattningsåret bör erforderliga uppgifter till
ledning för bedömningen av frågan om skattepliktig realisationsvinst uppkommit
eller ej finnas i deklarationen redan från början. Om sådan vinst
föreligger bör givetvis deklarationen innehålla alla de uppgifter som behövs
för vinstberäkningen. Som jag framhållit förut bör uppgifterna lämnas
på särskild bilaga och på blankett enligt formulär som riksskattenämnden
fastställer och som innehåller uppgifter om aktuella uppräkningstal med
hänsyn till index o. d. Eftersom index torde undergå åtminstone någon
förändring för varje år fordras årligen nytt formulär. Bestämmelse av denna
innebörd bör såsom kommittén föreslagit meddelas i en ny paragraf i
taxeringsförordningen, 25 b §. I detta sammanhang föreslår Jag några andra
ändringar i taxeringsförordningen som jag berör närmare under rubriken
»Speciella frågor».

Även om jag hyser förhoppningen att genom olika åtgärder kunna skapa
erforderliga garantier i kontrollhänseende är jag på en punkt övertygad om
att en särskild bestämmelse behövs för att hindra skatteflykt. Det gäller
som förut antytts metoden att överföra en fastighet, som avses skola försäljas,
till eget aktiebolag, handelsbolag eller ekonomisk förening, varefter

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

143

aktierna eller andelarna i stället avyttras. Med hänsyn till att skattebelastningen
genom aktieförsäljningar kan bli avsevärt mindre än vid en direktförsäljning
av fastigheten — åtminstone om aktierna innehafts längre tid
— kan ett sådant förfarande te sig lämpligt från den skatt skyl di ges synpunkt.
Om syftet är att undkomma realisationsvinstskatten på fastigheten
bör emellertid sådana förfaranden inte godtas. Jag föreslår därför
en särskild bestämmelse som möjliggör för taxeringsmyndigheterna att ingripa
häremot. Bestämmelsen förutsätter för sin tillämpning att fastigheten
överförts efter den 31 december 1967 och att en eller flera fastigheter utgör
företagets väsentliga tillgång. Om företaget driver rörelse av ej alltför obetydlig
omfattning kan bestämmelsen således inte åberopas. På vilket sätt
fastighetsöverföringen skett är utan betydelse.

Realisationsvinsten med anledning av aktieförsäljningen bör beräknas
som om avyttringen gällt motsvarande del av företagets fastighet. Om överföringen
från aktie- eller andelsägaren till företaget skett genom oneröst
fång bör som anskaffningskostnad anses det belopp vartill fastigheten
överfördes till företaget. Detta värde bör få uppräknas med index och fast
tillägg enligt vanliga regler. En spärregel bör emellertid gälla om den på
detta sätt beräknade realisationsvinsten skulle understiga den realisationsvinst
som uppkommer om beräkningen sker enligt aktievinstbeskattningsreglerna.

Även om realisationsvinsten beräknas på grundval av bestämmelserna om
beskattning av vinst vid fastighetsförsäljning gäller överlåtelsen formellt
sett aktier eller andelar. De för beskattning av vinst vid aktieförsäljning
gällande reglerna om t. ex. beskattningsort vid den kommunala beskattningen
blir därför tillämpliga i dessa fall.

Den bestämmelse som jag nu berört bör lämpligen placeras bland de föreskrifter
som reglerar realisationsvinstbeskattningen av aktier. Dessa har
sammanförts i 35 § 3 mom. KL och är i övrigt sakligt oförändrade, bortsett
från att den nuvarande begränsningen av skattefriheten för överlåtelser
i koncernförhållanden utsträckts att gälla aktier som innehafts kortare tid
än fem år.

Några remissinstanser har berört frågan hur taxering skall åsättas om
den skattskyldige inte lämnar tillfredsställande uppgifter om förbättringskostnader
m. m. Det ifrågasätts att ge taxeringsmyndigheterna rätt att åberopa
alternativmetod för beräkning av anskaffningskostnad om utredningen
är ofullständig. Enligt min mening bör kraven på bevisning kunna ställas
tämligen högt vad gäller kostnader som läggs ned på fastighet sedan
lagstiftningen trätt i kraft. För äldre tid måste hänsyn tas till att de skattskyldiga
inte haft lika stor anledning att bevara verifikationer o. d. för framtiden.
Det bör emellertid för avdragsrätt åtminstone fordras att den skattskyldige
gör sannolikt att förbättringar skett och att han haft kostnader på
minst 3 000 kr. med anledning härav. Brister bevisningen t. ex. beträffande

144

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

inköpsår bör taxeringsmyndigheterna kunna åberopa den alternativregel
som kan vara tillämplig. Någon skyldighet för taxeringsmyndigheterna att
efterforska rätt inköpsår och inköpspris kan inte rimligen föreskrivas.

Avslutningsvis vill jag i detta sammanhang nämna att den lagstiftning
jag nu föreslår kan få aktualitet vid försäljning av utländska staters konsulatsfastigheter
i Sverige om inte särskilda åtgärder vidtas. Till denna
fråga avser jag att återkomma vid ett senare tillfälle i samband med att jag
tar upp vissa beskattningsspörsmål som sammanhänger med lagen den
16 december 1966 (nr 664) med vissa bestämmelser om immunitet och privilegier.

Tomtrörelsebeskattningen

Inledning

I den allmänna diskussionen på skatteområdet används vanligen uttrycket
tomtmark för att beteckna markområden som är föremål för försäljning
i sådan rörelse. Likaså förekommer ofta uttrycken tomter eller byggnadstomter.
Dessa uttryck, som också använts av markvärdekommittén, begagnas
jämsides med andra likartade uttryck utan någon direkt anknytning
till tomtbegreppet i gällande lagstiftning om fastighetsbildning. Deras innebörd
är därför enligt sakens natur ganska tänjbar. När jag i fortsättningen
använder dessa uttryck gör jag det av praktiska skäl och i enkelhetens intresse.
Helt allmänt kan sägas, att uttrycket tomt eller byggnadstomt oftast
avser att beteckna ett markområde som är så stort att det lämpar sig för
att bebyggas med t. ex. en villa, en sportstuga, en fabriksfastighet e. d. Frågan
om vad som är att hänföra till tomt eller byggnadstomt kompliceras
emellertid bl. a. av att även försäljning av större markområden, som i och
för sig kan innefatta flera »tomter», kan komma in i bilden. Till frågan om
hur sådana markförsäljningar skall bedömas återkommer jag senare.

Enligt nu gällande regler skall inkomst av tomtrörelse i princip beskattas
på samma sätt som annan rörelse. Inkomsten skall alltså beräknas enligt
bokföringsmässiga grunder. Detta innebär bl. a. att hänsyn skall tas till
in- och utgående lager, fordringar och skulder. Anmärkas bör dock att den
allmänna regeln om rätt till nedskrivning av lagret vid beskattningsårets
utgång till lägst 40 % av anskaffnings- eller återanskaffningsvärdet i regel
inte anses tillämplig här. De fastigheter som ingår i »lagret» skall i stället
upptas till vad som med hänsyn till risk för förlust, prisfall m. m. framstår
såsom skäligt. Dolda reserver i vanlig bemärkelse kan således i princip inte
uppkomma vid en värdering enligt dessa grunder, såvida inte de angivna
riskerna överskattas vid värderingen. Om den fastighet på vilken tomtrörelse
bedrivs förvärvats innan rörelsen påbörjades, skall vid inkomstberäkningen
som ingångsvärde på tomtmarken i rörelsen upptas dess värde

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

145

då rörelsen tog sin början, även om detta värde skulle överstiga fastighetens
verkliga anskaffningsvärde.

Det ligger i sakens natur att inkomst av tomtrörelse i praktiken ofta redovisas
mera summariskt än vad som borde följa av en strikt tillämpning av
bokföringsmässiga grunder enligt det nu sagda. Detta är vanligt t. ex. när en
jordägare verkställer några enstaka tomtförsäljningar som han själv inte
anser innebära tomtrörelse men som av skattemyndigheterna bedömts vara
sådan rörelse.

Av den redogörelse för tillämpningen av nu gällande bestämmelser, som
jag inledningsvis lämnat, framgår att det i viss utsträckning fått ankomma
på rättspraxis att i tveksamma fall åstadkomma en gränsdragning mellan
realisationsvinst och tomtrörelse. Svårighet uppkommer särskilt när enstaka
försäljningar tid efter annan sker från en fastighet på vilken jordbruk bedrivs.

I sitt betänkande konstaterar markvärdekommittén att gällande bestämmelser
inte lämnar full klarhet om när tomtrörelse skall anses föreligga
och att rättspraxis på området är svår att överblicka för den enskilde jordägaren.
Av dessa och andra skäl anses reglerna och deras tillämpning hindra
utbudet av mark. Med tanke härpå föreslår kommittén vissa förenklingar
och preciseringar av reglerna i fråga. Kommitténs förslag i denna del innebär
i huvudsak.

Rörelse skall enligt förslaget anses föreligga först när den skattskyldige
och hans make sålt tillhopa femton tomter eller andra för bebyggelse avsedda
områden. Enligt kommittén skulle tomtrörelsebeskattningen därigenom
begränsas till de affärsmässigt arbetande tomtstyckningsföretagen och
andra som bedriver tomtförsäljningar i större skala. Om en markägare, som
bedrivit tomtrörelse, vill sälja hela återstoden av sin fastighet, skall en sådan
affär under vissa förutsättningar kunna anses inte ingå i rörelsen utan betraktas
som realisation. Vidare skall, om uppehåll gjorts i en förut bedriven
tomtrörelse under tio år, tomtförsäljningar som därefter sker bedömas
utan hänsyn till de tidigare gjorda försäljningarna, när det gäller att bedöma
om tomtrörelse föreligger eller ej. Slutligen skall, när vinst av tomtrörelse
framräknas, enligt förslaget ingångsvärdet beräknas på samma sätt
som vid realisationsvinst. Detta innebär att vinstberäkningen inte som nu
skall grundas på fastighetens värde vid tomtrörelsens påbörjande utan i
stället på den verkliga anskaffningskostnaden för fastigheten. Liksom vid
realisationsvinstberäkningen skall emellertid även här få göras tillägg för
varje år som fastigheten ägts av den skattskyldige med dels 6 % av köpeskilling,
som erlagts vid förvärvet, dels ett belopp av 2 000 kr.

Enligt kommitténs förslag skall de nya bestämmelserna även i fråga om
tomtrörelse tillämpas på avyttringar den 1 januari 1968 eller senare. Dock
skall den som bedriver tomtrörelse vid tiden för de nya bestämmelsernas
ikraftträdande, om han enligt dessa anses bedriva tomtrörelse, ha rätt att vid

146

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

1968—1973 års taxeringar påfordra att anskaffningskostnaden för avyttrad
fastighet, som vid ikraftträdandet ingått i rörelsen, skall beräknas med
ledning av förut gällande bestämmelser. Fastighetens ingångsvärde skall
alltså enligt förslaget i sådana fall liksom hittills kunna beräknas på grund
av tomtmarkens värde vid rörelsens påbörjande.

Allmänna synpunkter

Frågan om tomtrörelsebeskattningen har nära samband med frågan om
realisationsvinstbeskattningen, som jag förut behandlat.

När jag förra året lade fram förslag till nya regler för aktievinsternas beskattning
erinrade jag bl. a. om den kraftiga värdestegring, som ägt rum för
olika slag av reala förmögenhetsobjekt under efterkrigstiden och som delvis
är en följd av den allmänna prisstegringen under högkonjunkturen. Jag
framhöll då även att värdestegringen på reala förmögenhetsobjekt tidvis
förstärkts av spekulativa tendenser. Som exempel på faktorer som också
spelat in härvid pekade jag på att den ökade takten i urbaniseringen framkallat
en starkt stigande efterfrågan på fastigheter i och omkring de större
tätorterna. Vidare pekade jag på det ökade behovet av fritidsfastigheter som
föranletts av den längre semestertiden och de fria lördagarna, faktorer som
medfört betydande värdestegringsvinster för ägare av sådana fastigheter.
Det är givet att värdestegringen på fastigheter utgjort ett starkt incitament
för den mer eller mindre yrkesmässigt bedrivna försäljningen av byggnadstomter
i form av tomtrörelse. Där man förut inskränkt sig till enstaka försäljningar,
har man på grund av den ökade efterfrågan övergått till en
mera regelmässig för sälj ningsverksamhet i vinstsyfte.

När man tar upp beskattningsfrågan i detta sammanhang måste som allmän
utgångspunkt fastslås att det är angeläget att alla värdestegringsvinster
på fastigheter blir beskattade. Detta gäller både den icke yrkesmässiga och
den yrkesmässiga försäljningen. Med de regler för vinstbeskattningen som
vi f. n. har föreligger en avsevärd ojämnhet i beskattningen som inte kan
anses tillfredsställande. En person som haft sin fastighet minst tio år, kan
helt undgå vinstbeskattning på sina tomtförsäljningar så länge antalet försäljningar
håller sig inom en viss gräns. Överskrider han denna gräns så
att rörelse föreligger, blir vinsten däremot fullt beskattad. Det säger sig
självt att, som framhållits av markvärdekommittén, en sådan skillnad mellan
beskattningseffekten i det ena och det andra fallet måste vara ägnad
att hämma utbudet på fastigheter och motverka en ändamålsenlig markpolitik.

De ändrade regler jag föreslagit för realisationsvinstbeskattningen vid
icke yrkesmässig avyttring av fastigheter kommer att medföra en icke oväsentlig
utjämning av den angivna skillnaden mellan den icke yrkesmässiga
och den yrkesmässiga fastighetsför sälj ningen. Den föreslagna realisations -

147

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

vinstbeskattningen innebär nämligen, som jag tidigare närmare utvecklat,
bl. a. att en del av försäljningsvinsten skall beskattas, oavsett hur länge
fastigheten innehafts av säljaren. Därmed bör också den utbudshämmande
effekten av tröskeln mellan realisationsvinstbeskattningen och rörelsebeskattningen
relativt sett få mindre betydelse.

Även beskattningen av den yrkesmässiga tomtförsäljningen behöver emellertid
regleras närmare. Detta kan, såsom markvärdekommittén föreslår,
ske genom att komplettera gällande bestämmelser i vissa delar. För annan
yrkesmässig handel med fastigheter än tomtrörelse, t. ex. byggnadsrörelse,
torde däremot de allmänna reglerna för rörelsebeskattningen t. v. få anses
fungera tillfredsställande.

Den allmänna riktlinjen för de förbättringar som man eftersträvar i fråga
om tomtrörelsebeskattningen måste enligt min mening vara att åstadkomma
en skälig beskattning av markvinsterna inom ramen för de regler som
gäller för beskattningen av annan rörelse. Samtidigt måste man i viss utsträckning
tillgodose de markpolitiska strävandena.

»Kvalificerad» tomtrörelse

Markvärdekommittén har framhållit behovet av klarare regler för bedömningen
av frågan när tomtrörelse skall anses föreligga.

Jag kan ansluta mig till tanken att frågan om tomtrörelse föreligger skall
kunna avgöras med ledning av en schablonregel av den typ kommittén föreslår.

Ofta är emellertid omständigheterna sådana att det är alldeles klart att
fastighetsägaren bedriver yrkesmässig tomtförsäljningsverksamhet av så
kvalificerad art att tomtrörelse i princip måste anses föreligga fr. o. m. den
första t. o. m. den sista försäljningen. I likhet med vissa remissinstanser
anser jag att man i sådana fall inte har anledning att från den fulla vinstbeskattning
som gäller för rörelseinkomst undanta ett visst antal »initialförsäljningar»,
på vilka den i princip lindrigare realisationsvinstbeskattningen
skulle tillämpas. Jag syftar här på sådana fall i vilka det är uppenbart
att fastigheten förvärvats för att av ägaren användas för tomtrörelse.
Så är t. ex. fallet, när ägaren är ett tomtbolag eller liknande företag för exploatering
av tomtmark. Däremot bör givetvis inte enbart det förhållandet
att ägaren av en fastighet är en juridisk person föranleda till antagande
att fastigheten förvärvats i sådant syfte. Men vare sig ägaren är en enskild
eller juridisk person kan omständigheterna vara sådana att hans förvärv
av fastigheten måste anses betyda att han avsett att från första början bedriva
yrkesmässig tomtförsäljning. Detta fall föreligger i allmänhet, när
det redan vid fastighetens förvärvande funnits en för fastigheten fastställd
stadsplan eller byggnadsplan, enligt vilken fastigheten är avsedd för
bebyggelse. Jag förutsätter härvid att det planlagda området inte är alltför

148

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

obetydligt. Jag anser det inte lämpligt att i lagen fixera ett visst lägsta antal
tomter som planen skall innehålla för att tomtrörelse skall anses föreligga.
Det får i stället ankomma på de tillämpande myndigheterna att bedöma
förhållandena i det enskilda fallet. Det synes mig dock som den praktiska
gränsen snarare torde ligga över än under tio tomter.

