Med anledning av motioner om bokföring av underhållslån (Betänkande 1978/79:CU35 Civilutskottet)

CU 1978/79:35

Civilutskottets betänkande
1978/79:35

med anledning av motioner om bokföring av underhållslån
Motionerna

Utskottet har i detta sammanhang behandlat motionerna 1978/79:

169 av Per Bergman m. fl. (s) vari, såvitt nu är i fråga, hemställs

2. att riksdagen som sin mening ger regeringen till känna att förslag snarast
bör föreläggas riksdagen om en ordning som ger möjlighet för allmännyttiga
bostadsföretag att ta emot underhållslån och att använda medlen för
reparationer utan att likvidationsskyldighet eller liknande effekter därmed
uppstår,

172 av Sven Eric Åkerfeldt (c) och Kerstin Andersson i Hjärtum (c) vari
hemställs att riksdagen beslutar hos regeringen anhålla om att ytterligare
överväganden och förslag om bokföring av underhållslån m. m. föreläggs
riksdagen,

396 av Lars Werner m. fl. (vpk) vari, såvitt nu är i fråga, föreslås

15. c. att riksdagen som sin mening ger regeringen till känna att redovisningsreglerna
för allmännyttiga bostadsföretag bör vara så utformade att
föreskrifter om likvidationsskyldighet o. d. inte skall hindra att underhållslån
söks och används.

Företrädare för bokföringsnämnden, Hyresgästernas riksförbund, Sveriges
allmännyttiga bostadsföretag (SABO) och Sveriges fastighetsägareförbund
har inför utskottet framfört synpunkter på frågan om bokföring av underhållslån.

Utskottet

Utgångspunkter

Frågan om hur finansieringen av fastighetsunderhåll skall lösas har
kommit att inta en alltmer framträdande plats i debatten om den framtida
bostadspolitiken. Särskilt för större fastighetsförvaltningar har kostnadsutvecklingen
inneburit problem när det gäller att genom hyresintäkter få
tillräckligt med kapital för att upprätthålla en god underhållsstandard. I en del
fall har detta lett till att underhållsarbeten av kostnadsskäl har måst
uppskjutas till en senare tidpunkt än den planerade. Ett allvarligare problem
från bostadspolitisk synpunkt är emellertid att enligt uppgifter från såväl
allmännyttiga bostadsföretag och bostadsrättsföreningar som privata fastighetsägare
är f. n. fonderade medel för framtida underhåll av fastighetsbestån 1

Riksdagen 1978/79. 19 sami. Nr 35

CU 1978/79:35

det otillräckliga.

Underhållsfondsutredningen (Bo 1978:05) som tillsattes hösten 1978 har
till uppgift att se över förutsättningarna för underhåll av hyres- och
bostadsrättsfastigheter. En av utredningens huvuduppgifter är att utarbeta
principer för uttag till underhållskostnader från de boende. Härvid skall
utredningen också lägga fram förslag till hur uttaget till underhållskostnader
skall beräknas. En annan viktig uppgift för utredningen är att utarbeta former
för de boendes inflytande vid beslut om underhållsmedlens användning.
Utredningen skall också klarlägga hur bokförda avsättningar för underhåll
bör behandlas i skattehänseende. I direktiven pekas dessutom på de
övergångsproblem som kan väntas uppstå innan ett system med underhållsfonder
är fullt utbyggt. Utredningen bör enligt direktiven särskilt belysa de
problem som kan uppstå under övergångstiden och föreslå lösningar härpå.
Utredningsarbetet skall bedrivas skyndsamt. Enligt vad utskottet har
inhämtat innebär den av utredningen antagna arbetsplanen att ett förslag i
fondfrågan beräknas föreligga färdigt våren 1980.

För att temporärt underlätta finansieringen av i första hand eftersatt
periodiskt underhåll av hyresfastigheter har statsmakterna nyligen beslutat
(prop. 1978/79:66, CU 1978/79:6) att statliga lån för underhåll av hyreshus
skall kunna utgå för åren 1979 och 1980 (underhållslån). Närmare bestämmelser
om långivningen har meddelats i förordningen (1978:992) om lån för
underhåll av vissa bostadshus, som trädde i kraft den 6 januari 1979.

Underhållslån kan enligt den nämnda förordningen utgå till ägare av
hyreshus som har uppförts med statligt stöd under åren 1965-1975. Lån
beviljas efter ansökan för ett kalenderår i sänder och kan utgå med högst 15
kr./m2 bostadslägenhetsyta och år. Ansökan skall ges in till förmedlingsorganet
före den 1 juli det kalenderår som lånet avser. Är lånsökanden ett
allmännyttigt bostadsföretag krävs det att kommunen åtar sig borgensansvar
för lånet som för egen skuld (proprieborgen). För lån till privata fastighetsägare
skall betryggande säkerhet ställas i form av proprieborgen eller panträtt i
fastighet eller tomträtt.

Underhållslånen är inte förenade med några subventioner. Lånevillkoren
motsvarar dem som gäller för bostadslån i allmänhet. Räntesatsen skall
sålunda motsvara bostadslåneräntan. Amorteringstiden är 15 år. Ränta och
amortering skall betalas halvårsvis i efterskott i form av lika stora årliga
annuiteter, som beräknas efter 10 % ränta och amorteringstiden för lånet.
Om räntenivån i framtiden över- eller understiger för år 1979 gällande 10 96,
skall ränteskillnaden läggas till resp. dras ifrån utgångsannuiteten.

Beträffande de regler som i övrigt gäller i fråga om underhållslån hänvisar
utskottet till den i bilaga 2, avsnitt 1.2, intagna redogörelsen.

Tidigare riksdagsbehandling

Förslaget om underhållslån lades fram för riksdagen genom propositionen

CU 1978/79:35

1978/79:66. Beslut härom fattades vid regeringssammanträde den 10 november
1978. Vid riksdagsbehandlingen av propositionen noterades att
hyresmarknadskommittén, som är ett av SABO och Hyresgästernas riksförbund
gemensamt inrättat centralt organ, den 1 november 1978 hade beslutat
avge en rekommendation med riktlinjer för de då pågående lokala
hyresförhandlingarna. Rekommendationen innehöll bl. a. närmare anvisningar
om hur de av regeringen aviserade underhållslånen borde beaktas i
samband med att förhandlingsöverenskommelser träffades om hyran för år

1979. Enligt en protokollsanteckning framhöll de i beslutet deltagande
representanterna för SABO att de vid utformningen av rekommendationen i
denna del hade förutsatt att bostadsföretagen i sina balansräkningar på
tillgångssidan skulle komma att få uppta belopp som svarar mot kostnaderna
för sådana underhållsåtgärder som finansieras med de statliga underhållslånen.
Rekommendationen har enligt vad utskottet har erfarit följts i förhandlingsöverenskommelserna.

Den här återgivna protokollsanteckningen skall ses mot bakgrund av att en
lånefinansiering av kostnaderna för sedvanligt periodiskt underhåll medför
en skuldökning för bostadsföretagen som normalt inte uppvägs av någon
motsvarande ökning av de berörda fastigheternas bokförda värden (se bilaga
2, avsnitt 4.1.5). En sådan skuldökning kan få direkta följder, om verksamheten
bedrivs i aktiebolagsform. Om skulderna ökar i ett aktiebolag, kan detta
nämligen leda till att skillnaden mellan tillgångar och skulder blir mindre än
det registrerade aktiekapitalet. I en sådan situation har bolaget alltså inte
längre full täckning för aktiekapitalet. Detta brukar beskrivas så att aktiekapitalet
har gått förlorat till den del som täckning saknas. När aktiekapitalet har
gått förlorat till mer än två tredjedelar, inträder enligt 13 kap. 2 § aktiebolagslagen
(1975:1385) likvidationsskyldighet för bolaget. Enligt denna bestämmelse
skall bolaget träda i likvidation och upplösas, om inte en närmare
angiven del av kapitalbristen har blivit fylld inom viss föreskriven tid (se
bilaga 2, avsnitt 5.2).

Den här nämnda effekten av en lånefinansiering av underhållsåtgärder
berördes av bostadsministern i propositionen. Bostadsministern noterade att
underhållslånen kan leda till problem för bostadsföretag med litet eget kapital
eller vars egna kapital delvis förbrukats genom tidigare balanserade förluster.
Enligt bostadsministerns mening syntes emellertid omfattningen av
långivningen inte vara så stor att den generellt innebär risk för att
balanstekniska problem av detta slag skall uppstå. Vissa bostadsföretag som
redan har akuta svårigheter med att balansera uppkomna underskott i
verksamheten kan emellertid få ett ökat konsolideringsbehov, framhöll
bostadsministern. Sådana bostadsföretag antogs dock samtidigt ha haft stora
problem med outhyrda lägenheter och därmed också stora hyresförlustlån.
Bostadsministern erinrade i sammanhanget om att de i ekonomiskt hänseende
svagaste kommunerna från den 1 juli 1978 hade fått förbättrade villkor i
samband med eftergift av hyresförlustlån. Med hänsyn härtill räknade

CU 1978/79:35

bostadsministern med att det utrymme som krävs för underhållslånen kan
skapas genom att hyresförlustlånen lyfts av från bostadsföretag där så
behövs.

Underhållslånens redovisningsmässiga konsekvenser togs också upp i de
med anledning av propositionen väckta motionerna 1978/79:169 (s), yrkandet
2, och 1978/79:172 (c). Motionärerna framhöll att en lösning av redovisningsfrågorna
är av avgörande betydelse för att underhållslånen skall kunna
utnyttjas av bostadsföretagen. Med hänvisning härtill påkallades i motionerna
förslag till riksdagen innefattande en lösning av de i propositionen berörda
redovisningsfrågorna. Enligt vad som närmare utvecklas i motionerna
behövs det en lagstiftning som öppnar möjlighet för bostadsföretagen att
oavsett deras egen ekonomiska situation ta upp underhållslån och använda
dem för avsett ändamål.

I betänkandet (CU 1978/79:6 s. 5) framhöll utskottet att även enligt
utskottets mening bör bostadsföretag inte tvingas avstå från underhållslån på
grund av sådana överväganden beträffande lånens redovisningsmässiga
konsekvenser som motionärerna pekat på. Med hänsyn till behovet av
ytterligare beredningsmöjligheter tog utskottet emellertid inte i det sammanhanget
slutlig ställning till motionsyrkandena. Utskottet förklarade att
utskottet avsåg att ta upp motionsförslagen till slutlig behandling i ett senare
betänkande.

Ett fylligare referat av vad som i övrigt förekom i samband med
riksdagsbehandlingen av propositionen lämnas i bilaga 2, avsnitt 1.1.

Allmänna överväganden

I enlighet med vad som sålunda tidigare har aviserats återkommer
utskottet nu till de förslag beträffande den bokföringsmässiga redovisningen
av underhållslån som har förts fram i motionerna 1978/79:169 (s), yrkandet 2,
och 1978/79:172 (c) och behandlar därvid också det likartade förslag som
senare väckts genom motionen 1978/79:396 (vpk), yrkandet 15 c.

Inför utskottets behandling av motionerna har SABO efter förfrågan från
utskottets kansli genomfört en undersökning för att belysa i vilken grad
underhållsarbeten finansierade med underhållslån skulle påverka de allmännyttiga
bostadsföretagens samlade resultat. Undersökningen har särskilt
inriktats på att utröna om sådana förluster skulle uppstå att likvidationsskyldighet
inträder enligt aktiebolagens bestämmelser eller om eljest en ohållbar
ekonomisk situation skulle uppkomma. Undersökningen har redovisats i en
av SABO upprättad promemoria som har fogats till detta betänkande som
bilaga 3.

Beträffande uppläggningen av undersökningen vill utskottet till en början
peka på att beräkningar av detta slag i viss utsträckning måste utgå från
förenklade förutsättningar. Även om de i promemorian redovisade
beräkningarna således inte gör anspråk på att exakt visa utfallet av

CU 1978/79:35

kommande årsbokslut, anser utskottet att undersökningen ändå ger en här
godtagbar bild av de faktiska förhållanden som är av betydelse för bedömningen
av motionsyrkandena.

Som angetts i promemorian har företag som är aktiebolag och företag som
är stiftelser behandlats lika vidundersökningen. Att det inte finns någon i lag
föreskriven skyldighet för stiftelser att träda i likvidation i händelse av
kapitalbrist (se bilaga 2, avsnitt 6.1) har alltså inte ansetts böra motivera någon
skillnad vid bedömningen av underhållslånens redovisningsmässiga konsekvenser
för denna grupp av företag. Också utskottet anser att det från saklig
synpunkt inte finns tillräcklig anledning att i förevarande sammanhang skilja
mellan de olika företagsformerna.

Undersökningen utvisar att ett betydande antal allmännyttiga
bostadsföretag kommer att 11 svårigheter att utnyttja den erbjudna möjligheten
att finansiera underhållsåtgärder med lån. Om sådana lån skulle tas upp
och användas för avsett ändamål, skulle nämligen enligt undersökningen
följden därav bli att många av företagen skulle komma att redovisa resultat
som innebär att de saknade täckning för minst två tredjedelar av sitt
grundkapital.

Som framgått av den ovan lämnade redogörelsen för riksdagsbehandlingen
av propositionen pekade också bostadsministern på att underhållslånen kan
leda till problem för en del bostadsföretag. Bostadsministern räknade dock
med att det extra utrymme som i sådana fall redovisningsmässigt krävs för
underhållslånen skall kunna skapas genom ytterligare eftergifter av
hyresförslustlån.

Enligt utskottets mening kan det på grundval av vad som har framkommit
genom undersökningen konstateras att detta innebär en överskattning av den
betydelse som eftergifterav hyresförlustlån kan få i detta sammanhang. Även
om hyresförlustlånen skulle efterges i sin helhet, skulle detta enligt
undersökningen endast i begränsad utsträckning förbättra de berörda
bostadsföretagens möjligheter att finansiera fastighets- och lägenhetsunderhåll
med de beslutade underhållslånen.