Jag är alltså inte benägen att, som man på många håll förordat, utan
vidare tillmäta det förhållandet, att en fastighet eller en del därav under
tiden för ägarens innehav blivit planlagd, den betydelsen att tomtrörelse
skall anses föreligga så snart en försäljning sker av tomtmark i enlighet
med planen. En regel av denna innebörd skulle enligt min mening vara
ägnad att icke oväsentligt motverka benägenheten att medverka till sådan
planering av tomtmark som kan vara önskvärd från markpolitisk synpunkt.
Den omständigheten att ett område på fastigheten planlagts behöver f. ö.
inte alltid betyda att ägaren har för avsikt att omedelbart driva tomtrörelse
på sin fastighet. Däremot är läget ett annat för den som köpt en fastighet
som i viss omfattning redan ingår i fastställd plan. Han måste, som jag förut
framhållit, antas ha gjort detta i avsikt att bedriva tomtrörelse på fastigheten.
När denne börjar sälja tomter på fastigheten i enlighet med planen
måste han anses bedriva tomtrörelse. Förutsättningen att det vid fastighetens
förvärvande funnits en fastställd plan innefattar enligt min mening
även t. ex. det inte ovanliga fallet att, när förvärvet skett genom köp, fastställelsen
föreligger först vid köpebrevets utfärdande och inte redan vid tiden
för köpekontraktets undertecknande.

I enlighet med det anförda föreslår jag alltså en regel, enligt vilken
tomtrörelse skall anses föreligga, när någon säljer mark som huvudsakligen
är avsedd för bebyggelse (byggnadstomt) från fastighet, som han
uppenbarligen förvärvat för att på denna bedriva yrkesmässig tomtförsäljning,
såsom när fastigheten förvärvats av ett tomtbolag e. d. eller när förvärvet
avsett fastighet, som enligt fastställd stadsplan eller byggnadsplan
är avsedd för bebyggelse. Även andra fall när fastighet uppenbart förvärvats
i nu angivet syfte kan givetvis tänkas.

Schablonregel

I andra fall än de nu nämnda är det inte lika uppenbart att tomtröreise
från början varit avsedd. Här kommer de mera sporadiska försäljningarna
av tomtmark in i sammanhanget. Visserligen kan man kanske urskilja
fall i vilka inriktningen på en yrkesmässig tomtförsäljningsverksamhet är
mera påtaglig än annars, t. ex. när åtgärder för planläggning vidtagits in. m.
Men omständigheterna varierar ofta och gränsdragningen kan, som tillämpningen
av de nuvarande reglerna utvisar, stundom bli godtycklig. En
schablonregel skulle därför i hög grad underlätta den ofta ganska svåra
gränsdragningen.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967 149

För min del är jag beredd godta den av markvärdekommittén föreslagna
schablonen, enligt vilken tomtrörelse — i andra än de förut nämnda mera
kvalificerade fallen — skall anses föreligga, när den skattskyldige under
loppet av tio år sålt minst femton byggnadstomter. Jag föreslår därför en
sådan regel.

Visserligen kan, såsom kammarrätten framhållit, redan en gränsdragning
vid tionde försäljningen anses innebära en klar liberalisering i förhållande
till nuvarande praxis. Men, om man i likhet med vad jag nyss
föreslagit intar en något strängare ståndpunkt beträffande de mera kvalificerade
fallen av tomtrörelse än kommittén gjort, bör man enligt min
mening kunna acceptera en »fjortontomterskarens» för de övriga fallen.
Denna »karens» anser jag väl kunna försvaras med att den inte såsom
hittills varit fallet kommer att innebära möjlighet till skattefrihet för försäljningsvinsterna.
Dessa blir i stället beskattade till minst 75 % enligt de
föreslagna reglerna för realisationsvinster. Därtill kommer att den angivna
tioårsperioden förutsätter en relativt låg försäljningstakt, varför det torde
vara svårt för den som verkligen driver en mer omfattande tomtrörelse att
inte tämligen snart överskrida den gräns efter vilken full rörelsebeskattning
inträder. Å andra sidan får fjortontomterskarensen anses rimlig för
t. ex. en jordbrukare som gör enstaka försäljningar av tomtmark från sin
jordbruksfastighet. I

I fråga om äkta makar bör i likhet med vad kommittén föreslagit hänsyn
tas till deras sammanlagda tomtförsäljningar under tiden för äktenskapet.
För vardera maken bör dessutom enligt huvudregeln givetvis gälla att samtliga
de försäljningar som gjorts från den fastighet han eller hon själv äger
skall beaktas, således även de försäljningar som kan ha gjorts före eller
efter tiden för äktenskapet.

Har tomtförsäljning skett från olika fastigheter eller olika delar av en
fastighet, anser jag att man vid bedömningen av antalet tomtförsäljningar
skall medräkna endast försäljning av sådana tomter som normalt kan anses
ingå i en och samma tomtrörelse. Enligt kommittéförslaget skulle hänsyn
tas till den skattskyldiges samtliga tomtförsäljningar, oavsett belägenheten.
En sådan ståndpunkt skulle enligt min mening lätt leda till mindre
tillfredsställande resultat, något som också framhållits i vissa remissyttranden.
Jag anser därför att viss hänsyn skall tas till de försålda tomternas
inbördes geografiska läge. Om någon äger fastigheter belägna långt
från varandra, kanske i olika delar av landet, skall antalet tomtförsäljningar
bedömas för de olika fastighetsinnehaven var för sig. Detsamma
bör gälla om någon äger en till ytan mycket stor fastighet. Som exempel
kan här nämnas de stora skogsbolagens fastigheter. Har försäljningar skett
på någon del av fastigheten behöver bedömningen av om tomtrörelse föreligger
inte utan vidare påverkas av eu enstaka försäljning av en tomt, långt

150

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

från området för de andra försäljningarna. Sker en mer koncentrerad
tomtför sälj ning på båda sidor om gränsen mellan en och samme ägares
intilliggande fastigheter, skall däremot hänsyn tas till samtliga försäljningar
på det som framstår som ett naturligt tomtområde. Jag föreslår en
regel av den innebörd jag här angett.

Av vad jag inledningsvis anförde om tomtbegreppet i sammanhang som
detta framgår att någon skillnad i princip inte kan göras mellan små och
stora tomter. Med den schablonregel jag föreslår kan därför inte uteslutas
att försäljning av ett större markområde, som i och för sig kan inrymma
flera tomter, räknas som en tomtför sälj ning, om syftet med försäljningen
kan antas vara att bebygga marken. Så länge avstyckning inom området inte
skett eller tomtindelning inte fastställts inom området måste nämligen hela
det försålda området ses som en enhet. Om det genom köpebrevet sålda
området avser mark som avstyckats såsom flera fastigheter, bör dock enligt
min mening försäljningen anses gälla flera tomter, även om köpekontraktet
avsett ett enda markområde. Avser ett och samma köp flera registerfastigheter
eller områden som kan betecknas såsom tomter i den mening
som avses här, bör försäljningen anses avse flera tomter. Av det sagda
följer att man däremot bör kunna bortse från fall då avyttringen avser
endast några få kvadratmeter mark för sammanläggning med annan bestående
tomt, t. ex. som ett led i en gränsjustering. En sådan avstyckning
kan knappast anses avse en byggnadstomt i egentlig mening.

Även i övrigt bör gälla att markförsäljningar som har ett helt annat syfte
än det som förutsätts vid tomtförsäljningar i princip inte skall bedömas
som tomtrörelse eller som inledning till en sådan. Som exempel kan nämnas
t. ex. det fallet att en jordbrukare överlåter sin jordbruksfastighet eller
en del därav till en annan jordbrukare för att också av denne användas för
jordbruksändamål eller när ett fabriks- eller ett handelsföretag, som ej
sysslar med tomtförsäljning, säljer sin fastighet till ett annat företag för
att användas i dess rörelse. Detta gäller även om marken i och för sig
skulle kunna utnyttjas för bebyggelse. Likaså utgör en försäljning av ett
område för t. ex. grustag knappast en tomtförsäljning. Många andra sådana
exempel finns. Däremot är en jordägares försäljning av sin fastighet
till kommunen eller till ett tomtexploateringsföretag i och för sig att betrakta
som en »tomtförsäljning», om det på kortare eller längre sikt är avsett
att marken skall bebyggas. En annan sak är att en sådan försäljningkan
bli att bedöma såsom en sådan slutförsäljning som enligt de föreslagna
reglerna skall realisationsvinstbeskattas.

Frågan om tomtförsäljning skall anses föreligga måste alltså bedömas
med hänsyn till omständigheterna i det enskilda fallet. I de vanligaste fallen
torde dock några större svårigheter inte behöva uppkomma. Som framgår
av vad jag förut anfört är någon närmare precisering av det tomtbe -

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

151

grepp man här rör sig med knappast möjlig utöver den jag föreslagit, dvs.
att fråga är om mark för bebyggelse. I mitt förslag till lagtext har jag i likhet
med markvärdekommittén använt det enklare uttrycket byggnadstomt.

I likhet med vad t. ex. lantbrukets skattedelegation påpekat föreslår jag
vidare att expropriation och liknande tvångsförsäljning inte skall inräknas
i det antal tomter som skall vara avgörande för att tillämpa reglerna för
rörelsebeskattning. Med expropriationsfall bör här likställas avyttring för
jordbrukets yttre rationalisering och avyttring till staten på grund av flygbuller.

Inte heller bör, såsom framhållits av ett par remissinstanser, som tomtrörelse
betecknas ett företags avyttring av tomter till de anställda för bostadsändamål.
Detsamma bör gälla annan avyttring av tomter, t. ex. till
kommun, för att i huvudsak tillgodose de anställdas gemensamma behov
för fritiden. Som exempel härpå kan anföras mark som säljs för att möjliggöra
uppförandet av idrottsanläggning, bibliotek m. m. Jag föreslår en undantagsbestämmelse
härom.

För att beskattning av tomtrörelse inte alltför lätt skall kunna uppskjutas
föreslår jag, liksom kommittén, att vid beräkningen av tomtförsäljningarnas
omfattning skall beaktas även upplåtelse av tomter i annan form
än försäljning, t. ex. genom arrende. Givetvis åsyftar jag bär inte vanliga
jordbruksarrenden utan endast upplåtelse av byggnadstomt på vilken nyttjanderätt
sh avaren kan uppföra en byggnad, t. ex. en fritidsstuga. För undvikande
av missförstånd vill jag även framhålla, att gåva av mark eller
vederiagsfri upplåtelse av mark inte bör medräknas i det antal avyttringar
som medför tillämpning av reglerna för rörelsebeskattning.

I enlighet med vad riksskattenämnden påpekat föreslår jag att kommunernas
tomträttsupplåtelser inte skall likställas med avyttring av byggnadstomter.
Dessa upplåtelser skall alltså inte hänföras till tomtrörelse.

Det är emellertid inte bara genom att välja nyttjanderättsupplåtelser i
stället för avyttringar som en fastighetsägare skulle kunna undgå eller uppskjuta
rörelsebeskattningen. I flera remissyttranden påpekas, att den av
kommittén föreslagna schablonregeln inbjuder till kringgående av reglerna
om rörelsebeskattning genom att försäljningen formellt sker genom barn
eller andra anhöriga. Vidare kan markförsäljning ske genom bolag, där
t. ex. fastighetsägaren och övriga medlemmar av hans familj äger ett dominerande
inflytande. Av t. ex. riksskattenämnden har framhållits, att en person
skulle kunna äga ett flertal aktiebolag som vartdera sålde fjorton tomter,
utan att tomtrörelse skulle anses föreligga. Enligt min mening kan en
sådan ordning inte godtas. Även om det möjligen kan hävdas att, om man
ser det hela i stort, effekten av ett sådant kringgående inte bör överdrivas

152

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

med hänsyn till den realisationsvinstbeskattning som ändock måste ske
enligt de föreslagna nya reglerna, måste det från rättvisesynpunkt framstå
som otillfredsställande att de som har tillräckligt stora arealer mark skall
ha bättre möjlighet än andra att undgå den fulla beskattningen av vad som
egentligen är rörelsevinst.

Jag anser det därför nödvändigt att föreslå en komplettering av schablonregeln
som innebär att, om äganderätten till en fastighet helt eller delvis
överförs till en nära besläktad person eller till en juridisk person, i vilken
överlåtaren ensam eller tillsammans med anhöriga, har ett bestämmande
inflytande, man skall lägga ihop både överlåtarens och den nye ägarens
avyttringar för att avgöra om tomtrörelse föreligger.

Den krets av anhöriga, som i detta sammanhang jämte överlåtaren måste
betraktas som en enhet, föreslår jag — med anknytning till den definition
av begreppet »huvudaktieägare» som i enlighet med prop. 1967: 83 införts
i den nyligen antagna lagen om tryggande av pensionsutfästelser — omfatta
föräldrar, far- eller morföräldrar, make, avkomling eller avkomlings
make. Den juridiska person, i vilken överlåtaren och hans anhöriga inom
den nu angivna kretsen kan ha ett bestämmande inflytande, kan vara
aktiebolag, handelsbolag eller ekonomisk förening. Bedömningen av hur
pass stort det bestämmande inflytandet över ett bolag eller en förening är
får ske med ledning av det samlade innehavet av aktier eller andelar hos
överlåtaren och de anhöriga. På samma sätt som den angivna kretsen av
anhöriga bör man behandla ett dödsbo, om den skattskyldige eller sådan
anhörig är delägare i boet.

Jag förutsätter att den överlåtelse, genom vilken äganderätten till en
fastighet på antytt sätt överförts till någon anhörig eller till ett närstående
bolag, skett genom köp, byte eller liknande fång eller genom gåva. Av naturliga
skäl kommer överföring genom arv och testamente inte i betraktande
i detta sammanhang.

Enligt kommittéförslaget skall tomtrörelse anses ha tagit sin början vid
ingången av det beskattningsår, under vilket den femtonde byggnadstomten
försålts. Häremot har lantbrukets skattedelegation invänt att detta
kan leda till att många kommer att välja ett räkenskapsår, som börjar efter
försäljningen av den fjortonde men före försäljningen av den femtonde
tomten. Jag kan för min del godta att de fjorton första avyttringarna alltid
skall beskattas efter realisationsvinstreglerna. Här är nämligen inte fråga
om de typer av mera kvalificerad tomtrörelse, där verksamheten enligt de av
mig föreslagna reglerna skali anses påbörjad i och med den första tomtförsäljningen.
Det finns därför knappast anledning att här stimulera till
en omläggning av räkenskapsåret endast av det skälet att fastighetsägaren
tidigare under samma år råkat sälja någon eller några tomter. Med den av
mig föreslagna utformningen skall alltså schablonregeln innebära, att tomtrörelsen
anses påbörjad först i och med avyttringen av den femtonde bygg -

153

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

nadstomten. En förutsättning härför är dock, som framgått av vad jag
förut anfört, att de femton tomterna sålts inom tio år.

Om man inte vet vilken avyttring som skall anses avse den femtonde
tomten, därför att den skattskyldige samtidigt avyttrat flera tomter, får
schablonregeln enligt min mening anses innebära, att den skattskyldige
själv kan bestämma turordningen och därmed välja vilken eller vilka försäljningar
som skall rörelsebeskattas. En förutsättning är givetvis att sammanlagda
antalet tomtförsäljningar som skall följa reglerna för realisationsvinstbeskattningen
inte får överstiga fjorton.

Jag övergår nu till ett par betydelsefulla undantag eller inskränkningar
i tomtrörelsebeskattningen enligt kommittéförslaget. Jag åsyftar här vad
kommittén föreslår i fråga om avbrott i tomtrörelsen och i fråga om slutförsäljning
av den fastighet, på vilken tomtrörelse bedrivits.