Enligt utskottets uppfattning är det genom undersökningen klarlagt att ett
betydande antal bostadsföretag, som är i behov av underhållslån, kommer att
nödgas avstå från dem helt eller delvis, eftersom det inte är möjligt för
företagen att f. n öka sin skuldbörda ytterligare. För att underhållslånen skall
kunna spela den roll som har förutsatts i propositionen och i ingångna
förhandlingsöverenskommelser på hyresmarknaden är det därför enligt
utskottets mening nödvändigt att frågan om underhållslånens ställning i
redovisningshänseende snarast löses på ett sätt som gör det möjligt att
utnyttja dessa krediter.

Utskottet ansluter sig därmed till den uppfattning som kommer till uttryck
i motionerna 1978/79:169 (s), yrkandet 2, 1978/79:172 (c) och 1978/79:396
(vpk), yrkandet 15 c, nämligen att det införda systemet med underhållslån
snarast måste kompletteras med lagbestämmelser som ger bostadsföretagen

CU 1978/79:35

möjlighet att utnyttja den nya låneformen utan att likvidationsskyldighet
eller liknande effekter uppstår. Enligt utskottets mening bör riksdagen nu
besluta om behövlig lagstiftning.

I motionerna anförs att den lösning som synes ligga närmast till hands är att
ge lagen (1972:175) med vissa bestämmelser om bokföring av bostadslån
m. m. en vidgad tillämpning så att lagen kommer att omfatta också
underhållslån. 1972 års lag infördes föratt lösa de bokföringsproblem som det
tidigare tillämpade paritetslånesystemet gav upphov till (se bilaga 2, avsnitt
4.2). Lagen innebär att den som är bokföringsskyldig och som har tillgång i
fastighet eller tomträtt för vilken paritets- eller räntelån har utgått är
berättigad att som en särskild tillgångspost i balansräkningen ta upp ett
belopp motsvarande den samlade skuldökningen på lånen. Genom att
skuldökningen på detta sätt får aktiveras kan det egna kapitalet hållas intakt.
För aktiebolagens del innebär detta att likvidationsskyldighet inte behöver
inträda som en följd av lånesystemets utformning.

Som inledningsvis har angetts har utskottet berett representanter för
bokföringsnämnden och partsorganisationerna på hyresmarknaden tillfälle
att inför utskottet framföra synpunkter på frågan om den bokföringsmässiga
hanteringen av underhållslånen. Från bokföringsnämndens sida har därvid
bl. a. anförts att den i motionerna föreslagna utvidgningen av 1972 års lag till
att omfatta också underhållslån inte överensstämmer med vedertagen
redovisningspraxis. En sådan utvidgning skulle innebära att aktivering av
kostnader tillåts. Nämnden har därför avstyrkt att den föreslagna utvidgningen
genomförs (se vidare bilaga 4). Hyresgästernas riksförbund har framhållit att
förbundet ansett det självklart att redovisningsproblemen bör lösas på sådant
vis att systemet med underhållslån kan tjäna avsett syfte. Enligt förbundets
uppfattning torde det dock knappast vara en uppgift för förbundet att ta
ställning till vilken bokföringsteknisk lösning som härvid bör väljas. SABO
har understrukit att det från medlemsföretagens sida föreligger ett starkt
önskemål om att redovisningsfrågorna snarast löses. Från praktisk synpunkt
synes en utvidgning av 1972 års lag innebära den enklaste och mest rationella
lösningen. SABO har dock ingen anledning att motsätta sig alternativa
lösningar, förutsatt att dessa tillgodoser bostadspolitiskt grundade intressen.
Sveriges fastighetsägareförbund har förklarat att det också inom den privata
sektorn finns exempel på företag som kan få svårigheter att utnyttja
möjligheten att finansiera underhåll med lån. Enligt förbundets mening är det
angeläget att dessa svårigheter undanröjs. Förbundet ställer sig dock, av
principiella skäl, tveksamt till den metod för att komma till rätta med
problemet som förordas i motionerna.

Utskottet delar de principiella betänkligheter som bl. a. bokföringsnämnden
har anfört mot att man nu skulle bygga vidare på 1972 års lag och alltså
låta lagen omfatta även underhållslån. Utskottet har därför övervägt också
andra alternativ, t. ex. en ändring av bestämmelserna i aktiebolagslagen om
hur en likvidationsbalansräkning skall ställas upp. Inget av de alternativ som

CU 1978/79:35

därvid har ansetts böra kunna komma i fråga skulle emellertid enligt
utskottets mening på ett helt tillfredsställande sätt lösa de praktiska problem
som bostadsföretagen ställs inför vid lånefinansiering av underhållsåtgärder.
Enligt utskottets uppfattning måste emellertid vid valet av lösning hänsyn i
första hand tas till att underhållslånen måste kunna utnyttjas för sitt ändamål.
I annat fall skulle bl. a. grunderna för hyresöverenskommelserna svikta,
vilket skulle få svåröverblickbara konsekvenser.

Från dessa utgångspunkter anser utskottet att en utvidgning av 1972 års lag
är den bästa lösning som nu står till buds. Med hänsyn även till underhållslånens
temporära karaktär bör enligt utskottets uppfattning en sådan
avvikelse från allmänna bokföringsprinciper kunna godtas. Utskottet vill i
sammanhanget också betona att hyresmarknaden inte utan vidare kan
jämställas med företagsekonomisk verksamhet i gängse mening.

Med hänvisning till det anförda förordar utskottet att riksdagen med
anledning av de här behandlade motionerna beslutar om ett tillägg till 1972
års lag av innebörd att den som har fått underhållslån ges rätt att i sin
bokföring som en särskild tillgångspost i balansräkningen ta upp ett belopp för
underhåll som motsvarar högst det vid varje tillfälle utestående lånebeloppet.

Utskottet har utarbetat ett förslag till lag om ändring i lagen (1972:175) med
vissa bestämmelser om bokföring om bostadslån m. m. Förslaget föranleder
en följdändring i lagen (1951:308) om ekonomiska föreningar. Lagförslagen
finns upptagna i bilaga 1 till detta betänkande.

De upprättade lagförslagen

Beträffande den närmare innebörden av förslaget tilltag om ändring i lagen
(1972:175) med vissa bestämmelser om bokföring av bostadslån m. m. vill
utskottet tillägga följande.

I första stycket har vissa redaktionella jämkningar vidtagits som i första
hand är föranledda av att lagen har gjorts tillämplig också på underhållslån.

1 andra stycket upptas de nya bestämmelserna om bokföring av underhållslån.
Bestämmelserna ger den bokföringsskyldige rätt att i balansräkningen ta
upp en särskild tillgångspost som får motsvara högst det belopp som
underhållslånet uppgår till på balansdagen. För låntagaren innebär detta att
den skuldökning som underhållslånet medför kan neutraliseras, såvitt gäller
lånets rent redovisningsmässiga effekter. Tillgångsposten skall betecknas
Underhållslånepost enligt lagen med vissa bestämmelser om bokföring av
bostadslån m. m.

Det föreligger alltså inte någon skyldighet utan endast en möjlighet för
låntagaren att balansera lånebeloppet med en aktivpost av motsvarande
storlek. Genom lagregleringen slås det emellertid fast att en sådan aktivering
är tillåten och att följaktligen personer som i någon egenskap har att ta ansvar

CU 1978/79:35

för bokföringen eller revisionen i ett bostadsföretag inte behöver ta personlig
ställning till lämpligheten av att tillämpa denna metod för att neutralisera
skuldökningen.

Det saknar i förevarande avseende betydelse huruvida den bokföringsskyldige
själv har lyft lånet eller om han i föreskriven ordning har fått överta ett
tidigare utbetalat lån.

Tredje stycket innehåller en del för bostadslån, räntelån och underhållslån
gemensamma bestämmelser. Innehar den bokföringsskyldige flera hus, skall
det enligt första meningen i förekommande fall framgå av bokföringen hur
stor del av bostadslåneposten resp. underhållslåneposten som belöper på
varje hus. Uppgifterna härom kan lämpligen lämnas i form av en notanteckning,
som i mån av behov kan göras på en särskild bilaga till balansräkningen.
Vidare skall enligt andra meningen upplysning lämnas om hur
bostadslåneposten resp. underhållslåneposten har påverkat årsresultatet. Av
detta följer att resultaträkningen måste specificeras så att detta kan utläsas.
De kompletterande uppgifter som sålunda behövs kan lämpligen tas in i noter
till resultaträkningen.

Förslaget till lag om ändring i lagen (1951:308) om ekonomiska föreningar
innehåller en redaktionell komplettering av den i 43 a § intagna hänvisningen
till 1972 års lag.

Vid tillkomsten av 1972 års lag gjordes dessutom en följdändring i 1944 års
aktiebolagslag. Denna har sedermera ersatts av en ny aktiebolagslag
(1975:1385). Någon följdändring i den nya aktiebolagslagen behövs emellertid
inte (se prop. 1975:103 s. 440 och prop. 1975:104 s. 236).

Hemställan

Utskottet hemställer

att riksdagen med anledning av motionerna 1978/79:169, yrkandet
2,1978/79:172 och 1978/79:396, yrkandet 15 c, antar i bilaga 1
upptagna

a) förslag till lag om ändring i lagen (1972:175) med vissa
bestämmelser om bokföring av bostadslån m. m.,

b) förslag till lag om ändring i lagen (1951:308) om ekonomiska
föreningar.

Stockholm den 10 maj 1979

På civilutskottets vägnar
KJELL A. MATTSSON

Närvarande: Kjell A. Mattsson (c), Per Bergman (s), Per-Olof Strindberg (m),
Oskar Lindkvist (s), Lars Henrikson (s), Karl-Erik Strömberg (fp), Thure
Jadestig (s), Maj-Lis Landberg (s), Birgitta Dahl (s). Kerstin Andersson i
Hjärtum (c), Magnus Persson (s), Elvy Olsson (c), Göthe Knutson (m) och
Karl-Eric Norrby (c).

CU 1978/79:35

Särskilt yttrande

Per-Olof Strindberg (m) och Göthe Knutson (m) har till betänkandet fogat
följande särskilda yttrande.

Enligt vår uppfattning kan inte i längden kostnader som inte medför
ökning av fastigheternas värde aktiveras. Vi vill i detta sammanhang peka på
yttrandet från bokföringsnämnden i vilket anförs att den i motionerna
föreslagna utvidgningen av lagen (1972:175) med vissa bestämmelser om
bokföring av bostadslån m. m. till att omfatta också underhållslån inte
överensstämmer med vedertagen redovisningspraxis.

Om det visar sig omöjligt för ett allmännyttigt eller enskilt bostadsföretag
att nyttiggöra underhållslånen på grund av att redan en stor del av det egna
kapitalet gått förlorat borde rimligen konsekvensen bli att företaget rekonstrueras.
Om det - vilket antyds av resultatet av SABO:s undersökning -skulle innebära att ett stort antal allmännyttiga företag får problem utgör detta
ett skäl till att i grunden ompröva den stora omfattning som givits åt
upplåtelse med hyresrätt. Hyresformen ger uppenbarligen inte den frihet och
dispositionsrätt i boendet, att de boende är beredda att täcka kostnaden för
bostaden. En näraliggande lösning på detta är naturligtvis att företagen eller
delar av dessa likvideras varefter de boende själva tar över fastigheterna
genom bostadsrättsföreningar. Det kan inte vara rimligt att statsmakterna -vilket ligger i förlängningen av motionsförslagen - ger ökade subventioner till
företagen i syfte att vidmakthålla hyreslägenheter.

Om problemen är av den vidd som SABO-undersökningen ger skäl att tro
är det inte möjligt att i längden undvika mera grundläggande åtgärder i fråga
om landets hyresbostäder. Såväl de boendes egna krav på att själva få ta över
sina bostäder som starka samhällsekonomiska skäl talar för att man redan nu
bör inleda den på sikt nödvändiga övergången till bostadsrätt och direktägande
av lägenheter. Skall denna övergång till bostadsrätt och lägenhetsägande
vara möjlig förutsätts att den bostadsrättsutredning som nyligen tillsatts
arbetar med största skyndsamhet, så att förslag om vissa tekniska och
finansieringsfrågor kan framläggas med det snaraste.

CU 1978/79:35

Bilaga 1

1 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1972:175) med vissa bestämmelser om bokföring av
bostadslån m. m.

Härigenom föreskrivs att lagen (1972:175) med vissa bestämmelser om
bokföring av bostadslån m. m. skall ha nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse

Den som är bokföringsskyldig och
har tillgång i fastighet eller tomträtt,
för vilken beviljats bostadslån enligt
bostadslånekungörelsen (1967:552)
eller räntelån enligt räntelånekungörelsen
(1967:553), får som en särskild
post bland tillgångarna i balansräkningen
upptaga ett belopp som
motsvarar högst den samlade skuldökningen
av bostadslån enligt 33 §
bostadslånekungörelsen (1967:552)
och räntelån enligt 16 § räntelånekungörelsen
(1967:553). Posten skall
betecknas Balanspost enligt lagen
med vissa bestämmelser om bokföring
av bostadslån m. m. Avser
posten mer än ett läneobjekt, skall av
bokföringen framgå hur posten fördelar
sig på objekten.

Upptages tillgångspost enligt första
stycket i balansräkningen, skall av
vinst- och förlusträkningen framgå hur
posten påverkat resultatet för räkenskapsåret.

Föreslagen lydelse

Den som är bokföringsskyldig och
har tillgång i fastighet eller tomträtt,
för vilken beviljats bostadslån enligt
bostadslånekungörelsen (1967:552)
eller räntelån enligt räntelånekungörelsen
(1967:553), får som en särskild
post bland tillgångarna i balansräkningen
upptaga ett belopp som
motsvarar högst den samlade skuldökningen
av bostadslån enligt 33 §
bostadslånekungörelsen och räntelån
enligt 16 § räntelånekungörelsen.
Posten skall betecknas Bostadslånepost
enligt lagen med vissa
bestämmelser om bokföring av bostadslån
m. m.

Har den bokföringsskyldige erhållit
underhållslån enligt förordningen
(1978:992) om lån för underhåll av
vissa bostadshus, får som en särskild
tillgångspost i balansräkningen upptagas
ett belopp som motsvarar lånebeloppet.
Posten skall betecknas Underhållsldnepost
enligt lagen med vissa
bestämmelser om bokföring av bostadslån
m. m.