Avbrytande av tomtrörelse

Vad först beträffar frågan om avbrytande av tomtrörelse uttalar kommittén
som sin uppfattning att det, för att beskattningen av tomtrörelse
inte skall verka utbudshämmande, är betydelsefullt att »nedsmittningen»
av marken inte kvarstår alltför länge. Med hänvisning till att redan i nuvarande
praxis en tendens kan skönjas att anse en tomtrörelse avslutad, om
tomtförsäljningar inte ägt rum under ett tiotal år, föreslår kommittén en
bestämmelse som innebär att, om den skattskyldige och hans make under
de senast förflutna tio åren inte upplåtit någon byggnadstomt, upplåtelse
av tomt som därefter sker inte skall anses utgöra fortsättning på den tidigare
rörelsen. Först när den skattskyldige och hans make sålt minst femton
nya tomter skulle alltså enligt kommittén rörelse åter föreligga. En förutsättning
för uppehållets avbrytande effekt på tomtrörelsen är dock enligt
kommittéförslaget, att någon nedskrivning av fastighetslagret inte kvarstår
obeskattad vid uppehållsperiodens början.

I fråga om kommitténs förslag beträffande avbrott i tomtrörelsen delar
jag den uppfattning riksskattenämnden uttalat i sitt yttrande, nämligen
att det från principiell synpunkt är riktigast att en tomtrörelse, som en
gång påbörjats, skall anses fortfara till dess rörelsens lager av tomter slutsålts.
Enligt min mening bör man därför inte göra något avsteg från denna
ståndpunkt, när det gäller sådana som bedriver tomtrörelse av mer kvalificerad
typ, dvs. s. k. tomtbolag och andra som uppenbarligen förvärvat fastighet
i avsikt att bedriva tomtrörelse. Denna kategori bör således anses
driva sin verksamhet så länge fastighetslagret består och rörelsen inte avvecklats.

Är det däremot fråga om annan tomtrörelse av mindre kvalificerad art,

154

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

bör man enligt min mening kunna anknyta till den tendens som enligt
kommittén kommit till uttryck i praxis. I likhet med vad flera länsstyrelser
uttalat anser jag dock, att uppehåll i försäljningarna inte skall verka avbrytande
på en redan påbörjad tomtrörelse, när det gäller mark som ingår
i fastställd stadsplan eller byggnadsplan. Har tomtrörelse väl kommit i gång
på en fastighet och omfattar rörelsen planlagd mark, finns ingen anledning
att i detta sammanhang göra någon skillnad mellan det fallet att den som
bedrivit rörelsen anskaffat en fastighet som från början varit planlagd
och det fallet att fastigheten planlagts först efter förvärvet. Rörelserna får
i själva verket anses vara lika kvalificerade i båda fallen. Jag föreslår därför
att den av kommittén föreslagna regeln angående uppehåll i rörelsen
skall gälla endast sådan mark som inte omfattas av en fastställd stadsplan
eller byggnadsplan. Det får inte heller vara fråga om en sådan tomtrörelse
som från början varit kvalificerad i förut angiven mening.

Frågan om kvarstående obeskattade nedskrivningar torde enligt min mening
sakna praktisk betydelse i detta sammanhang. Det villkor för uppehållets
avbrytande effekt som kommittén uppställt med avseende på kvarstående
nedskrivningar får därför anses obehövligt.

Som framhållits av ett par remissinstanser bör den omständigheten att
en fastighet eller en del därav blivit föremål för expropriation o. d. under
tioårsperioden inte föranleda att uppehållet i rörelsen skall anses ha avbrutits.
Jag föreslår därför ett förtydligande av denna innebörd.

Med expropriation o. d. bör även här likställas avyttring för jordbrukets
yttre rationalisering och avyttring på grund av flygbuller.

Slutförsäljning av tomtlager

Det andra av kommittén föreslagna undantaget från tomtrörelsebeskattningen
avser rörelseidkarens slutförsäljning av den fastighet som omfattas
av rörelsen.

Även denna undantagsregel är enligt kommittén förestavad av intresset
att ta bort de utbudshämmande verkningarna av tomtrörelsebeskattningen.
Enligt de allmänna reglerna för rörelsebeskattningen gäller nämligen
att en försäljning av den eller de fastigheter som återstår i en tomtrörelse anses
utgöra den sista affärshändelsen i rörelsen. Denna försäljning skall inkomstbeskattas
i vanlig ordning. För att bl. a. underlätta kommunernas förvärv
av exploateringsmark föreslår kommittén att, om en fastighet, på
vilken tomtrörelse bedrivits, säljs i sin helhet, vinst vid försäljningen inte
skall anses ingå i rörelsen utan betraktas som realisationsvinst. En förutsättning
härför skall enligt kommittén dock vara, att mindre än en tiondel av
fastighetens markyta utgörs av områden, som enligt fastställd stadsplan eller
byggnadsplan är avsedda för bebyggelse. För att tidigare nedskrivna belopp
skall kunna återföras till beskattning föreslår kommittén vidare, att

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967 155

sådana belopp i fall som detta skall läggas till den skattepliktiga delen av
realisationsvinsten.

Vad jag förut anfört i samband med frågan om uppehåll i tomtrörelse
gäller i stort sett även beträffande en slutförsäljning. Tanken att en påbörjad
tomtrörelse skall inkomstbeskattas såsom rörelse ända till dess att
de fastigheter som utgör »lagertillgångar» i rörelsen försålts bör tillämpas
också när det gäller den sista försäljningen. Det finns därför inte anledning
föreslå något undantag beträffande de s. k. tomtbolagen och de med
dem jämställda som bedrivit en från början kvalificerad tomtrörelse. Detsamma
bör gälla även annan ofta enklare tomtrörelse, såvitt angår slutförsäljning
av den del av fastigheten som omfattas av mark som ingår i
fastställd plan. Reglerna för rörelsebeskattningen bör enligt min mening
alltid tillämpas på sådan mark. Man undgår då bl. a. den av riksskattenämnden
påtalade konsekvensen av kommitténs förslag när fråga är om
försäljning av stora jord- eller skogsegendomar. Det synes mig inte rimligt
att man i ett sådant fall skall beskatta hela försälj ningsvinsten som
rörelseinkomst, om den planlagda marken uppgår till en tiondel av hela
egendomens areal. Till den del slutförsäljningen omfattar mark, som inte
ingår i fastställd stadsplan eller byggnadsplan, bör den därför — förutsatt
att säljaren inte är ett s. k. tomtbolag e. d. — beskattas enligt reglerna för
realisationsvinst.

För att en avyttring skall kunna anses innebära en slutförsäljning bör
avyttringen avse allt vad som återstår av »tomtlagret», dvs. återstående delar
av den eller de fastigheter som ingått i tomtrörelsen. Genom att slutförsäljningen
behöver avse endast kvarvarande lager och alltså inte hela den
kvarvarande fastigheten, även om den till en del inte ingått i rörelsen, är
det möjligt att ta rimlig hänsyn till det inte ovanliga fallet att slutförsäljningen
avser hela den återstående delen av en jordbruksfastighet utom
mangårdsbyggnader med tillhörande tomt eller att försäljningen omfattar
en sådan del av fastighet som över huvud taget inte är användbar såsom
tomtmark och som därför inte är föremål för köpintresse. Om det däremot
— utan att fråga är om fall som de nu nämnda — i övrigt förhåller sig så
att en försäljning inte omfattar hela det återstående lagret utan kanske endast
en av flera fastigheter, som ingått i rörelsen, kan man inte tala om någon
slutförsäljning. Då kan det i stället bli fråga om avbrott i rörelsen i
enlighet med vad jag förut anfört. Frågan om beskattningen i fortsättningen
skall följa reglerna om rörelsebeskattningen eller reglerna om beskattningen
av realisationsvinst blir beroende av bl. a. hur långt uppehållet blir.

I enlighet med det anförda föreslår jag alltså en bestämmelse, innebärande
att, om en avyttring avser allt vad som återstår av den eller de fastigheter,
som utgjort lagertillgång i sådan tomtrörelse som bedrivits av annan

156

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

än s. k. tomtbolag och liknande, den del av försäljningsvinsten, som inte
belöper på mark som ingår i fastställd stads- eller byggnadsplan, skall behandlas
såsom realisationsvinst i stället för såsom rörelseinkomst. Praktiskt
bör denna beskattning i allmänhet tillgå så att det som ingångsvärde i tomtrörelsen
fastställda å-priset på kvarvarande mark uppräknas med index från
den tidpunkt till vilken ingångsvärdet hänför sig. I förekommande fall bör
3 000 kr.-tillägg beräknas från samma tidpunkt. Vidare beskattas givetvis
vinsten efter 75 %.

Genom att på detta sätt medge en lindrigare beskattning — 75 % av vinsten
i stället för 100 % — i samband med utförsäljning av mark som, fastän
den inte är planlagd, likväl kan vara lämplig för bebyggelse får man enligt
min mening en möjlighet att i hög grad stimulera markägare, som börjat bedriva
tomtrörelse i viss utsträckning men kanske mer eller mindre sporadiskt
och planlöst, till en sådan försäljning av hela markområdet som har
till syfte att bättre än förut möjliggöra fastighetens exploaterande för t. ex.
bostadsändamål. Den lindrigare beskattningen av sådana utförsäljningar
bör vara ägnad att underlätta både kommuners och andra exploatörers förvärv
av tomtmark. Det ökade utbudet av tomtmark, som härigenom kan förväntas,
innebär enligt min mening en inte oväsentlig faktor i strävandena
att förbättra den allmänna bostadspolitiken.

Kommittén har befarat att särskilda svårigheter kan föranledas av att den
skattskyldige verkställt nedskrivning av fastighetens värde i sina räkenskaper
och fått avdrag härför vid beskattningen av tomtrörelsen. Även här torde
det emellertid enligt min mening förhålla sig så att frågan om den kvarstående
dolda reserven i form av obeskattade nedskrivningar saknar större
praktisk betydelse, särskilt som den särskilda regeln angående slutförsäljning
föreslås begränsad till de mera enkla formerna av tomtrörelse. I undantagsfall
kan dock vara fråga om större nedskrivningar som bör beskattas.
Så kan vara fallet om t. ex. den risk för förlust eller prisfall som föranlett
nedskrivningen visat sig vara överskattad. Med tanke på sådana speciella
fall föreslår jag en bestämmelse, enligt vilken belopp varmed nedskrivning
kan ha skett i rörelsen skall upptas till beskattning. Jag föreslår
att beloppet av sådan nedskrivning på vanligt sätt skall redovisas i deklarationen
såsom rörelseinkomst, även om försäljningsvinsten skall upptas såsom
realisationsvinst.

Om man, i enlighet med vad jag nu föreslagit, inför rätt till lindrigare beskattning
av försäljningsvinst vid slutförsäljning än annars, kan det emellertid
inte uteslutas att förmånen utnyttjas på ett sätt som inte är avsett.
Man kan exempelvis tänka sig att den som börjat bedriva tomtrörelse överför
den eller de fastigheter som omfattas av rörelsen till ett eller flera av
honom själv bildade bolag. Samtidigt som han själv kan få en lindrigare
beskattning, i gynnsamma fall kanske ingen alls, kan det nya bolaget få ett

157

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

fördelaktigare ingångsvärde för vinstberäkningen i den fortsatta rörelsen.
Samma effekt kan åstadkommas även genom försäljningar till släktingar
och andra närstående personer eller till bolag i vilka säljaren indirekt genom
sådana personer har ett väsentligt intresse. För att taxeringsmyndigheterna
skall ha möjlighet att ingripa mot sådana transaktioner, vilkas huvudsakliga
syfte måste antas vara att bereda parterna eller någon av dem
obehöriga skatteförmåner, föreslår jag därför en uttrycklig regel som möjliggör
sådant ingripande. Det ligger i sakens natur att en sådan bestämmelse
kan tillämpas endast i mera uppenbara fall av missbruk. Det kan
dock vara anledning påpeka att ett överförande av marken i en tomtrörelse
till ett eget bolag kan vara föranlett av en önskan att fortsätta rörelsen i en
mera ändamålsenlig form, med bättre personella resurser m. m., och därför
inte alltid behöver vara motiverad av skatteskäl.

Tomtrörelse efter dödsfall

Frågan om markförsäljningar, som verkställs av dödsboet efter en person
som bedrivit tomtrörelse eller — sedan boet skiftats — av dennes arvingar,
skall beskattas såsom rörelse eller ej har inte närmare berörts av kommittén.
Detta är ett spörsmål som inrymmer många problem. Av rättsfallen på
området framgår att man vid tillämpning av nuvarande bestämmelser i hög
grad måste ta hänsyn till omständigheterna i det enskilda fallet. Detta är
något som måste gälla också vid tillämpningen av de regler för tomtrörelsebeskattningen
jag nu föreslår. Även om det i och för sig är önskvärt att ha
regler för de olika fallen, är jag inte nu beredd att framlägga förslag härom.
Liksom hittills får det ankomma på praxis att lösa uppkommande problem
med beaktande av de särskilda omständigheterna. Det sagda gäller närmast
förhållandena efter ett skifte av boet. I fråga om oskiftat dödsbo bör
som allmän regel gälla, att dödsboets avyttringar skall bedömas på samma
sätt som om det varit den avlidne som verkställt avyttringen. En sådan
regel, som torde överensstämma med de allmänna grunderna för rörelsebeskattningen,
är i fråga om tomtrörelse av särskild betydelse t. ex. när det
gäller att tillämpa femtontomtersregeln, regeln om avbrott i rörelsen och
om slutför sälj ning. Jag föreslår därför en uttrycklig bestämmelse av denna
innebörd.

Tomtmarkens ingångsvärde

En fråga av väsentlig betydelse för vinstberäkningen, när det gäller tomtrörelse,
är frågan om hur ingångsvärdet för de fastigheter som ingår såsom
lagertillgång i tomtrörelsen skall beräknas.

Kommitténs förslag innebär, som jag inledningsvis nämnt, att man vid
vinstberäkningen skall utgå från den verkliga anskaffningskostnaden för

158

Kungl. Maj. ts proposition nr 153 år 1967

den fastighet från vilken avyttring skett. Detta innebär att man, även om
fastigheten förvärvats innan rörelsen påbörjats, skall gå tillbaka till köpeskillingen
vid förvärvet i stället för att som enligt nu gällande regler utgå
från det beräknade värdet på fastigheten vid rörelsens påbörjande. Även i
övrigt skall enligt kommittéförslaget ingångsvärdet för den avyttrade marken
beräknas på samma sätt som vid beräkning av realisationsvinst enligt de
av kommittén föreslagna reglerna. Till fastighetens inköpspris skall alltså
enligt kommittén för varje år fastigheten ägts av den skattskyldige göras
tillägg med 6 % av inköpspriset och med ett belopp av 2 000 kr. I fråga om
äldre fastighetsinnehav och ärvda fastigheter gäller alternativt att man får
som ingångsvärde använda taxeringsvärdet tjugo år före avyttringen resp.
vid dödsfallet, i båda fallen förhöjt på sätt kommittén föreslagit.

Jag har tidigare framhållit att i detta sammanhang den allmänna utgångspunkten
måste vara att alla värdestegringsvinster på fastigheter i princip
blir beskattade i skälig omfattning. De regler vi f. n. har kan inte sägas
tillgodose detta intresse i tillräcklig grad. Kommittén har i sitt betänkande
påvisat den ojämnhet i beskattningen av tomtrörelse som kan uppkomma
genom att man som ingångsvärde på lager i rörelsen använder värdet
vid rörelsens början. I det nyssnämnda fallet, då fastigheten förvärvats
före rörelsens påbörjande, blir ingen del av värdestegringen mellan förvärvet
och rörelsens början beskattad. Har däremot fastigheten anskaffats
samtidigt med eller efter den tidpunkt, då rörelsen började, blir hela värdestegringen
beskattad. Denna olikhet, som blir särskilt markerad när förvärvet
skett långt innan rörelsen börjat, kan, såsom kommittén framhållit,
inte anses tillfredsställande. Det från skattesynpunkt fundamentala felet är
givetvis att man i de fall då rörelsen tillförs en fastighet, som förvärvats före
rörelsens påbörjande, inte beskattar den före överförandet uppkomna värdestegringen.
En beskattning av orealiserad värdestegring strider emellertid
mot principerna för våra skatteregler och det föreligger ingen anledning
att i detta sammanhang föreslå en regel som strider mot dessa principer.