Avser tillgångspost enligt första eller
andra stycket mer än ett läneobjekt,
skall a v bokföringen framgå hur posten
fördelar sig på objekten. Upplysning

CU 1978/79:35

Nuvarande lydelse Föreslagen lydelse

skall lämnas om hur posten har påverkat
årsresultatet.

Denna lag träder i kraft två veckor efter den dag, då lagen enligt uppgift på
den utkommit från trycket i Svensk författningssamling.

2 Förslag till

Lag om ändring i lagen (1951:308) om ekonomiska föreningar

Härigenom föreskrivs att 43 a § lagen (1951:308) om ekonomiska föreningar
skall ha nedan angivna lydelse.

Nuvarande lydelse

I fråga om redovisning av vissa
statliga bostadslån och räntelån finns
bestämmelser i lagen (1972:175) med
vissa bestämmelser om bokföring av
bostadslån m. m.

Föreslagen lydelse
§'

I fråga om redovisning av vissa
statliga bostadslån och räntelån samt
underhållslån finns bestämmelser i
lagen (1972:175) med vissa bestämmelser
om bokföring av bostadslån
m. m.

Denna lag träder i kraft två veckor efter den dag, då lagen enligt uppgift på
den utkommit från trycket i Svensk författningssamling.

1 Senaste lydelse 1972:177

CU 1978/79:35

Bilaga 2

Vissa uppgifter i anslutning tili frågor om bokföringsmässig redovisning
av underhållslån
1 Underhållslån

1.1 Riksdagsbehandlingen

Statsmakterna har (prop. 1978/79:66, CU 1978/79:6) godkänt att lån för
underhåll av hyreshus skall kunna utgå på visst angivet sätt för åren 1979 och

1980. Civilutskottet noterade att hyresmarknadskommittén innan propositionen
lämnades avgett en rekommendation till de allmännyttiga
bostadsföretagen och Hyresgästernas riksförbund varigenom underhållslånen
bl. a. lagts till grund för förordade hyresöverenskommelser för år
1979.

Lånens temporära karaktär motiverades i propositionen med en hänvisning
till den eftersläpning av periodiskt underhåll som finns samt till
pågående utrednings- och utvecklingsarbete.

Riksdagens beslut var i huvudfrågan enhälligt. En reservation (s) hade
fogats till utskottsbetänkande. Reservationen utmynnade i att föreslagna
underhållslån endast skulle utgå till allmännyttiga och kommunala
bostadsföretag. Riksdagen följde utskottet.

Ett motionsförslag om ytterligare överväganden av förutsättningarna för
underhållslån också till rikskooperativa bostadsrättsföreningar föreslogs av
utskottet bli överlämnat till underhållsfondsutredningen för att ytterligare
belysas. Riksdagen följde utskottet.

I den nämnda propositionen berörde bostadsministern vissa bokföringsmässiga
aspekter på frågan om en lånefinansiering av underhållskostnader.
Därvid anfördes (s. 10):

Kostnaderna för reparationer och underhåll måste enligt bokföringslagen
(1976:125) i sin helhet redovisas som kostnader det år som arbetena utförs.
Eftersom kostnaderna inte motsvaras av någon intäkt utan finansieras med
lån, framkommer ett underskott i bokföringen. Detta kan leda till problem för
bostadsföretag med litet eget kapital eller där det egna kapitalet helt eller
delvis är förbrukat genom tidigare balanserade förluster. För bostadsföretag
som bedriver sin verksamhet i aktiebolagsform uppstår omedelbara konsekvenser
i det fall den sammanlagda balanserade förlusten blir så stor att
aktiekapitalet har gått förlorat i aktiebolagslagens (1975:1385) mening.
Omfattningen av den av mig föreslagna långivningen för bostadsföretagen
torde emellertid inte vara så stor att den generellt innebär risk för att sådana
balanstekniska problem uppstår. Vissa bostadsföretag som redan har akuta
svårigheter med att balansera uppkomna underskott i verksamheten kan
emellertid få ett ökat konsolideringsbehov. Sådana bostadsföretag torde
samtidigt ha haft stora problem med outhyrda lägenheter och har därmed

CU 1978/79:35

också stora hyresförlustlån. Med hänsyn till vad jag tidigare har anfört om
hyresförlustlån och eftergift av sådana lån räknar jag med att det utrymme
som krävs för de nya lånen kan skapas genom att hyresförlustlånen lyfts av
från bostadsföretag där så behövs. Självfallet kommer jag dock att med största
uppmärksamhet följa utvecklingen på området.

I motionerna 1978/79:169 (s), yrkandet 2, och 1978/79:172 (c), hade
påkallats förslag till riksdagen i redovisningsfrågorna - närmast en lagstiftning
som öppnar möjlighet för företagen att oavsett deras ekonomiska
situation ta upp underhållslån och använda dem för avsett ändamål.
Utskottet anförde - enhälligt - i det nämnda betänkandet att enligt även dess
mening företagen inte bör tvingas att avstå från lånen på grund av sådana
överväganden. Med hänsyn till behovet av ytterligare beredningsmöjligheter
tog utskottet emellertid inte slutlig ställning till förslagen som avsågs bli
behandlade i ett senare betänkande.

Frågor om låntagarkretsen för underhållslån har därefter behandlats av
riksdagen (CU 1978/79:12) med anledning av motionsförslag under allmänna
motionstiden 1979. Utskottsmajoriteten och reservanterna vidhöll sina
tidigare redovisade inställningar. Riksdagen följde utskottet.

1.2 Reglerna om underhållslån

Regeringen har med stöd i riksdagens ovan nämnda beslut utfärdat
förordningen (1978:992) om lån för underhåll av vissa bostadshus. Bostadsstyrelsen
har därefter utfärdat föreskrifter (BOFS 1979:2) till förordningen.
Statsmakternas beslut och de här nämnda reglerna innehåller bl. a. följande.

Lånen utgår för ett kalenderår i sänder. De utgår med av sökanden beräknat
belopp för underhållskostnaden i sökandens samtliga hyreshus under året.
Sökandens beräkning i denna del skall inte prövas. Lånet får dock inte
överstiga 15 kr/m2 bostadslägenhetsyta i den sökandes hyreshus som
uppförts med statligt stöd och färdigställts under något av åren
1965-1975.

Lånet är inte förenat med något formellt villkor om lånemedlens användning.
Detta innebär att lån i vissa fall också skall kunna användas för
finansiering av nyligen utfört eller inom perioden planerat underhåll.

Är låntagaren ett allmännyttigt bostadsföretag krävs att kommunen
tecknar borgen såsom för egen skuld. För lån till annan än kommun och
allmännyttigt bostadsföretag skall betryggande säkerhet ställas genom
proprieborgen eller genom panträtt i fastighet eller tomträtt. I bostadsstyrelsens
föreskrifter anges att panträtt med förmånsrätt närmast efter panträtt för
skuldökning för paritetslån m. m. i regel skall kunna godtas. Panträtt i inte
statligt belånad fastighet skall ha förmånsrätt inom 115 % av vad som kan
anses motsvara pantvärdet.

Underhållslån löper med ränta som skall motsvara bostadslåneräntan.