Kommittén har, som jag redan nämnt, löst problemet så, att anskaffningskostnaden
för den avyttrade fastigheten skall beräknas på samma sätt som
vid realisationsvinstbeskattningen med de förut nämnda årliga tilläggen.
Detta innebär att man — frånsett de fall då man som ingångsvärde använder
något av de taxeringsvärden jag nämnt — i princip beskattar markvärdestegringen
under hela innehavet. Å andra sidan medför de nyssnämnda
årliga tilläggen enligt kommitténs förslag, att rörelseidkaren i princip
kompenseras även för den värdestegring som svarar mot penningvärdeförändringen
m. in. under samma innehavstid.

Jag kan för min del ansluta mig till kommitténs förslag såtillvida att,
när det är fråga om sådan fastighet i en tomtrörelse som anskaffats innan
rörelsen börjat, ingångsvärdet för fastigheten vid rörelseinkomstens beräknande
skall bestämmas med utgångspunkt från den verkliga anskaffnings -

159

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

kostnaden för fastigheten, när den förvärvades. Jag erinrar här om att
detta förvärv, när den som bedriver rörelsen själv fått fastigheten genom
t. ex. arv eller gåva, kan vara arvlåtarens eller givarens förvärv. Likaså
skall ingångsvärdet på samma sätt som vid beräkning av realisationsvinst
kunna beräknas på grundval av något av de taxeringsvärden som alternativt
skall stå till buds som grund för vinstberäkningen enligt de regler jag föreslagit
beträffande realisationsvinstbeskattningen.

Men när det gäller den uppräkning efter konsumentprisindex och i förekommande
fall det årliga tillägg av 3 000 kr., som enligt mitt förslag skall
verka förhöjande pa anskaffningskostnaden eller på det taxeringsvärde
som alternativt kan användas som ingångsvärde enligt mitt förslag, är jag
inte beredd att gå lika långt som kommittén gjort i fråga om sina motsvarande
tillägg.

Här måste man nämligen enligt min mening ta hänsyn till vad som gäller
vid beskattningen av annan rörelse än tomtrörelse. Enligt de allmänna reglerna
för beräkning av rörelseinkomst finns ingen rätt för rörelseidkaren
att verkställa en uppräkning av anskaffningskostnaden för sitt varulager efter
index för att därigenom kompensera sig för penningvärdeförändringen.
En reform i denna riktning är inte heller aktuell. Om man vill hålla sig inom
ramen för de allmänna reglerna för rörelsebeskattningen, kan det inte
gärna komma i fråga att på tomtrörelsebeskattningens område införa en
helt ny princip för beräkningen av den inkomst som uppkommit under den
tid verksamheten bedrivits, dvs. under rörelseperioden. Det skulle skapa
orättvisa i förhållande till andra rörelser. Detta förhållande har påtalats av
flera remissinstanser.

Jag kan emellertid gå med på att anskaffningsvärdet på fastighetslagret
i en tomtrörelse i viss utsträckning får uppräknas efter index, om lagret
anskaffats före rörelsens påbörjande. I likhet med den mening som uttalats
av riksskattenämnden anser jag dock att uppräkningen skall avslutas vid
tidpunkten för rörelsens början. Därigenom åstadkommer man principiell
likställighet med rörelse av annat slag. I enlighet härmed föreslår jag en
bestämmelse av innebörd att, om en fastighet som utgör lagertillgång i
tomtrörelse förvärvats innan rörelsen påbörjats, ingångsvärdet vid tiden
för rörelsens påbörjande skall beräknas på samma sätt som skulle ha skett
vid beräkning av realisationsvinst, om fastigheten vid nämnda tidpunkt
sålts utanför rörelsen.

Eftersom detta ingångsvärde i vissa fall kan beräknas på olika sätt med
hänsyn till de alternativa schablonvärden som står till buds och det är
angeläget att ingångsvärdet vid de olika tomtförsäljningar som sker från
samma fastighet under den tid rörelsen pågår —'' kanske med ett eller
annat års mellanrum — beräknas på samma sätt, föreslår jag vidare,
att det ingångsvärde för fastigheten, som godtagits vid första taxeringen
efter rörelsens början, i princip skall ligga till grund för inkomstberäk -

160

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

ningen även vid senare års taxeringar så länge fastigheten ingår i tomtrörelsen.
Denna regel får anses nödvändig om man vill undvika t. ex. att ingångsvärdet
beräknas en gång efter den verkliga anskaffningskostnaden
och en annan gång efter taxeringsvärdet tjugo år före avyttringen. En viss
kontinuitet vid inkomstberäkningen är enligt min mening önskvärd i detta
hänseende.

Vad jag nu anfört angående det ingångsvärde för fastigheter, som valts
första gången, bör enligt min mening inte utesluta möjlighet att vid en senare
taxering rätta ett uppenbarligen felaktigt beräknat ingångsvärde. I
samband med en sådan rättelse kan det visa sig lämpligare att välja en
annan metod för ingångsvärdets bestämmande än den först använda.

Det ingångsvärde, som enligt det nu sagda skall gälla för den eller de
fastigheter som omfattas av tomtrörelsen, skall således ligga till grund för
vinstberäkningen i samband med de olika tomtförsäljningar som sker under
den tid tomtrörelsen bedrivs. Intet hindrar enligt min mening att detta
ingångsvärde, på samma sätt som nu torde ske i praktiken, slås ut på de
olika tomterna inom tomtområdet så att man får fram ett visst ingångsvärde
per kvadratmeter. Tomtmarkens sålunda beräknade ingångsvärde
jämte de kostnader som skall anses falla på denna mark får därefter vid
vinstberäkningen i vanlig ordning ställas mot den försäljningssumma som
erhålls för varje såld tomt.

Vad jag här föreslagit beträffande ingångsvärdet bör, såsom kommittén
föreslagit, gälla även annan handel med fastigheter.

Såsom riksskattenämnden framhållit, bör kostnader för den tilltänkta rörelsen
■— sedan denna börjat — kunna aktiveras och avskrivas i likhet med
vad som torde ske enligt gällande praxis. Med anledning av ett uttalande som
gjorts av näringslivets skattedelegation vill jag framhålla, att det sagda
enligt min mening får anses gälla även sådana kostnader för iordningställandet
som uppkommit under den tid de första fjorton tomterna sålts, till den
del kostnaderna faller på de fortsatta tomtförsäljningarna i rörelsen. Någon
särskild bestämmelse angående de ifrågavarande kostnaderna torde inte
behövas.

Tomtförsäljning i byggnadsrörelse

Då i en del remissyttranden framförts den uppfattningen att reglerna för
ingångsvärdets bestämmande borde gälla även beträffande byggnadsrörelse,
har detta givetvis skett mot bakgrund av kommitténs förslag, som innebär
bl. a. att anskaffningsvärdet får uppräknas med årliga tillägg för hela
innehavstiden ända fram till avyttringen. Med den utformning av tomtrörelsebeskattningen
som jag föreslår och som betyder att, om den fastighet
på vilken tomtrörelse bedrivs förvärvats innan rörelsen påbörjades, upp -

161

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

räkning av anskaffningskostnaden med hänsyn till konsumentprisindex
m. m. får ske för tiden fram till rörelsens början men inte för tiden därefter,
torde frågan om motsvarande rätt till uppräkning av anskaffningskostnaden
för fastigheter i byggnadsrörelse få mindre praktisk betydelse.
Enligt min mening bör dock samma regel angående ingångsvärdets bestämmande
gälla beträffande all yrkesmässig fastighetshandel och således även
i fråga om byggnadsrörelse.

Vad så beträffar de av vissa remissinstanser antydda svårigheterna att
tillämpa olika bedömningar och beräkningsmetoder i rörelser som omfattar
både byggnadsrörelse och tomtrörelse vill jag framhålla följande.

Att tomtrörelsebeskattningen ansetts vara i behov av närmare reglering
i vissa avseenden sammanhänger bl. a. med svårigheterna i många fall
att dra gränsen mellan yrkesmässig och icke yrkesmässig försälj ningsverksamhet.
Denna svårighet föreligger knappast när det gäller byggnadsrörelse.

De särskilda regler som jag anser mig böra föreslå i fråga om tomtrörelsebeskattningen
är i princip avsedda att tillämpas endast på skattskyldiga
som inte bedriver annan yrkesmässig handel med fastigheter än tomtrörelse.
Reglerna behövs i första hand beträffande sådana mer eller mindre
enstaka tomtförsäljningar som efter hand utvecklar sig till tomtrörelse.

För sådan tomtförsäljning som från början är yrkesmässigt inriktad,
t. ex. därför att säljaren är ett tomtbolag, skall däremot de allmänna reglerna
för rörelseinkomstens beräknande vara fullt ut tillämpliga, frånsett att
indexberäkning och eventuellt fast tillägg om 3 000 kr. per år får ske, när
det är fråga om fastighet som anskaffats före rörelsens påbörjande. Tomtrörelse
skall här anses föreligga när verksamheten huvudsakligen avser försäljning
av mark för bebyggelse. I fråga om byggnadsrörelse och annan
yrkesmässig handel med fastigheter skall likaledes tillämpas de allmänna
reglerna för rörelseinkomstens beräknande. Även här skall enligt mitt förslag
föreligga rätt till uppräkning efter index och i förekommande fall till
fast tillägg, när fastighet anskaffats innan rörelsen påbörjats. I princip skall
således samma regler för rörelseinkomstens beräknande komma att gälla
för den mera kvalificerade fastighetshandeln.

Därmed reduceras frågan om gränsdragningen mellan olika rörelseformer
till att i huvudsak avse sådana fall, då någon som driver byggnadsrörelse
eller t. ex. handel med hyresfastigheter därjämte avyttrar tomtmark i sådan
mindre omfattning att de särskilda reglerna jag föreslår för tomtrörelse av
enklare slag i och för sig kan bli tillämpliga.

Om tomtmark under sådana förhållanden säljs av någon som redan bedriver
yrkesmässig fastighetshandel i form av byggnadsrörelse e. d., bör
emellertid enligt min mening även avyttringen av tomtmarken anses yrkesmässigt
bedriven och ingå i den övriga rörelseverksamheten. Det bör alltså

6 Bihang till riksdagens protokoll 1967. 1 saml. Nr 153

162

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

inte ifrågakomma att den som på en fastighet bedriver byggnadsrörelse
och därjämte säljer tomter, under åberopande av fjortontomtersregeln, skall
ta de fjorton första tomterna beskattade enligt reglerna för realisationsvinst
samtidigt som byggnadsrörelsen rörelsebeskattas. Jag föreslår en uttrycklig
bestämmelse som avser att klargöra detta. Det sagda hindrar inte att, om
tomtmarken förvärvats innan byggnadsrörelsen börjat, tomtmarkens ingångsvärde
räknas upp efter index för tiden fram till byggnadsrörelsens
början.

Proportionering av ingångsvärde

Flera remissinstanser diskuterar frågan om proportionering av ingångsvärdet
på tomtlagret mellan såld och kvarvarande mark — en fråga som
berörts något i det föregående. Även beträffande de s^righeter som här
påtalats gäller att de måste ses mot bakgrund av de regler för ingångsvärdet
som kommittén föreslagit. Med den av mig förordade lösningen
torde dessa svårigheter ha väsentligen reducerats. De problem beträffande
proportioneringen som kan uppkomma torde i princip inte skilja sig från
dem som kan uppkomma med nu gällande bestämmelser. Det synes därför
liksom hittills få ankomma på de tillämpande myndigheterna att lösa dessa
problem med beaktande av omständigheterna i det enskilda fallet.

Avsättning till återanskaffningsfond

Jag övergår härefter till frågan om möjlighet till avdrag vid inkomsttaxeringen
för avsättning till särskild fond för återanskaffning av fastighet
i rörelse.

I den allmänna diskussionen angående realisationsvinstbeskattningen
bär stundom aktualiserats frågan om och i vad mån en särställning är
motiverad för sådana försäljningsvinster som återinvesteras i liknande
objekt. Man har därvid ifrågasatt införandet av en möjlighet att uppskjuta
vinstbeskattningen till dess att en slutlig realisation äger rum utan att
vinsten återinvesteras.

Denna frågeställning berördes något av aktievinstutredningen, som dock
inte fann anledning föreslå någon skattefrihet vid återinvestering av aktievinster.

Även markvärdekommittén är inne på denna fråga. Med den utformning
av realisationsvinstbeskattningen, som kommittén föreslår med olika
årliga tillägg till anskaffningskostnaden, anser sig kommittén emellertid
automatiskt ha nått en lösning av önskemålet om att en egnahemsägare
vid bostadsbyte i samband med flyttning inte skall drabbas av realisationsvinstbeskattning.

Även vid remissbehandlingen har spörsmålet tagits upp i vissa yttranden.

163

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Vad som närmast föranlett mig att i detta sammanhang anknyta till
återinvesteringstanken genom att ta upp frågan om en möjlighet till avdrag
vid inkomsttaxeringen för avsättning av en särskild fond för återanskaffning
av fastighet som används i rörelse är närmast vad näringslivets skattedelegation
i sitt yttrande anfört angående återinvesteringarna.

Med anledning av kommitténs förslag befarar delegationen bl. a., att om
detta genomförs risk kommer att föreligga att företag, som vill flytta från
de centrala delarna i en större stad till en mindre ort, kommer att bli beskattade
för en del av den vinst de gör på fastighetsförsäljningen. Delegationen
föreslår möjlighet till uj)pskov med beskattningen under viss tid
för att förvärva annan fastighet. Ett sådant uppskov föreslås också för anskaffning
av maskiner och andra anläggningstillgångar. I detta sammanhang
hänvisar delegationen till de bestämmelser om avsättning till särskild
nyanskaffningsfond, som då var föreslagna och som nu återfinns i den särskilda
förordningen därom den 7 april 1967 (nr 96).

Med tanke på bl. a. den strukturrationalisering som pågår inom industrin
och handeln anser jag att det finns starka skäl att pröva metoden
med fondavsättningar även i fråga om fastigheter. Däremot anser jag inte
tillräcklig anledning föreligga att nu utsträcka bestämmelserna att gälla
även inkomst av jordbruksfastighet. Såsom fallet är med förordningen om
avsättning till särskild nyanskaffningsfond får även de bestämmelsei'' jag nu
föreslår ses som ett provisoriskt arrangemang som det kan vara anledning
att senare ompröva. Skulle erfarenheterna ge vid handen att en utvidgning
av tillämpningsområdet är önskvärd får detta tas under övervägande vid
omprövningen.

Rätten att avsätta till särskild ateranskaffningsfond bör alltså begränsas
till inkomst av rörelse. Tekniskt måste avdragsrätten knytas till detta inkomstslag
fastän den vinst som föranleder avsättningen, dvs. realisationsvinsten,
redovisas såsom inkomst av tillfällig förvärvsverksamhet.

Den avdragsrätt jag föreslår för sådan fondavsättning skall föreligga,
när en rörelseidkare avyttrar fastighet som han använt i rörelsen för att
i stället anskaffa en annan fastighet för samma rörelse eller annan rörelse
som han bedriver eller ämnar bedriva. Vinsten genom fastighetsförsäljningen
kan alltså härigenom skattefritt avsättas till fonden. Fondmedlen
kan härefter inom viss tid användas för avskrivning av byggnad på den
nyanskaffade fastigheten. Detta innebär alltså att t. ex. ett företag som
säljer sin fastighet i en stad och förvärvar en ny fastighet för rörelsen på
annat håll kan använda försäljningsvinsten på den gamla fastigheten för
avskrivning på en ny byggnad på den nya fastigheten, vare sig företaget
självt uppfört byggnaden eller ej. Till byggnaden räknas i detta sammanhang
även sådana fasta maskiner och andra till byggnaden hörande inventarier,
vilkas värde ingår i det taxerade byggnadsvärdet utan att ha
asatts särskilt maskinvärde. Däremot kan jag inte förorda att fondavsätt -

164

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

ningen används för avskrivning av marken, eftersom gällande regler för
inkomstbeskattningen inte medger sådan avskrivning. Inte heller anser jag
lämpligt att avsättningen, såsom föreslagits av näringslivets skattedelegation,
skall få användas för avskrivning på andra maskiner och inventarier
än de nyss nämnda. Den lagstiftning jag nu föreslår åsyftar i princip företagens
ersättningsanskaffning av fastigheter. I enlighet med det anförda
föreslår jag en bestämmelse om fondens ianspråks tagande för avskrivning
av byggnad som i princip överensstämmer med 4 § förordningen den
19 februari 1954 (nr 40) om särskild investeringsfond för avyttrat fartyg.

Avdragsrätten föreslås bli prövad vid inkomsttaxeringen på samma sätt
som övriga taxeringsfrågor. Avdragsyrkandet bör således framställas i självdeklarationen.
I detta avseende skiljer sig förslaget från vad som gäller beträffande
nyanskaffningsfonderna. I fråga om dessa bär nämligen avdragsrätten
gjorts beroende av i första hand Kungl. Maj :ts medgivande. Enligt
min mening är frågan om avdrag för avsättning till återanskaffningsfond
av beskaffenhet att kunna prövas av taxeringsmyndigheterna liksom motsvarande
avsättningar enligt nyssnämnda förordning och förordningen den
15 maj 1959 (nr 168) om särskilda investeringsfonder för förlorade inventarier
och lagertillgångar.

På samma sätt som gäller beträffande avsättning till fartygsfond föreslår
jag att som förutsättning för avdragsrätten skall gälla att bankgaranti
ställs för den beräknade skatten på det avsatta beloppet. En förutsättning
för de föreslagna reglerna bör nämligen, liksom i fråga om avsättning till
fartygsfond, vara att det allmänna får garantier mot förluster i sådana fall,
då de medel som genom skatteuppskovet ställs till företagens förfogande
inte används till avsett ändamål. Det är med andra ord inte godtagbart med
regler, som kan utnyttjas så att beskattningen endast skjuts framåt i tiden
och till en tidpunkt då medel till skattens betalning saknas. Jag föreslår
därför att som förutsättning för rätten till avdrag för avsättningen krävs, att
den skattskyldige ställer en bankgaranti motsvarande halva det avsatta beloppet.
Bankgarantins syfte skall vara att gentemot det allmänna garantera
den skatt som — om någon återanskaffning inte görs — måste påföras på
grund av att fondmedlen återförs till beskattning. Tekniskt får detta utformas
på samma sätt som enligt förordningen om fartygsfonder. Garantin
skall alltså avse den kvarstående eller tillkommande skatt, som den skattskyldige
kan ha att erlägga för beskattningsår, under vilket fondmedel
återförs till beskattning utan att ha disponerats för sitt ändamål. Bankgarantin
skall ändå vara maximerad till fondavsättningens halva belopp.

Genom garantiförfarandet möjliggör man på ett smidigt sätt för den
skattskyldige att frigöra medel för erläggande av delbetalningar avseende
den nya fastigheten.

Den bestämmelse angående garantin och garantiförfarandet jag föreslår

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967 165

är i princip densamma som finns i 2 och 12 §§ förordningen om fartygsfonder.

Jag föreslår emellertid att avdragsrätten även skall stå i relation till realisationsvinsten.
Eftersom den skattepliktiga realisationsvinstens belopp
kan vara olika vid den statliga och den kommunala taxeringen, föreslår jag
i enkelhetens intresse, att avdraget inte får överstiga den vid den statliga
inkomsttaxeringen skattepliktiga realisationsvinsten genom avyttringen.

I likhet med vad som gäller beträffande särskild nyanskaffningsfond bör
föreskrivas, att återanskaffningsfond skall tas i anspråk senast under det
beskattningsår, för vilket taxering sker under tredje taxeringsåret efter det,
då avdrag för avsättningen medgavs. Vidare bör även här finnas möjlighet
till förlängning av denna tid med ytterligare högst tre år. Beslut om förlängningen
bör meddelas av Kungl. Maj :t eller myndighet som Kungl. Maj :t
bestämmer.

Den bestämmelse jag nu angett och övriga bestämmelser om återanskaffningsfond
bör utformas i nära anslutning till motsvarande bestämmelser
i 4—8 samt 10 och 11 §§ förordningen angående särskild nyanskaffningsfond.

I detta sammanhang vill jag fästa uppmärksamheten på de föreskrifter
angående beskattningen av återvunnen avskrivning på fastighet som finns i
9 § förordningen om särskild nyanskaffningsfond och i 23 § förordningen
den 27 maj 1955 (nr 256) om investeringsfonder för konjunktur utjämning.
Det gäller här sådana avskrivningar som skett genom ianspråktagande
av fondmedel och som återvunnits i samband med senare avyttring
av fastigheten. Med hänsyn till den icke tidsbegränsade beskattning av realisationsvinst
på fastigheter som jag samtidigt härmed föreslår bör de
ifrågavarande bestämmelserna om beskattning av återvunna belopp i de
båda nämnda förordningarna utgå. Enligt de av mig föreslagna reglerna för
realisationsvinstbeskattningen kommer nämligen de återvunna avskrivningarna
att i princip alltid vara skattepliktiga. Jag föreslår att särskilda författningar
om upphävandet av de nämnda bestämmelserna utfärdas.

Om man inför regler om avsättning till återanskaffningsfond i enlighet
med vad jag föreslagit, kräver detta en ändring av förordningen den 8 april
1960 (nr 63) om rätt till förlustutjämning vid taxering för inkomst. Liksom
när investeringsfond eller särskild nyanskaffningsfond återförs till beskattning,
bör nämligen den omständigheten att en återanskaffningsfond återförs
till beskattning inte i och för sig hindra skattskyldig att utnyttja sin
rätt till förlustavdrag enligt förlustutjämningsförordningen.

166

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Övergångsbestämmelser m. m.

Vad först beträffar realisationsvinstbeskattningen har kommittén föreslagit
att den nya lagstiftningen skall träda i kraft den 1 januari 1968 men
att fastigheter som skulle varit skattefria om de sålts vid ikraftträdandet
skall få försäljas skattefritt under ytterligare två år. För att mildra övergången
till de nya reglerna föreslås för dessa fall särskilda tillägg vid beräkning
av ingångsvärdet efter utgången av den tvååriga skattefrihetstiden.

Några remissinstanser anser att en längre övergångstid bör föreskrivas
och att ytterligare uppräkningsregler bör tillskapas så att värdestegring
före lagstiftningens ikraftträdande inte beskattas. Från andra håll framhålls
å andra sidan att en så lång övergångstid som två år, bl. a. med hänsyn
till risken för skatteflyktstransaktioner, inte bör medges.

Jag delar uppfattningen att lagstiftningen bör träda i kraft så snart som
möjligt. Jag anser inte särskilda övergångsbestämmelser nödvändiga med
hänsyn till de fördelaktiga generella uppräkningsregler jag föreslagit. Enligt
min mening bör lagstiftningen gälla i sin helhet fr. o. in. den 1 januari
1968.

Såsom överståthållarämbetet framhållit bör en speciell bestämmelse meddelas
för fastigheter som delägare i fastighetsaktiebolag och liknande företag
förvärvat av företaget enligt fondskatteförordningen. Advokatsamfundet
har pekat på de särskilda komplikationer, som föreligger när det gäller
expropriation. Jag föreslår att äldre bestämmelser får gälla i expropriationsfall
om talan väckts hos expropriationsdomstol före den 1 januari 1968
eller om den exproprierande tagit egendomen i besittning före nämnda dag.
Bestämmelsen innebär att alla former av förhandstillträde enligt expropriationslagen
får den verkan att avhändelsen undantas från de nya
reglerna om tillträdet skett före lagstiftningens ikraftträdande.

I fråga om beskattningen av tomtrörelse anser kommittén att de föreslagna
nya reglerna i princip bör tillämpas på alla tomtförsäljningar efter
lagstiftningens ikraftträdande, som enligt kommittén förutsätts ske den 1
januari 1968. För att kunna lindra övergången i vissa fall föreslår kommittén,
att den, som vid tiden för ikraftträdandet bedriver tomtrörelse och
som även enligt de nya reglerna anses bedriva sådan rörelse, skall ha rätt
att under en övergångstid av fem år påfordra att anskaffningskostnaden för
fastighet som vid ikraftträdandet ingått i rörelsen skall beräknas enligt
hittills tillämpade principer.

De regler jag föreslagit angående tomtrörelsebeskattningen bör i likhet
med kommitténs motsvarande förslag i princip gälla alla tomtförsäljningar
efter ikraftträdandet. Tidpunkten för ikraftträdandet bör givetvis här vara
densamma som jag föreslagit beträffande realisationsvinstreglerna, dvs.
den 1 januari 1968.

167

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

I likhet med vad jag förordat beträffande sistnämnda reglers ikraftträdande
anser jag det vara angeläget att de nya reglerna även beträffande
tomtrörelse görs tillämpliga över hela linjen utan större dröjsmål. Jag anser
mig därför inte kunna förorda en övergångsregel av den typ kommittén
föreslagit. Däremot behövs, såsom framhållits i några remissyttranden, en
närmare reglering av vad som skall gälla i vissa olika fall i samband med
övergången. Jag föreslår därför övergångsbestämmelser i fråga om tomtrörelse
av följande innebörd.

Liksom beträffande den föreslagna lagstiftningen i övrigt skall äldre bestämmelser
fortfarande gälla i fråga om avyttring av fastighet som ägt rum
under år 1967 eller tidigare.

Den som före de nya bestämmelsernas ikraftträdande bedrivit verksamhet,
som enligt äldre bestämmelser varit hänförlig till tomtrörelse (jordstyckningsrörelse)
och som även enligt de nya reglerna anses driva tomtrörelse,
bör, om han efter ikraftträdandet avyttrar fastighet i samma rörelse,
såsom ingångsvärde för de fastigheter som vid ikraftträdandet finns
kvar i rörelsen få räkna deras skattemässiga restvärde vid ikraftträdandet.
Om han efter ikraftträdandet verkställer en sådan avyttring av fastighet
som inte är hänförlig till tomtrörelse enligt de nya bestämmelserna men
som enligt de äldre reglerna kan anses innebära fortsättning av den tidigare
bedrivna rörelsen, bör han efter eget val få avyttringen behandlad antingen
enligt de äldre reglerna eller enligt de nya bestämmelserna.

Av det sagda följer — utan att någon särskild bestämmelse fordras —•
att den som enligt äldre regler inte anses bedriva tomtrörelse inte heller
efter ikraftträdandet skall beskattas för tomtrörelse, om inte förutsättningarna
härför enligt de nya bestämmelserna är för handen.

Skatteutfallet

Beträffande det finansiella utfallet av den ifrågasatta lagstiftningen beräknade
kommittén att de årliga inkomsterna skulle öka med ca 60 milj. kr.
varav ca 35 milj. kr. för staten och ca 25 milj. kr. för kommunerna.

Mitt förslag kan beräknas medföra något ökade inkomster, nämligen
ca 80 milj. kr. Härav torde 45 å 50 milj. kr. tillkomma staten och 30 å 35
milj. kr. kommunerna. Med hänsyn till de omfattande försäljningar som
i avvaktan på de väntade nya beskattningsreglerna ägt rum bör emellertid
inkomsterna för de första åren antas mera överensstämma med de belopp
kommittén angett.

168

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Speciella frågor

I detta sammanhang vill jag avslutningsvis ta upp några frågor som inte
har något direkt samband med markvärdebeskattningen.

Skyldemansregeln

Den första gäller den s. k. skyldemansregel, som finns intagen i andra
stycket av punkt 4 av anvisningarna till 22 § KL. Motsvarande regel finns
vid realisationsvinstbeskattningen, f. n. i 35 § 2 mom. andra stycket KL.
Sistnämnda bestämmelse ändrades i samband med att de nya reglerna för
aktievinstbeskattningen infördes på förslag av skatteflyktskommittén i
betänkande SOU 1963:52. Kommittén påpekade att regeln i sin dåvarande
utformning lämnat möjlighet till kringgående. Detta berodde på att regelns
tillämpning förutsatte att fångesmannens förvärv var av onerös karaktär.
Om fånget var benefikt kunde regeln däremot inte åberopas. Förhållandet
hade enligt vad kommittén erfarit stundom utnyttjats för att
undgå den med skyldemansregeln avsedda beskattningseffekten.

En liknande möjlighet att undgå den avsedda beskattningseffekten är
emellertid också förenad med den nuvarande skyldemansregeln i andra
stycket av punkt 4 av anvisningarna till 22 § KL, som avser beräkningen
av ingångsvärde på skog. Även denna bestämmelse bör ändras.

Den av mig föreslagna ändringen innebär att skyldemansregeln i detta
sammanhang skall bli tillämplig även när den skattskyldiges fångesman
förvärvat fastigheten genom gåva från skyldeman eller genom bodelning
från make.

Enligt ordalagen gäller skyldemansregeln i den nämnda anvisningspunkten
bara i fall då skogsvärdeminskningsavdraget beräknas med utgångspunkt
från skogens för ägaren gällande ingångsvärde, dvs. enligt den s. k.
värdemetoden. Redan koinmunalskatteberedningen gav emellertid i sitt betänkande
om inkomstbeskattningen av skogsbruk, SOU 1942: 35, uttryck åt
den uppfattningen att skyldemansregeln är tillämplig även när avdraget beräknas
enligt den s. k. förrådsmetoden. Det är också min åsikt att så är fallet.
Till undanröjande av varje tvekan om bestämmelsernas rätta innebörd
föreslår jag dock en komplettering av fjärde stycket av anvisningspunkten.

I punkt 5 av anvisningarna till 22 § KL hänvisas till punkt 4 i fråga om
beräkningen av skogens för ägaren gällande ingångsvärde. Någon motsvarande
hänvisning finns däremot inte till föreskrifterna i punkt 4 om det för
ägaren gällande ingående virkesförrådet. Efter den föreslagna kompletteringen
av anvisningspunkten 4 kan en sådan hänvisning dock inte undvaras.
Jag föreslår därför ett tillägg till föreskrifterna i punkt 5 i enlighet
härmed.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

169

Ränta på bostadslån m. m.

Vidare bör uppmärksammas frågan om avdragsrätt för ränta på lån enligt
bostadslånekungörelsen den 1 september 1967 (nr 552) och för sådan
ränta på vissa statliga lån enligt äldre kungörelser för vilken räntelån kan
utgå enligt räntelånekungörelsen den 1 september 1967 (nr 553) samt för
ränta på sådant räntelån. Det system för statligt bostadslån och räntelån,
som godkändes av 1967 års vårriksdag (prop. 1967: 100, SU 100, rskr 265),
innebär att räntekostnad, som debiterats för dessa lån för vissa år, kan läggas
till kapitalskulden i stället för att betalas kontant under året. Ränta på
de äldre lånen kan i viss omfattning betalas med hjälp av räntelån. Betalningen
av skuldökning och räntelån kommer att ske först vid en framtida
tidpunkt.

I allmänhet är ränta avdragsgill vid beskattningen det år då räntan betalats
kontant. Tveksamhet kan med hänsyn till konstruktionen av bostads-
och räntelånen uppkomma om vilket år avdrag bör göras vid beskattningen
för ränta på sådana lån och för ränta på äldre lån som betalas med
hjälp av räntelån. Enligt min mening bör räntan i dessa fall vara avdragsgill
vid taxering för det beskattningsår då den debiterats eller räntelånet
betalats ut. I fråga om icke statliga lån i berörda fastigheter blir enligt
huvudregeln räntekostnaderna avdragsgilla de år då de faktiskt betalas,
oavsett om kostnaderna delvis kompenseras genom räntelån eller skuldökning
på bostadslånet. Likaså bör givetvis sådan ränta på statliga lån som
skall betalas i vanlig ordning följa hittills gällande regler. Jag föreslår sådan
ändring av punkt 5 av anvisningarna till 25 § KL som betingas av de
nya lånens utformning.

Nämnda anvisningspunkt innehåller f. n. i andra stycket bestämmelser
om hur ränta på vissa äldre statliga lån skall behandlas vid beskattningen.
Er. o.m. 1968 års ingång lämnas i regel inte lån av något av de slag som
nämns i lagrummet. De nuvarande bestämmelserna synes dock vara aktuella
under viss övergångstid och bör stå kvar oförändrade t. v.