CU 1978/79:35

Denna ränta är för år 1979 10 96. Amortering skall ske över 15 år från
halvårsskiftet närmast efter utbetalningsdagen. Ränta och amortering betalas
som lika stora annuiteter med tillägg eller avdrag förden ränta som över- eller
understiger 10 96. Annuiteten vid 15 års amorteringstid och 10 96 ränta är

13,01 96.

Länsbostadsnämnden beslutarom underhållslån. Ansökan skall ges in till
förmedlingsorganet före den 1 juli det kalenderår som lånet avser. Lånet
utbetalas av bostadsstyrelsen direkt till låntagaren.

2 Underhållsfondsutredningen

Underhållsfondsutredningen (Bo 1978:05) har till uppgift att se över
förutsättningarna för underhåll av hyres- och bostadsrättsfastigheter. I
direktiven till utredningen erinras om att andelen flerfamiljshus som behöver
repareras och underhållas kommer att öka de närmaste åren. Detta beror bl. a.
på att de drygt en miljon lägenheter som byggdes i det s. k. miljonprogrammet
mellan åren 1965-1974 nu börjar vara i behov av mera omfattande
reparationer och underhåll. Huvuddelen av dessa lägenheter finns i flerfamiljshus.
Livslängden hos sådana hus varierar men är ytterst beroende av hur
omfattande och hur ofta underhåll företas. Kostnaderna för underhåll okar
med fastighetens ålder. Enligt uppgifter från såväl allmännyttiga
bostadsföretag, HSB-föreningar som privata fastighetsägare är f. n. fonderade
medel för framtida underhåll otillräckliga.

Mot denna bakgrund har utredningen getts fyra huvuduppgifter som
beskrivs och utvecklas närmare i direktiven. Utredningen skall sålunda
utarbeta principer för uttag till underhållskostnader från de boende. Härvid
skall förslag framläggas till hur uttag till underhållskostnader skall beräknas.
Utredningen skall också utarbeta former förde boendes inflytande vid beslut
om underhållsmedlens disposition. Det ankommer vidare på utredningen att
klarlägga hur avsättningar till underhållsarbete bör behandlas i skattehänseende.

I direktiven pekas också på de övergångsproblem som kan väntas uppstå.
Ett system med fonder för underhåll och reparationer kan väntas klara
behovet av underhåll i slutet av 1980-talet. Dessutom måste man dock
överväga hur man skall möta de stora underhållsbehov som kan förutses i
början av 1980-talet när de enligt miljonprogrammet byggda husen börjar
vara i behov av mer omfattande reparationer och underhåll. Utredningen bör
enligt direktiven särskilt belysa de problem som kan uppstå under en
övergångstid och föreslå lösningar därpå. Även de skattemässiga övergångsproblem
som hänger samman med förändringarna bör belysas.

3 Hyresförlustlån

Lån enligt förordningen (1976:260) om hyresförlustlån utgår för att täcka

CU 1978/79:35

viss del av hyresförluster under åren 1971-1979. Bostadsstyrelsen har
utfärdat föreskrifter (BOFS 1978:29) till förordningen. Riksdagen har (CU
1978/79:26) beslutat att sådana lån får beviljas även för hyresförluster under
år 1980.

Enligt den nämnda förordningen kan hyresförlustlån efterges under vissa
förutsättningar. I samband med eftergift beviljas räntebefrielse fram till
inlösningstillfället. Även utan samband med eftergift kan räntebefrielse
medges liksom senareläggning av amortering. 1 vissa fall kan regeringen
medge att lånebelopp som inte efterges får övertas av kommunen som ett
särskilt hyresförlustlån. I bostadsstyrelsens anslagsframställning år 1978
anförs att man inte vet i vilken utsträckning låntagarna kommer att t. v.
föredra ränte- och amorteringsfrihet därför att eftergift är förknippad med
inlösen av återstoden av lånet.

Hyresförlustlån beviljas för ett kalenderår eller räkenskapsår i sänder.
Säkerhet krävs i huvudsak enligt samma regler som gäller underhållslån.
Lånet löper med ränta som fastställs av regeringen. Den är för år 1979 10 %.
Amortering skall ske från halvårsskiftet närmast efter det att två år förflutit
från utbetalningen. Amorteringstiden är i normalfallet 10 år men kan under
vissa förutsättningar förlängas till högst 20 år. Ränta och amortering betalas
genom ett annuitetssystem.

Länsbostadsnämnden kan besluta om räntefrihet och framflyttning av
amorteringstiden under sammanlagt högst 5 år efter utbetalningen.

Lån eller del därav får efterges enligt särskilda regler. Som villkor för
eftergift gäller för allmännyttiga och enskilda företag att låntagaren med
kapitaltillskott, som inte är förenat med återbetalningsskyldighet, inlöser det
lånebelopp som inte efterges. Regeringen kan under vissa förutsättningar
medge att kommun, i stället för att lämna ett kapitaltillskott, får överta den
del av lånet som inte efterges i form av ett särskilt hyresförlustlån.

4 Bokföringslagstiftningen

4.1 Bokföringslagen

4.1.1 Kretsen av bokforingsskyldiga

Enligt huvudregeln i 1 § bokföringslagen (1976:125; BFL) är alla näringsidkare
bokforingsskyldiga. Som näringsidkare räknas varje fysisk eller
juridisk person som yrkesmässigt driver verksamhet av ekonomisk art
(näringsverksamhet).

I fråga om aktiebolag, handelsbolag och ekonomisk förening gäller en
tilläggsbestämmelse som innebär att dessa juridiska personer alltid är
bokforingsskyldiga, dvs. oberoende av om de faktiskt driver någon näringsverksamhet
eller inte.

Huvudregeln om att alla näringsidkare är bokforingsskyldiga är försedd
med ett par undantag. För lantbrukare gäller i stället för BFL bestämmelserna

CU 1978/79:35

i jordbruksbokfbringslagen (1951:793; jfr SFS 1979:141). Vidare är staten,
kommunerna och liknande samfälligheter undantagna från bokföringsskyldighet
enligt BFL.

I fråga om bokföringsplikt för uthyrning av fastighet gäller en särskild
begränsning. Om enskild person hyr ut byggnad eller del av byggnad,
föreligger bokföringsplikt på grund därav endast om uthyrningsverksamheten
är att anse som hotell- eller pensionatrörelse eller om verksamheten
omfattar mer än två lägenheter som regelmässigt hyrs ut och som inte utgör
del av uthyrarens egen bostad. Uthyrning av t. ex. enstaka en- och
tvåfamiljshus faller alltså utanför bokföringsplikten,om uthyraren är enskild
person. Riksdagen har nyligen beslutat att denna regel skall utvidgas till att
omfatta också fall då uthyraren är dödsbo, stiftelse eller ideell förening (prop.
1978/79:44 s. 35, SkU 1978/79:34, SFS 1979:142).

4.1.2 God redovisningssed

BFL reglerar den s. k. affarsbokföringen. Denna form av bokföring
används för att klarlägga en rörelses ekonomiska förhållanden med omvärlden.
Den kallas ibland extern redovisning. Ett av de främsta syftena med
affarsbokföringen är nämligen att tillgodose externa informations- och
kontrollintressen. Företagens interna redovisning (budgetering, driftsredovisning
och kalkylering) regleras däremot inte i BFL.