Ändringar i taxeringsförordningen

I det föregående har jag berört bestämmelsen i 25 b § taxeringsförordningen
som är den enda ändring i denna förordning som föreslås som följd
av förslaget till evig realisationsvinstbeskattning av fastigheter. I övrigt föreslås
de ändringar, som i nämnda författning betingas av statsmakternas beslut
att Stockholms stad och Stockholms län den 1 januari 1968 skall läggas
samman till ett nytt län, kallat Stockholms län, och att som följd härav
överståthållarämbetet (ÖÄ) och länsstyrelsen i nuvarande Stockholms
län skall slås samman till en länsstyrelse. Vidare föreslås ett tillägg till
42 § som avser uppgiftsskyldigheten för garageförening och liknande före6t
Bihang till riksdagens protokoll 1967. 1 saml. Nr 153

170

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

tag. Sådant företag beskattas fr. o. m. nästa års taxering på samma sätt
som bostadsrättsförening och bör ha samma uppgiftsskyldighet även i det
fall att garageplats e. d. hyrs ut av medlem. Härför torde erfordras uttrycklig
föreskrift.

Vad beträffar nödvändiga författningsändringar med anledning av sammanslagningen
av överståthållarämbetet och länsstyrelsen i Stockholms
län har Kungl. Maj :t tidigare denna dag på föredragning av chefen för
kommunikationsdepartementet beslutat förelägga riksdagen förslag härom

1 särskild proposition, nr 162, utom såvitt avser taxeringsförordningen. Ändringarna
i sistnämnda förordning är av i huvudsak formell natur. Angående
ändringarnas innebörd kan framhållas.

Bestämmelser om landskamrerare finns i 12 § 1 och 2 mom., 60, 85 och
93 §§, 143 § 1 och 2 inom., 144 § 1, 2 och 3 mom. samt 150 § 3 mom. och om
förste taxeringsintendent i 15 §, 16 § 1 mom., 17 §,30 § 2 mom., 33 §, 34 §

2 mom., 37 § 2 inom., 46 och 51 §§, 56 § 3 mom., 57 och 59 §§, 61 § 5 mom.,
67, 109, 118 och 125 §§, 135 § 1 inom., 145 §, 148 § 3 mom. samt 168 §. Enligt
3 § skall bestämmelse om landskamrerare i Stockholm gälla skattedirektören
hos ÖÄ.

De funktioner som landskamrerarcn — vid ÖÄ skattedirektören — har
enligt dessa bestämmelser fylls i det nya länet av den landskamrerare som
är chef för prövningsnämndsavdelningen. Den nyssnämnda bestämmelsen
i 3 § bör därför ersättas med en föreskrift att vad som sägs om landskamrerare
i Stockholms län skall gälla landskamreraren vid prövningsnämndsavdelningen.

Förste taxeringsintendent är chef för en sektion inom landskontoret (vid
ÖÄ skatteavdelningen), nämligen taxeringssektionen. Inom denna finns detaljer
och kontor som förestås av taxeringsintendenter. I den nya länsstyrelsen
kommer taxeringssektionen att motsvaras av en avdelning, taxeringsavdelningen,
som förestås av taxeringsdirektören. Inom avdelningen finns
bl. a. sex taxeringskontor som förestås av förste taxeringsintendenter. Bland
personal som är gemensam för hela avdelningen finns också en förste taxeringsintendent.
Taxeringsdirektören i det nya länet motsvarar alltså förste
taxeringsintendent i annat län. Bestämmelserna om förste taxeringsintendent
bör därför i det nya länet gälla taxeringsdirektören. Detta bör föreskrivas
i 3 §. Med hänsyn till storleken av taxeringsorganisationen i den nya
länsstyrelsen bör taxeringsdirektören kunna delegera uppgift som härigenom
läggs på honom. Delegation bör lämpligen kunna ske till förste taxeringsintendent
som inte är chef för kontor. En bestämmelse härom bör tas
in i 3 §.

En bestämmelse i 3 § att med län skall förstås också Stockholms stad
och med länsstyrelse också ÖÄ bör upphävas.

Enligt 34 § skall ansökan om anstånd med att lämna in självdeklaration
göras till förste taxeringsintendent. I Stockholm skall dock ansökan

171

Kungl. Maj.ts proposition nr 153 år 1967

göras till taxeringsintendent vid vederbörande taxeringskontor. Särbestämmelsen
för Stockholm bör ändras så att ansökan skall göras till förste taxeringsintendenten
vid vederbörande taxeringskontor.

Beslut om taxeringsrevision meddelas av förste taxeringsintendent. I
Stockholm får dock denne delegera uppgiften till revisionsintendenten. I
den nya länsstyrelsen bör uppgiften att besluta om taxeringsrevision enligt
vad jag redan har förordat ligga på taxeringsdirektören med rätt för denne
att delegera uppgiften till förste taxeringsintendent som inte är chef för
kontor. Dessa tjänstemän bör också kunna delegera uppgiften till förste
revisionsintendent. 57 § 1 mom. bör ändras i enlighet härmed.

Enligt 11 § 1 mom. taxeringsförordningen utgör varje län — varmed avses
också Stockholms stad — ett prövningsdistrikt. För varje prövningsdistrikt
skall finnas en prövningsnämnd. Kungl. Maj :t får medge att prövningsnämnd
sammanträder på två avdelningar. Enligt 12 § 1 mom. är landskamreraren
prövningsnämndens ordförande. Prövningsnämnd skall bestå
av ytterligare minst fyra och högst åtta ledamöter eller, om nämnden sammanträder
på avdelningar, fyra ledamöter på varje avdelning. För dessa ledamöter
skall finnas lika många suppleanter. Dessa ledamöter och suppleanter
utses av Kungl. Maj :t för en tid av fyra år.

Prövningsnämnden i Stockholm och i Stockholms län arbetar f. n. på
två avdelningar vardera. I det nya länet skall finnas bara en prövningsnämnd.
Vid uppbyggandet av organisationen för den nya länsstyrelsen har
förutsatts att prövningsnämnden skall arbeta på fem avdelningar, varvid
en förste länsassessor vid prövningsnämndsavdelningen skall kunna förordnas
till ordförande på varje avdelning. Detta bör komma till uttryck i It §
1 mom. och 12 § 1 mom.

Andra ledamöter och suppleanter i prövningsnämnderna i Stockholms
stad och län än landskamreraren har förordnats för tiden t. o. in. den 30
juni 1969. Dessa uppdrag bör upphöra vid utgången av år 1967. Föreskrift
härom bör tas in i övergångsbestämmelserna till ändringarna i taxeringsförordningen.
Det ankommer då på Kungl. Maj :t att fr. o. m. den 1 januari
1968 förordna nya ledamöter i den nya prövningsnämnden. Förordnandet
bör avse tiden t. o. m. den 30 juni 1969.

Nuvarande särbestämmelser för Stockholm i avdelningen om allmän fastighetstaxering
kan behållas oförändrade i avvaktan på närmare överväganden
om hur frågan om allmän fastighetstaxering skall bedrivas i Stockholms
län. Redan nu bör dock en bestämmelse i 134 § att prövningsnämnden
i Stockholm är fastighetsprövningsnämnd i staden upphävas.

172

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Hemställan

Under åberopande av det anförda hemställer jag, att Kungl. Maj:t genom
proposition föreslår riksdagen att antaga inom finansdepartementet upprättade
förslag till

1) lag om ändring i kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr
370);

2) förordning om ändring i taxeringsförordningen den 23 november 1956
(nr 623);

3) förordning om ändring i uppbördsförordningen den 5 juni 1953 (nr
272);

4) förordning om ändrad Igdelse av 3 § 4 mom. förordningen den 30 november
1951 (nr 763) angående beräkning av statlig inkomstskatt för
ackumulerad inkomst;

5) förordning om avdrag vid inkomsttaxeringen för avsättning till fond
för återauskaffning av fastighet i rörelse;

6) förordning angående ändrad Igdelse av 3 § och punkt 1 av anvisningarna
till 2 § förordningen den 8 april 1960 (nr 63) om rätt till förlustutjämning
vid taxering för inkomst;

7) förordning angående upphävande av 23 § förordningen den 27 maj
1955 (nr 256) om investeringsfonder för konjunkturutjämning;

8) förordning angående upphävande av 9 § förordningen den 7 april 1967
(nr 96) om avdrag vid inkomsttaxeringen för avsättning till särskild nganskaffningsfond,
m. m.

Med bifall till vad föredraganden sålunda med instämmande
av statsrådets övriga ledamöter hemställt
förordnar Hans Kungl. Höghet Regenten att till
riksdagen skall avlåtas proposition av den lydelse
bilaga till detta protokoll utvisar.

Ur protokollet:

Britta Gyllensten

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

173

Bilaga 1

Markvärdekommitténs förslag
till

lag om ändring i kommunalskattelagen den 28 september 1928 (nr 370)

Härigenom förordnas, att 35, 36, 58 och 61 §§ kommunalskattelagen den
28 september 1928 ävensom anvisningarna till 27 §, punkt 1 av anvisningarna
till 28 §, punkterna 2 och 4 av anvisningarna till 35 § samt anvisningarna
till 36 § samma lag1 skola erhålla ändrad lydelse på sätt nedan angives.

(Nuvarande lydelse)

(Föreslagen lydelse)

1 m o m. Till intäkt--—---

2 m o m. Till intäkt som i 1 mom.
avses räknas, i den omfattning nedan
sägs, vinst å icke-yrkesmäs
s i g avyttring av fast eller lös
egendom, som förvärvats genom köp,
byte eller därmed jämförligt fång
och varit i den skattskyldiges ägo
under nedan angiven tid (realisationsvinst).

Har egendom, som skattskyldig
erhållit såsom gåva av make eller
skyldeman, av givaren förvärvats genom
fång, som ovan sägs, skall frå -

§•

-----av kapital.

Till intäkt av tillfällig förvärvsverksamhet
räknas, i den omfattning
nedan sägs, vinst å icke yrkesmässig
avyttring (realisationsvins
t).

Såsom intäkt av tillfällig förvärvsverksamhet
behandlas jämväl lotterivinst,
som icke jämlikt 19 § är frikallad
från beskattning, så ock intäkt
genom restitution, avkortning
eller avskrivning av sådan i slutlig
eller tillkommande skatt ingående
pensionsavgift, för vilken den skattskyldige
erhållit avdrag vid tidigare
års taxering.

2 mom. Avyttras fastighet,
är allenast 60 procent av uppkommen
realisationsvinst skattepliktig.
Om fastigheten innehafts av den
skattskyldige mindre än två år, är
dock vinsten skattepliktig i dess helhet.

Beträffande fastighet, som erhållits
genom arv, testamente eller gåva
eller vid bodelning, skall så anses
som om egendomen förvärvats genom
senast dessförinnan skett köp,
byte eller därmed jämförligt fång.

1 Senaste lydelse av 35 § 1 och 3 mom., p. 2 av anv. till 35 § samt p. 2 av anv. till 36 § se
SFS 1951: 761, av 35 § 2 och 4 mom. se SFS 1959:127, av 35 § 5 mom. se SFS 1959: 564, av 58 §
se SFS 1963: 303, av p. 1 av anv. till 28 § se SFS 1959:170, av p. 4 av anv. till 35 § se SFS
1946: 109, av p. 1 av anv. till 36 § se SFS 1960: 64, av p. 3 av anv. till 36 § se SFS 1945: 408
samt av p. 4 av anv. till 36 § se SFS 1948: 204.

174

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

(Nuvarande lydelse)

gan om och i vad mån skattepliktig
realisationsvinst skall anses föreligga
bedömas med hänsyn till sistnämnda
fång. Motsvarande skall gälla
om make vid bodelning i anledning
av andra makens död erhållit
egendom, som förstnämnde make
före äktenskapets ingående eller
under äktenskapet förvärvat genom
köp, byte eller därmed jämförligt
fång, eller om make vid bodelning
av annan anledning än andra makens
död erhållit egendom, som någondera
maken före äktenskapets ingående
eller under äktenskapet förvärvat
genom köp, byte eller därmed
jämförligt fång.

Såsom skattepliktig realisationsvinst
skall, med i 3 och 4 mom. angivna
undantag, räknas:

a) då fråga är om vinst
genom avyttring av fastighet: om

den innehafts

mindre än 7 år 100 % av vinsten

7 år men mindre än 8 år 75 % av
vinsten

8 år men mindre än 9 år 50 % av
vinsten

9 år men mindre än 10 år 25 % av
vinsten

b) då fråga är om vinst
genom avyttring av annan
egendom än fastighet:

om egendomen innehafts

mindre än 2 år 100 % av vinsten

2 år men mindre än 3 år 75 % av
vinsten

3 år men mindre än 4 år 50 % av
vinsten

4 år men mindre än 5 år 25 % av
vinsten

Vad ovan sagts beträffande fastighet
skall även äga tillämpning å
tomträtt.

(Föreslagen lydelse)

Har fastighet tagits i anspråk genom
expropriation eller liknande
förfarande eller eljest avyttrats under
sådana förhållanden, att tvångsförsäljning
som nyss sagts måste
anses vara för handen, och kan det
icke skäligen antagas att avyttringen
skulle ägt rum även om tvång
icke förelegat, är endast 60 procent
av realisationsvinsten skattepliktig
oaktat fastigheten innehafts mindre
än två år.

Vinst, vilken uppkommit genom
sådan avyttring av fastighet eller
fastighetsdel som utgör led i åtgärder
för jordbrukets eller skogsbrukets
yttre rationalisering, är fri från
skatteplikt.

175

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

(Nuvarande hjdelse)

förvärvats, skall, om den sist förvärvade
egendomen därefter avyttrats,
frågan huruvida denna förvärvats
genom sådant fång och varit i
den skattskyldiges ägo under sådan
tid, att vinst vid avyttringen utgör
skattepliktig realisationsvinst, bedömas
med hänsyn till det fång,
varigenom den först avyttrade egendomen
förvärvats. Om allenast en
del av den sist avyttrade egendomen
kan anses ha ersatt den först avyttrade,
skall vad nu sagts gälla nämnda
del.

3 mom. Såsom skattepliktig realisationsvinst
vid avyttring av strömfall
eller rättighet till vattenkraft
skall räknas:

om egendomen innehafts

mindre än 12 år 100 % av vinsten

12 år men mindre än 13 år 75 %
av vinsten

13 år men mindre än 14 år 50 %
av vinsten

14- år men mindre än 15 år 25 %
av vinsten

4 mom. Vinst, som uppkommit
genom att fast eller lös egendom tagits
i anspråk genom expropriation
eller liknande förfarande eller eljest
avyttrats under sådana förhållanden,
att tvångsförsäljning som nyss sagts
måste anses vara för handen, är icke
i något fall att anse som skattepliktig
realisationsvinst, dock att skatteplikt
enligt eljest gällande regler
föreligger därest det skäligen kan
antagas, att avyttringen skulle ägt

(Föreslagen lydelse)

Lika med avyttring av fastighet
skall anses upplåtelse för obegränsad
tid av nyttjanderätt eller servitutsrätt
till fastighet mot engångsersättning.

Vad i denna lag stadgas om realisationsvinst
vid avyttring av fastighet
skall gälla, oavsett om egendomen
är belägen inom eller utom riket,
och skall även äga tillämpning
å realisationsvinst vid avyttring av
tomträtt, strömfall och rättighet till
vattenkraft.

3 mom. (Om aktier.)

4 mom. Avyttras annan
egendom än i 2 och 3 mom. sägs
och har egendomen av den skattskyldige
innehafts mindre än två år,
blir hela vinsten skattepliktig. När
fråga är om egendom, som innehafts
längre tid, beskattas tre fjärdedelar
av vinsten, om egendomen innehafts
mindre än tre år, hälften, om egendomen
innehafts tre men ej fyra år,
och en fjärdedel, om den innehafts
fyra men ej fem år. Har egendomen

176

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

(Nuvarande lydelse)

rum även om tvång icke förelegat.
Vad nu sagts skall äga motsvarande
tillämpning beträffande realisationsvinst
vid upplåtelse av nyttjanderätt
eller servitutsrätt till fastighet för
obegränsad tid mot engångsersättning.

5 in o m. Till intäkt som i 1 mom.
avses räknas jämväl dels lotterivinst,
därest densamma icke jämlikt
19 § är frikallad från beskattning,
dels ock intäkt genom restitution,
avkortning eller avskrivning
av sådan i slutlig eller tillkommande
skatt ingående folkpensionsavgift
eller tilläggspensionsavgift,
för vilken avdrag av den skattskyldige
åtnjutits vid tidigare års taxeringar.

(Se vidare anvisningarna.)

Från bruttointäkten

(Se vidare anvisningarna.)

(Föreslagen lydelse)

innehafts fem år eller mera, är vinsten
fri från skatteplikt.

Skatteplikt enligt första stycket inträder
endast om egendomen förvärvats
genom köp, byte eller därmed
jämförligt fång eller genom gåva av
make eller skyldeman eller ock vid
bodelning, därest den skattskyldige
själv förvärvat egendomen före bodelningen
eller denna företagits av
annan anledning än dödsfall. När
egendomen förvärvats genom gåva
eller bodelning som nyss sagts, blir
vinsten skattepliktig, om och i den
mån fångesmannen förvärvat egendomen
genom sådant fång att vinsten
skulle hava varit skattepliktig,
därest avyttringen gjorts av honom,
och skall i övrigt så anses som om
egendomen förvärvats genom därvid
eller senast dessförinnan skett köp,
byte eller därmed jämförligt fång.

Föreligga beträffande annan egendom
än i 2 och 3 mom. sägs förutsättningar
som angivas i 2 mom.
tredje stycket, är uppkommen realisationsvinst
icke skattepliktig.

(Se vidare anvisningarna.)

i förvärvskällan.

Vid beräkning av bruttointäkt genom
avyttring av fastighet skall hänsyn
tagas till innehavstidens längd
på sätt närmare framgår av anvisningarna.

(Se vidare anvisningarna.)

177

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

58 §.

Där inkomst--— — fråga om: Där inkomst---fråga om:

jordstyckningsföretag
till fem procent i kommun, där huvudkontor
funnits, samt i övrigt i
kommun, där fastighet, som varit
föremål för styckning, är belägen,
eller, därest fastigheter i olika kommuner
varit föremål för styckning, i
en var av dessa kommuner till så stor
del, som belöper å köpeskillingarna
för inom kommunen belägna, under
beskattningsåret försålda fastigheter
i förhållande till köpeskillingarna
för samtliga under samma år
försålda fastigheter;

rörelse av-- —• — inom kommunen.

(Se vidare anvisningarna.)

tomtrörelse till fem procent
i kommun, där huvudkontor funnits,
samt i övrigt i kommun, där fastighet,
som varit föremål för styckning,
är belägen, eller, därest fastigheter i
olika kommuner varit föremål för
styckning, i en var av dessa kommuner
till så stor del, som belöper å
köpeskillingarna för inom kommunen
belägna, under beskattningsåret
försålda fastigheter i förhållande
till köpeskillingarna för samtliga
under samma år försålda fastigheter; -

rörelse av— ---inom kom munen.

(Se vidare anvisningarna.)

61 §•

Såsom fast driftställe i
rörelse skall anses plats, å vilken för
stadigvarande bruk vid rörelsens utövande
funnits särskild anläggning
eller vidtagits särskild anordning,
såsom kontor, fabrik, verkstad, verk,
bruk, handelsbod eller annat stadigvarande
försäljningsställe. Med fast
driftställe likställes gruva eller annan
fyndighet, som varit föremål för
bearbetning, stenbrott eller torvmosse,
fastighet, som varit föremål för
jordstyckning, samt plats, där entreprenadarbete
av större omfattning
drivits under lokal ledning.

Såsom fast driftställe i
rörelse skall anses plats, å vilken för
stadigvarande bruk vid rörelsens utövande
funnits särskild anläggning
eller vidtagits särskild anordning, såsom
kontor, fabrik, verkstad, verk,
bruk, handelsbod eller annat stadigvarande
försäljningsställe. Med fast
driftställe likställes gruva eller annan
fyndighet, som varit föremål för
bearbetning, stenbrott eller torvmosse,
fastighet, som varit föremål för
tomtrörelse, samt plats, där entreprenadarbete
av större omfattning
drivits under lokal ledning.

Anvisningar

till 27 §.

1. Av punkt 2 av anvisningarna
till 21 § framgår, att en förvärvsverksamhet,
som utövas vid sidan
av jordbruk, i vissa fall är att anse
som en jordbrukets binäring, eventuellt
som skogsbruk, men i andra
fall bör räknas som särskild rörelse.

178

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

2. Rörelse för försäljning av markområden
för bebyggelse (tomtrörelse)
skall anses föreligga, om den
skattskyldige och hans make inom
tio år tillhopa avyttrat eller eljest
för bebyggelse upplåtit minst 15 för
bebyggelse avsedda områden (byggnadstomter).
Rörelsen skall anses
hava tagit sin början vid ingången
av det beskattningsår, under vilket
den femtonde byggnadstomten upplåtits.

Har tomtrörelse bedrivits men har
den skattskyldige och hans make
under de senast förflutna 10 åren
icke upplåtit någon byggnadstomt
och kvarstår icke vid tioårsperiodens
början nedskrivning av lager i fastigheter,
skall upplåtelse av byggnadstomt,
som därefter sker, icke
anses utgöra fortsättning på den tidigare
rörelsen.

Säljes i dess helhet fastighet, å vilken
tomtrörelse bedrivits, och utgöres
mindre än en tiondel av fastighetens
markyta av områden, som enligt
fastställd stadsplan eller byggnadsplan
äro avsedda för bebyggelse,
skall vinst vid försäljningen icke anses
ingå i rörelsen utan betraktas såsom
realisationsvinst, varvid emellertid
till den skattepliktiga vinsten
skall läggas belopp varmed fastighetens
värde må hava nedskrivits och
som icke tidigare återförts till beskattning.

Vinst vid avyttring eller upplåtelse
av byggnadstomt i annat fall än
ovan sagts skall, om avyttringen icke
ingår i byggnadsrörelse, anses såsom
realisationsvinst och annan
upplåtelse såsom intäkt av den fastighet
å vilken upplåtelsen skett.

till 28 §.

1. Till intäkt--------stadgade grunder.

Intäkt vid----------av rörelse.

Vid avyttring------realisationsvinst föreligga.

I enlighet med det anförda skall I enlighet med det anförda skall
en skattskyldig, som driver jord- en skattskyldig, som driver tomtröstyökningsrörelse
eller eljest idkar relse eller eljest idkar handel med

Kung!. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

179

(Nuvarande lydelse)

handel med fastigheter, såsom intäkt
av rörelsen upptaga vad som
influtit vid försäljning av sådan fastighet
eller del därav, oberoende av
sättet för fastighetens förvärvande
och tiden för dess innehavande, varefter
frågan om och i vad mån nettointäkt
uppstått genom försäljningen
kommer att bero på resultatet
av rörelsen i dess helhet under
beskattningsåret. Om en skattskyldig,
som utövar industriell verksamhet,
avyttrar någon för denna verksamhet
avsedd fastighet, skall vad
av försäljningssumman belöper å
sådana till fastigheten hörande maskiner
och andra inventarier, vilka
icke vid beräkning av värdeminskningsavdrag
hänföras till byggnad,
upptagas såsom intäkt av rörelse,
varemot återstående delen av försäljningssumman
skall upptagas såsom
intäkt av tillfällig förvärvsverksamhet,
därest de i 35 § angivna förutsättningarna
för skattepliktig realisationsvinst
föreligga.

Då skattskyldig,

(Föreslagen lydelse)

fastigheter, såsom intäkt av rörelsen
upptaga allt vad som influtit vid försäljning
av sådan fastighet eller del
därav, oberoende av sättet för fastighetens
förvärvande och tiden för
innehavet, varefter frågan om och i
vad mån nettointäkt uppstått genom
försäljningen kommer att bero på
resultatet av rörelsen i dess helhet
under beskattningsåret. Därvid skall
emellertid, utöver vad som framgår
av anvisningarna till 27 §, iakttagas,
att anskaffningskostnaden för avyttrad
fastighet skall, utom i fråga om
byggnadsrörelse, beräknas såsom vid
realisationsvinst med tillämpning av
punkt 1 och 2 av anvisningarna till
36 §, varvid dock till vinsten lägges
belopp varmed fastighetens värde
må hava nedskrivits. Om en skattskyldig,
som utövar industriell verksamhet,
avyttrar någon för denna
verksamhet avsedd fastighet, skall
vad av försäljningssumman belöper
å sådana till fastigheten hörande
maskiner och andra inventarier,
vilka icke vid beräkning av värdeminskningsavdrag
hänföras till
byggnad, upptagas såsom intäkt av
rörelse, varemot återstående delen
av försäljningssumman skall upptagas
såsom intäkt av tillfällig förvärvsverksamhet,
i den mån de i 35 §
angivna förutsättningarna för skattepliktig
realisationsvinst föreligga.
--för överlåtaren.

till 35 §.

2. I det------ — —--

Exempel:

En skattskyldig försäljer nio år
efter förvärvet en jordbruksfastighet
med därå växande skog. Han
erhåller därvid en realisationsvinst
å 5 000 kronor. Av denna utgör 25
procent eller 1 250 kronor skattepliktig
realisationsvinst. Om den å
skogen belöpande delen av köpeskillingen
i stället upptages såsom intäkt
av skogsbruk, skulle för den

- dess helhet.

Exempel:

En skattskyldig försäljer nio år
efter förvärvet en jordbruksfastighet
med därå växande skog. Därvid uppkommer
en realisationsvinst, som
enligt de i punkt 1 och 2 av anvisningarna
till 36 § angivna grunder
uppgår till 5 000 kronor. Av denna
utgör 60 procent eller 3 000 kronor
skattepliktig realisationsvinst. Om
den å skogen belöpande delen av

180

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967
(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

skattskyldige efter åtnjutande av
bl. a. avdrag, som avses i 22 § 1 mom.
tredje stycket, uppkomma en behållen
intäkt av skogsbruk å 4 000 kronor.
Under sådana förhållanden
skall den skattskyldige uppgiva
1 250 kronor såsom skattepliktig
realisationsvinst och 2 750 kronor
såsom intäkt av jordbruksfastighet.

4. Lika med avyttring av fast
egendom skall anses upplåtelse av
nyttjanderätt eller servitutsrätt till
fastighet för obegränsad tid mot
engångsersättning, vilken därvid är
att betrakta som köpeskilling (jfr
punkt 5 andra meningen av anvisningarna
till 21 §). Avyttringen
skall i sådant fall anses hava omfattat
så stor del av fastigheten som
ersättningsbeloppet utgör av fastighetens
hela värde vid tiden för upplåtelsen.
Därest förutsättningar därför
i övrigt föreligga skall alltså i dylikt
fall skattepliktig realisationsvinst
respektive avdragsgill realisationsförlust
anses hava uppkommit.

till

köpeskillingen i stället upptages såsom
intäkt av skogsbruk, skulle för
den skattskyldige efter åtnjutande
av bl. a. avdrag, som avses i 22 § 1
mom. tredje stycket, uppkomma en
behållen intäkt av skogsbruk å 4 000
kronor. Under sådana förhållanden
skall den skattskyldige uppgiva
3 000 kronor såsom skattepliktig
realisationsvinst och 1000 kronor
såsom intäkt av jordbruksfastighet.

Om den behållna intäkten av
skogsbruk i stället uppgått till 6 000
kronor, skulle den skattskyldige i
det angivna exemplet uppgiva 3 000
kronor såsom skattepliktig realisationsvinst
och 2 000 kronor såsom
intäkt av skogsbruk.

4. Vid upplåtelse för obegränsad
tid av nyttjanderätt eller servitutsrätt
till fastighet mot engångsersättning
är denna att betrakta som köpeskilling
(jfr punkt 5 andra meningen
av anvisningarna till 21 §).
Avyttringen skall i sådant fall anses
hava omfattat så stor del av
fastigheten som ersättningsbeloppet
utgör av fastighetens hela värde vid
tiden för upplåtelsen.

36 §.

1. Bruttointäkten vid realisationsvinst
utgöres av skillnaden mellan
vad som erhållits för den avyttrade
egendomen, å ena, samt erlagd köpeskilling
jämte vad som nedlagts på
förbättring av egendomen, å andra
sidan. Såsom förbättringskostnad
anses jämväl kostnad, som under
tid, då intäkt av avyttrad annan fastighet
eller i förekommande fall de!
därav beräknats enligt 24 § 2 eller 3
mom., nedlagts på reparation och
underhåll av fastigheten eller fastighetsdelen,
i den mån den avyttrade

Kungi. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

181

(Nuvarande lydelse)

nedlagts på reparation och underhåll
av fastigheten eller fastighetsdelen^
i den mån den avyttrade egendomen
på grund därav vid avyttringen befunnit
sig i bättre skick än vid förvärvet.
Har den skattskyldige tidigare
fått åtnjuta avdrag för värdeminskning
av den avyttrade egendomen
eller dyk, skall å andra sidan, i
den mån ej vad som vid avyttringen
återbekommits av de avskrivna beloppen
inräknas i intäkt av rörelse,
omlcostnadsbeloppet minskas med
detta avdrag, därvid stadgandet i 29 §
1 mom. andra stycket angående i
beskattningsavseende åtnjutet värdeminskningsavdrag
skall äga motsvarande
tillämpning. Vidare får vid
vinstberäkningen den skattskyldige
åtnjuta avdrag för under beskattningsåret
utbetalda förvaltningskostnader
och räntor, därest dessa ej
böra hänföras till annan förvärvskälla.

2. För att förlust å icke yrkesmässig
avyttring av fast eller lös
egendom skall få avdragas erfordras,
att förlusten under beskattningsåret
uppkommit genom avyttring av fast
eller lös egendom, som förvärvats genom
köp, byte eller därmed jämförligt
fång och varit i säljarens ägo,
om det är fastighet, under mindre
än tio år och eljest under mindre än
fem år, eller, i fråga om strömfall
eller rättighet till vattenkraft, under
mindre än femton år. Realisationsförlust
beräknas efter samma regler,
som gälla för beräkning av realisationsvinst.

Avdrag må i intet fall ske för realisationsförlust,
som uppkommit då
egendom avyttrats eller då upplåtel -

(Föreslagen lydelse)

egendomen på grund därav vid avyttringen
befunnit sig i bättre skick än
vid förvärvet. Har den skattskyldige
under de tio senast förflutna beskattningsåren
fått åtnjuta avdrag för
värdeminskning av den avyttrade
egendomen eller dyl., skall å andra
sidan, i den mån ej vad som vid avyttringen
återbekommits av de avskrivna
beloppen inräknas i intäkt
av rörelse, beloppet av detta avdrag
läggas till bruttointäkten, därvid
stadgandet i 29 § 1 mom. andra stycket
angående i beskattningsavseende
åtnjutet värdeminskningsavdrag
skall äga motsvarande tillämpning.
Avdrag från bruttointäkten får ske
för alla omkostnader vid förvärvet
och avyttringen, så ock för förvaltningskostnader
och räntor, som erlagts
under beskattningsåret och som
icke böra hänföras till annan förvärvskälla.

2. Till erlagd köpeskilling vid förvärv
av fastighet lägges för varje helt
år som fastigheten innehafts av den
skattskyldige 2 000 kronor jämte ett
belopp motsvarande sex procent av
köpeskillingen. Har å fastighet under
ett år nedlagts kostnader för
förbättringar om lägst 5 000 kronor,
skola jämväl förbättringskostnaderna
ökas med sex procent för varje
påföljande helt år på sätt nu angivits.

Om fastighet innehafts av den
skattskyldige mera än 20 år, må denne
i stället för verklig köpeskilling
vid förvärvet upptaga ett belopp motsvarande
det taxeringsvärde som
gällde 20 år före avyttringen förhöjt
med hälften, varvid tillägg enligt
nästföregående stycke beräknas för
allenast 20 år och kostnader för förbättringar
beaktas endast i den mån
de nedlagts inom 20 år före avyitringen.
Fanns taxeringsvärde ej
åsatt 20 år före avyttringen, må motsvarande
värde uppskattas med ledning
av taxeringsvärdet för egen -

182

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

(Nuvarande lydelse)

se av nyttjanderätt eller servitutsrätt
till fastighet skett under sådana
förhållanden att, därest vinst i stället
uppstått, denna enligt bestämmelserna
i 35 § 4 mom. icke skulle
hava utgjort skattepliktig realisationsvinst.