BFL är utformad så att bestämmelserna i princip skall kunna tillämpas av
alla bokföringsskyldiga, dvs. oavsett hur stor eller liten den bokföringspliktiga
rörelsen är och oberoende av vilka tekniska hjälpmedel som används i
bokföringsarbetet. BFL har sålunda karaktären av en ramlagstiftning från
vilken den bokföringsskyldige i den praktiska tillämpningen får göra sådana
smärre avvikelser som kan anses påkallade i det enskilda fallet. Självfallet får
emellertid dessa avvikelser inte innebära att en uttrycklig föreskrift nonchaleras
eller att eljest den ordning och reda som bokföringsreglerna är avsedda
att åstadkomma eftersätts. Som en övergripande norm föreskrivs därför i 2 §
BFL att bokföringsskyldigheten skall fullgöras på sätt som överensstämmer
med god redovisningssed.

Innebörden av begreppet god redovisningssed kan rent allmänt beskrivas
genom en hänvisning till att det bör röra sig om en faktiskt förekommande
praxis hos en kvalitativt representativ krets av bokföringsskyldiga. Vad som
är god redovisningssed kan alltså skifta från en bransch till en annan och vara
olika med hänsyn till rörelsens storlek eller företagsform.

För att främja utvecklingen av god redovisningssed i företagens bokföring
och offentliga redovisning har en särskild myndighet, bokföringsnämnden,
inrättats. Nämnden lämnar bl. a. råd och anvisningar för hur bokföringsskyldigheten
skall fullgöras i rörelser av olika slag och storlek samt följer
tillämpningen av utfärdade rekommendationer. Nämnden består av ordförande
och nio andra ledamöter som samtliga utses av regeringen. Till

CU 1978/79:35

nämnden hör ett kansli som förestås av en kanslichef (jfr prop. 1978/79:100
bilaga 5 s. 101-103). Närmare bestämmelser om nämndens uppgifter och
organisation finns i förordningen (1976:377) med instruktion för bokföringsnämnden.

Stor betydelse för innebörden av begreppet god redovisningssed har också
de uttalanden i aktuella redovisningsfrågor som görs av den praktiskt och
teoretiskt verksamma expertisen på redovisningsområdet, t. ex. av organisationer
som Näringslivets börskommitté och Föreningen Auktoriserade
revisorer (FAR).

4.1.3 Bokföringsskyldighetens innebörd

Som ovan angetts tar BFL sikte på den allmänna affärsbokföringen. Det
som skall bokföras är enligt 4 § sådana affärshändelser som i rörelsens
förhållande till omvärlden påverkar förmögenhetens storlek och sammansättning.
Främst rör det sig om in-och utbetalningar i rörelsen i samband med
försäljningar och köp, men också om fordringar och skulder som uppkommer.
Också den enskilde bokföringsskyldiges tillskott till och uttag ur
verksamheten av pengar, varor eller annat är affärshändelser som skall
bokföras. Dessutom skall bokföringen omfatta s. k. bokslutstransaktioner.
Dessa är inte några egentliga affärshändelser som utifrån påverkar rörelsens
ställning. Det är i stället fråga om s. k. periodisering, t. ex. när utgiften för en
försäkringspremie fördelas så att det gångna räkenskapsåret bara belastas
med den del av kostnaden för försäkringen som belöper på detta räkenskapsår.

BFL innehåller utförliga regler om de traditionella huvudinslagen i
bokföringsarbetet, såsom verifikationshantering, kronologisk bokföring,
systematisk bokföring, bokslutsarbete och arkiveringsarbete.

4.1.4 Löpande bokföring

För varje affärshändelse skall bokföringen grundas på en verifikation, dvs.
en handling som härrör från affärshändelsen eller, om sådan handling inte
finns, som särskilt upprättats med uppgifter om affärshändelsen (5 §). Som
exempel på vanliga verifikationer kan nämnas kvitton, fakturor och bankbesked.
Verifikationerna skall vara försedda med verifikationsnummer eller
andra identifieringstecken. De skall förvaras ordnade på ett betryggande
sätt.

Grundbokföring innebär att affärshändelserna bokförs i kronologisk
ordning post för post (8 §). För att sambandet mellan bokförd post och
verifikation skall kunna upprätthållas noteras därvid också det verifikationsnummer
eller annat identifieringstecken som har åsatts verifikationen.
Kontanta in- och utbetalningar i rörelsen skall grundbokföras senast den
arbetsdag som följer efter transaktionen. För alla andra affärshändelser än

2 Riksdagen 1978/79. 19 sami. Nr 35

CU 1978/79:35

kontanta in- och utbetalningar, t. ex. betalningar över bank- och postgiro,
gäller att de skall bokföras så snart det kan ske. I fråga om uppkomna
fordringar och skulder gäller som huvudregel attde skall bokföras så snart det
kan ske efter det att faktura eller annan liknande handling föreligger eller bort
föreligga enligt god affärssed.

För att man skall få möjlighet att överblicka verksamhetens gång och dess
resultat och ställning skall enligt 9 § affärshändelserna bokföras också i
systematisk ordning. Huvudbokföringen, som alltså innebär att man för
samman de grund noterade posterna i olika konton, kan föras som en särskilt
upplagd bokföring men kan också kombineras med grundbokföringen.
Huvudbokföringen skall hållas aktuell och avstämmas i överensstämmelse
med vad god redovisningssed kräver med hänsyn till den enskilda rörelsens
förhållanden. För större företag kan det vara naturligt att göra ett periodbokslut
kanske en gång per månad och en råbalans, dvs. en nedsummering av de
olika kontona, ännu oftare.

4.1.5 Årsbokslut

Den löpande bokföringen mynnar ut i ett årsbokslut. Bestämmelser om
årsbokslut finns i 11-21 $§. Med undantag av reglerna om räkenskapsår
behöver dessa bestämmelser dock inte tillämpas av utpräglade småföretagare.

Räkenskapsåret skall normalt omfatta tolv hela månader (12 §). Undantag
från denna regel gäller då bokföringsskyldighet inträder eller upphör eller vid
omläggning av räkenskapsåret. Räkenskapsåret skall i princip sammanfalla
med kalenderåret. Det kan dock förläggas så att det slutar den 30 april, den 30
juni eller den 31 augusti. Andra brutna räkenskapsår får enligt huvudregeln
inte användas.

Årsbokslut består enligt 11 § av två handlingar, resultaträkning och
balansräkning. Till dessa handlingar kan särskilda bilagor upprättas.
Årsbokslutet skall skrivas in i en bunden bok(årsbok)så snart det kan ske och
senast sex månader efter räkenskapsårets utgång. Årsbokslutet skall skrivas
under av den bokföringsskyldige och då skall också dagen för underskrifter
anges.

BFL innehåller utförliga bestämmelser om värderingen av olika slag av
tillgångar i samband med att årsbokslut upprättas. Dessa delas upp i
anläggningstillgångar och omsättningstillgångar (13 §). Med anläggningstillgång
menas tillgång som är avsedd att stadigvarande brukas eller innehas i
rörelsen. Med omsättningstillgång förstås annan tillgång.