Avdrag är icke i något fall medgivet
för utgifter för inköp av lottsedlar
eller för andra liknande insatser
i lotteri.

(Föreslagen lydelse)

dom, vari den avyttrade egendomen
ingått, eller senare åsatt taxeringsvärde.

Har fastighet förvärvats genom
arv eller testamente eller erhållits
från make vid bodelning i anledning
av dennes död, må den skattskyldige,
i stället för köpeskilling som erlagts
av den avlidne eller som beräknats
enligt nästföregående stycke, upptaga
egendomens taxeringsvärde året
näst före dödsfallet förhöjt med en
tredjedel, varvid tillägg enligt första
stycket beräknas för tiden från dödsfallet
och kostnader beaktas endast
i den mån de nedlagts under samma
tid.

Avyttras tomträtt, som icke förut
gått i handel, skall fast belopp, som
dessförinnan erlagts till upplåtaren,
likställas med köpeskilling, som erlagts
av den skattskyldige, dock
utan rätt att göra tillägg som avses
i första, andra och tredje styckena.

3. Förlust å icke yrkesmässig avyttring
må avdragas endast om och
i den mån vinst till motsvarande belopp
skulle hava varit skattepliktig
enligt 35 §. Realisationsförlusten beräknas
med motsvarande tillämpning
av punkt 1 och 2, dock utan tillägg
som avses i första, andra och tredje
styckena av punkt 2. Kan realisationsförlust
icke utnyttjas under beskattningsåret,
må, därest den skattskyldige
förebringar tillfredsställande
utredning därom, förlusten avdragas
under något av de följande
tre beskattningsåren.

Avdrag är icke i något fall medgivet
för utgifter för inköp av lottsedlar
eller för andra liknande insatser
i lotteri.

h. I punkt 6 av anvisningarna till
18 § angives vad som beträffande
icke yrkesmässig avyttring av egendom
ävensom deltagande i lotteri utgör
en särskild förvärvskälla. Avdrag
enligt punkt 3 här ovan för realisationsförlust
får göras från realisationsvinst
eller lotterivinst, som upp -

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

183

(Nuvarande lydelse)

terivinst, som uppkommit i samma
förvärvskälla som realisationsförlusten.
Av 46 § 1 mom. framgår, att,
om härvid underskott uppstår, detta
icke får avdragas från inkomst av
annan förvärvskälla.

4. Därest sådan organisation, varom
förmäles i punkt 13 av anvisningarna
till 29 §, bedrivit verksamhet
av det slag, som i nämnda anvisningspunkt
avses, och intäkten därav
är hänförlig till intäkt av tillfällig
förvärvsverksamhet, må från
bruttointäkten av verksamheten avdrag
njutas enligt de i samma anvisningspunkt
angivna grunder.

(Föreslagen lydelse)

kommit i samma förvärvskälla som
realisationsförlusten. Av 46 § 1 mom.
framgår, att, om härvid underskott
uppstår, detta icke får avdragas från
inkomst av annan förvärvskälla.

5. Därest sådan organisation, varom
förmäles i punkt 13 av anvisningarna
till 29 §, bedrivit verksamhet
av det slag, som i nämnda anvisningspunkt
avses, och intäkten
därav är hänförlig till intäkt av tillfällig
förvärvsverksamhet, må från
bruttointäkten av verksamheten avdrag
njutas enligt de i samma anvisningspunkt
angivna grunder.

Denna lag träder i kraft den 1 januari 1968. Därvid skall iakttagas följande.

1) Äldre bestämmelser skola fortfarande gälla i fråga om vinst vid försäljning
av fastighet under 1967 eller tidigare år, så ock vid realisationsförlust
under något av nämnda år.

2) Har den skattskyldige före ikraftträdandet innehaft fastighet tio år
eller mera eller förvärvat fastighet genom arv eller testamente eller ock
genom gåva eller bodelning under andra förhållanden, än som angivas i 35 §
4 mom. andra stycket i dess nya lydelse, skall vinst, som uppkommer vid
avyttring av fastigheten under 1968 eller 1969 icke beskattas. Avyttras sådan
fastighet senare, skall till erlagd köpeskilling för fastigheten, utöver
tillägg enligt punkt 2 första, andra och tredje styckena av anvisningarna
till 36 § i nya lydelsen, läggas ett belopp av 40 000 kronor, varjämte vid tilllämpning
av andra stycket av nämnda anvisningspunkt beräkningen skall
grundas på där avsett taxeringsvärde, förhöjt med 100 procent i stället för
med hälften.

Avyttras under år 1968 eller 1969 fastighet, som av den skattskyldige innehafts
under nio men ej tio år och ej förvärvats genom fång som i nästföregående
stycke sägs, skall, om den skattskyldige det yrkar, vinsten beskattas
enligt förut gällande bestämmelser.

Vad i första och andra styckena härovan stadgas om fastighet skall äga
motsvarande tillämpning å annan enligt 35 § 2 mom. sista stycket i dess
nya lydelse därmed jämställd egendom, dock att bestämmelserna i nästföregående
stycke, såvitt avser strömfall eller rättighet till vattenkraft, skola
avse sådan egendom i den mån den innehafts 14 men ej 15 år.

3) Bedriver någon jordstyckningsrörelse vid tiden för denna lags ikraftträdande
och anses han enligt denna lag bedriva tomtrörelse, äger han vid
1968—1973 års taxeringar påfordra att anskaffningskostnaden för avyttrad
fastighet, som vid ikraftträdandet ingått i rörelsen, skall beräknas med
ledning av förut gällande bestämmelser.

Vad i annan lag eller författning stadgas om jordstyckningsrörelse eller
tomtstyckningsrörelse skall i stället avse tomtrörelse.

184

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Markvärdekommitténs förslag
till

förordning om ändring i taxeringsförordningen den 23 november

1956 (nr 623)

Härigenom förordnas, att i taxeringsförordningen den 23 november 1956
skall efter 25 a § införas en ny paragraf, betecknad 25 b §, av nedan angiven
lydelse.

(Nuvarande lydelse) (Föreslagen lydelse)

25 b §.

Har den skattskyldige under beskattningsåret
avyttrat fastighet,
skall han vid självdeklarationen foga
erforderlig utredning å fastställt formulär
för beräkning av skattepliktig
realisationsvinst. Anser han att
skattskyldighet för sådan vinst ej
uppkommit, må han i stället lämna
uppgift allenast om dagen för avyttringen,
avtalad köpeskilling, tidpunkten
för senast dessförinnan
skett köp, byte eller därmed jämförligt
fång av fastigheten, samt, om så
kan ske utan olägenhet, uppgift om
därvid avtalad köpeskilling eller annat
vederlag och, om åbyggnad skett
efter sistnämnda tidpunkt, ungefärliga
kostnaden och tidpunkten härför.

Vad i första stycket stadgas skall
äga motsvarande tillämpning i fråga
om egendom, som enligt 35 § 2 mom.
sista stycket kommunalskattelagen
beträffande realisationsvinst är jämställd
med fastighet, så ock å upplåtelse
för all framtid av nyttjanderätt
eller servitutsrätt till fastighet
mot engångsersättning.

Denna förordning träder i kraft den 1 januari 1968 men skall icke tilllämpas
vid 1968 års taxering eller vid eftertaxering för år 1968 eller tidigare
år.

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

185

Bilaga 2

Prisindex för åren 1914*—1966 och juli 1967 samt uppräkningstal vid
realisationsvinstbeskattningen av fastighet enligt förslag
i prop. 1967:153

År	Index	Uppräkningsfaktor	År	Index	Uppräkningsfaktor
1914	100	5,43	1941	215	2,53
1915	115	4,72	1942	232	2,34
1916	130	4,18	1943	235	2,31
1917	164	3,31	1944	234	2,32
1918	232	2,34	1945	233	2,33
1919	268	2,03	1946	234	2,32
1920	269	2,02	1947	240	2,26
1921	231	2,35	1948	252	2,15
1922	187	2,90	1949	256	2,12
1923	174	3,12	1950	259	2,10
1924	174	3,12	1951	300	1,81
1925	177	3,07	1952	324	1,68
1926	171	3,18	1953	328	1,66
1927	169	3,21	1954	330	1,65
1928	170	3,19	1955	339	1,60
1929	168	3,23	1956	356	1,53
1930	163	3,33	1957	372	1,46
1931	158	3,44	1958	388	1,40
1932	155	3,50	1959	391	1,39
1933	151	3,60	1960	407	1,33
1934	152	3,57	1961	416	1,31
1935	155	3,50	1962	436	1,25
1936	157	3,46	1963	449	1,21
1937	161	3,37	1964	463	1,17
1938	165	3,29	1965	486	1,12
1939	169	3,21	1966	517	1,05
1940	190	2,86	1967 juli 543	1,00

186

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967

Bilaga 3

Exempel utvisande beskattning av vinst vid fastighetsförsäljning enligt

förslag i prop. 1967: 153

Exemplen avser fastighet med bostadsbyggnad som inte förbättrats efter inköpet
och som säljs den 31 december 1967

	Inköpspris
	50 000 kr.	100 000 kr	200 000 kr.	500 000 kr.	1 000 000 kr.
1 Försäljningspris 1967..........	100 000	200 000	400 000	1 000 000	2 000 000
Avgår om inköpet skett 1957..	106 000	179 000	325 000	763 000	1 493 000
Vinst........................	0	21 000	75 000	237 000	507 000
Härav beskattas 75 %........	0	15 750	56 250	177 750	380 250
2 Försäljningspris 1967..........	100 000	200 000	400 000	1 000 000	2 000 000
Avgår om inköpet skett 1947..	176 000	289 000	515 000	1 193 000	2 323 000
Vinst........................	0	0	0	0	0
Härav beskattas 75 %........	0	0	0	0	0
3 Försäljningspris 1967..........	200 000	500 000	600 000	2 000 000	5 000 000
Avgår om inköpet skett 1957..	106 000	179 000	325 000	763 000	1 493 000
Vinst........................	94 000	321 000	275 000	1 237 000	3 507 000
Härav beskattas 75 %........	70 500	240 750	206 250	927 750	2 630 250
4 Försäljningspris 1967..........	200 000	500 000	600 000	2 000 000	5 000 000
Avgår om inköpet skett 1947..	176 000	289 000	515 000	1 193 000	2 323 000
Vinst................''''......	24 000	211 000	85 000	807 000	2 677 000
Härav beskattas 75 %........	18 000	158 250	63 750	605 250	2 007 750
5 Försäljningspris 1967..........	200 000	500 000	600 000	2 000 000	5 000 000
Avgår om inköpet skett 1917..	318 500	484 000	815 000	1 808 000	3 463 000
Vinst........................	0	16 000	0	192 000	1 537 000
Härav beskattas 75 %........	0	12 000	0	144 000	1152 750
6 Försäljningspris 1967..........	500 000	1 000 000	1 000 000	10 000 000	10 000 000
Avgår om inköpet skett 1957 ..	106 000	179 000	325 000	763 000	1 493 000
Vinst........................	394 000	821000	675 000	9 237 000	8 507 000
Härav beskattas 75 %........	295 500	615 750	506 250	6 927 750	6 380 250
7 Försäljningspris 1967..........	500 000	1 000 000	1 000 000	10 000 000	10 000 000
Avgår om inköpet skett 1947..	176 000	289 000	515 000	1 193 000	2 323 000
Vinst................: ......	324 000	711 000	485 000	8 807 000	7 677 000
Härav beskattas 75 %........	243 000	533 250	363 750	6 605 250	5 757 750
8 Försäljningspris 1967..........	500 000	1 000 000	1 000 000	10 000 000	10 000 000
Avgår om inköpet skett 1917..	318 500	484 000	815 000	1 808 000	3 463 000
Vinst ........................	181 500	516 000	185 000	8 192 000	6 537 000
Härav beskattas 75 %........	136 125	387 000	138 750	6 144 000	4 902 750

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967 187

Innehåll

Propositionens huvudsakliga innehåll ............................ 1

Författningsförslag ............................................ 3

Inledning ...................................................... 37

Gällande rätt .................................................. 39

Realisationsvinstbeskattningen ................................ 39

Tomtrörelsebeskattningen .................................... 44

Kommitténs förslag ............................................ 47

Realisationsvinstbeskattningen ................................ 48

Tomtrörelsebeskattningen ........... 53

Övergångsbestämmelser in. m................................. 57

Remissyttrandena .............................................. 58

Realisationsvinstbeskattningen ................................ 58

Allmänna synpunkter ...................................... 58

Sambandet med aktievinstbeskattningen ...................... 61

Sambandet med förmögenhetsbeskattningen .................. 63

Vinstbeskattning oberoende av innehavstiden .................. 64

Beskattning vid korttidsinnehav.............................. 66

Beskattning vid längre tids innehav .......................... 67

Beskattning med fixerad skattesats .......................... 68

Procenttillägget ............................................ 69

2 000 kronorstillägget ...................................... 72

Proportionering av anskaffningskostnad m. m................. 76

Värdeminskningsavdrag i allmänhet .......................... 77

Skogsfastighet .............................................. 79

Förbättringskostnader ...................................... 81

Förvärv genom arv, gåva och andra fång utan vederlag.......... 84

Schablonregeln vid tjugo års innehav.......................... 86

Förlustavdrag .............................................. 87

Tomträtt .................................................. 89

Arronderingsförsäljning m. m............................... 89

Tvångsförsäljning .......................................... 90

Engångsersättningar ........................................ 92

Ackumulerad inkomst ...................................... 93

Kontrollsvårigheter ........................................ 93

Övriga frågor angående realisationsvinstbeskattningen.......... 95

Tomtrörelsebeskattningen .................................... 96

Allmänna synpunkter ...................................... 96

Antalet sålda tomter som gräns.............................. 99

Försäljning av fastigheter i olika delar av landet.............. 102

Makars fastighetsförsäljningar .............................. 103

Arrendeupplåtelser m. m................................... 104

Försäljning av områden med flera tomter .................... 105

Möjligheter till skatteflylctsåtgärder .......................... 106

Inkomstberäkningen ........................................ 107

Gränsen mellan tomtrörelse och byggnadsrörelse m. m......... 110

188

Kungl. Maj:ts proposition nr 153 år 1967
Proportionering av ingångsvärdet på såld och kvarvarande mark 111

Avbrytande av tomtrörelse .................................. 113

Slutförsäljning ............................................ 113

Övergångsbestämmelser ...................................... 115

Departementschefen ............................................ 120

Realisationsvinstbeskattningen ................................ 120

Inledning .................................................. 120

Allmänna synpunkter ...................................... 122

Vinstprocenten ............................................ 125

Procenttillägg. Indexräkning ................................. 125

Fast tillägg ................................................ 128

Förbättringskostnader ...................................... 130

Alternativregler ............................................ 132

Värdeminskningsavdrag .................................... 132

Proportionering av anskaffningskostnad ...................... 133

Tvångsförsäljningar ........................................ 135

Försäkringsersättningar ..................................... 137

Upplåtelser mot engångsersättning............................ 139

Realisationsförluster ........................................ 139

Ackumulerad inkomst m. m.......................... 140

Kontrollfrågor in. m......................................... 141

Tomtrörelsebeskattningen .................................... 144

Inledning ................................................... 144

Allmänna synpunkter ...................................... 146

»Kvalificerad» tomtrörelse .................................. 147

Schablonregel .............................................. 148

Avbrytande av tomtrörelse .................................. 153

Slutförsäljning av lomtlager .......................... 154

Tomtrörelse efter dödsfall .................................. 157

Tomtmarkens ingångsvärde.................................. 157

Tomtförsäljning i byggnadsrörelse............................ 160

Proportionering av ingångsvärde ............................ 162

Avsättning till återanskaffningsfond ............................ 162

Övergångsbestämmelser m. m................................. 166

Skatteutfallet ................................................ 167

Speciella frågor .............................................. 168

Skyldemansregeln .......................................... 168

Ränta på bostadslån m. m................................... 169

Ändringar i taxeringsförordningen............................. 169

Hemställan .................................................. 172

Bilaga 1 173

Bilaga 2 185

Bilaga 3 186

AIARCUS BO<TR. STHLM 1967 670464