Av definitionen framgår att det inte är tillgångens natur utan avsikten med
innehavet, som är avgörande för tillgångens klassificering. Medan t. ex.
fastigheter för de flesta företag - däribland sådana som ägnar sig åt
fastighetsförvaltning - är anläggningstillgångar, är av tomtexploateringseller
byggnadsföretag ägda tomter och byggnader, som inte är avsedda för

CU 1978/79:35

stadigvarande bruk i rörelsen, att klassificera och värdera som omsättningstillgångar.

Gränsdragningen mellan anläggnings- och omsättningstillgångar har
betydelse i två hänseenden. Dels gäller olika värderingsregler för de båda
grupperna, dels skall de i balansräkningen tas upp under olika rubriker.

Den grundläggande regeln för värdering av anläggningstillgångar är enligt
15 § att anskaffningsvärdet är det högsta värde som tillgången får tas upp till.
Med en tillgångs anskaffningsvärde förstås utgiften för dess förvärv eller
tillverkning. I detta värde får räknas in utgifter för värdehöjande förbättring
av tillgången, vilka nedlagts under räkenskapsåret eller balanserats från
tidigare räkenskapsår.

Enligt BFL råder ett generellt uppskrivningsförbud, dvs. en anläggningstillgång
får inte tas upp till högre värde än vad den var bokförd till i föregående
balansräkning. Från uppskrivningsförbudet ges emellertid visst undantag.
Om en anläggningstillgång äger bestående värde som väsentligt överstiger
det tidigare bokförda värdet, kan uppskrivning ske intill det nya värdet. En
förutsättning för att uppskrivning skall få ske är att uppskrivningsbeloppet
används till erforderlig nedskrivning av värdet på andra anläggningstillgångar
och särskilda skäl finns för att en sådan utjämning kommer till stånd.

Fast egendom får dock enligt en särskild regel inte skrivas upp över
gällande taxeringsvärde. Om ett företag äger flera fastigheter, torde regeln
innebära att företaget inte får skriva upp fastigheternas sammanlagda
redovisade värde utöver motsvarande sammanlagda taxeringsvärde.

Bestämmelser ges vidare om årlig avskrivning enligt lämplig avskrivningsplan
på anläggningstillgång som fortlöpande minskar i värde. Syftet med
avskrivningar är att på ett planmässigt sätt fördela anläggningstillgångens
anskaffningsvärde på de räkenskapsperioder som tillsammans utgör användningstiden
för tillgången. Avskrivning kan upphöra, om tillgången uppenbarligen
redan är tillräckligt avskriven. Vid varaktig värdeminskning på
anläggningstillgång skall nedskrivning göras med det engångsbelopp som är
förenligt med god redovisningssed.

Avskrivningssystemet framträder främst som ett inslag i resultatberäkningen
och resultatfördelningen vid en fortlöpande verksamhet. Det saknas
f. n. bestämda grunder för hur avskrivningsberäkningar skall göras. Skattemässiga
överväganden å ena sidan och företagsekonomiska bedömningar å
den andra medför ofta olika resultat i fråga om vad som är en normal
avskrivning. I redovisningspraxis använder man sig av flera olika avskrivningsmetoder.

Beträffande hyresfastigheter gäller att avskrivningsunderlaget skall vara
själva byggnadens beräknade anskaffningsvärde. Byggnad av sten, tegel,
betong eller liknande material får enligt de skatterättsliga reglerna avskrivas
med 1,5 % på anskaffningsvärdet och trähus med 1,75 %. Avskrivningarna
skall beräknas efter en avskrivningsplan.

Frågan hururvida BFL tillåter aktivering också av reparationskostnader

CU 1978/79:35

som inte avser standardförbättrande åtgärder på fastigheten har nyligen
diskuterats i fackpressen (se tidskriften Balans 1978 nr 5 s. 19 och nr 6 s.
12).

BFL innehåller inte några regler för värdering av skulder. Frågor om
skuldvärdering torde i allmänhet endast få betydelse, om skulden lyder på
utländsk valuta. Beträffande sådana skulder har vissa värderingsprinciper
utbildats i praxis. Frågan om ett tillägg i BFL rörande omräkning av fordringar
och skulder i utländsk valuta övervägs f. n. inom justitiedepartementet.

Enligt 20 § skall den bokföringsskyldige i årsbokslutet lämna upplysningar
om de grunder som har använts för värdering av tillgångar och skulder.
Därvid skall anges sådana ändringar i värderingsgrunderna som avsevärt har
påverkat årsresultatet.

I resultaträkningen upptas i sammandrag samtliga intäkter och kostnader i
rörelsen under räkenskapsåret. Ändamålet med resultaträkningen är att
lämna en med hänsyn till rörelsens förhållanden tillfredsställande redovisning
för hur räkenskapsårets resultat har uppkommit. För uppställning av
resultaträkningen anvisas i 18 $ ett schema upppställt i s. k. staffelform. 1
företag som i medeltal sysselsätter mindre än tio anställda får resultaträkningen
dock ställas upp i kontoform, om den bokföringsskyldige föredrar
detta.

Syftet med en balansräkning är inteatt få fram ett absolut mått på företagets
förmögenhetsställning. För detta krävs en ingående räkenskapsanalys.
Balansräkningens uppgift är endast att i sammandrag redovisa rörelsens
samtliga tillgångar och skulder samt eget kapital i rörelsen på balansdagen.
Balansräkningen tjänar på detta sätt som en brygga mellan två perioders
resultaträkningar. Panter (t. ex. fastighetsinteckningar) och ansvarsförbindelser
som ställs i rörelsen skall också tas upp i balansräkningen, men
redovisning av dessa sker inom linjen, dvs. beloppen förs inte ut och räknas
samman med skulderna.

Föratt befordra enhetlighet och jämförbarhet mellan olika företag har i 19 §
intagits ett schema för balansräkningen. Det är dock tillåtet att använda
annan uppställningsform under förutsättning att denna ger en likvärdig
överblick över rörelsens ställning.

Lagens balansschema bygger på kontoformen. Det finns alltså en aktivsida,
där tillgångarna redovisas, och en passivsida, där skulder och eget kapital
redovisas. Dessa båda sidor balanserar mot varandra.

Posterna i balansschemat har grupperats på det sättet att de lättast
realiserbara tillgångarna och de först förfallande skulderna placeras först.
Mindre likvida poster följer successivt.

Föratt man skall kunna rätt bedöma företagna avskrivningar på fastigheter
skiljer man i balansschemat på byggnader, som normalt skall avskrivas, och
sådan fast egendom som i allmänhet inte kräver någon avskrivning, dvs.
mark och andra eviga värden. Också för beräkning av de skattemässiga
avskrivningarna krävs en sådan uppdelning. Av balansschemat framgår

CU 1978/79:35

därför alt byggnader resp. fast egendom som ej är maskin eller byggnad skall
redovisas i skilda poster bland anläggningstillgångarna på aktivsidan.

Ett erhållet lån skall tas upp som skuld i det låntagande företagets löpande
bokföring i och med att lånet lyfts. I balansräkningen skall lånet redovisas
bland skulderna på passivsidan. Därvid skall kortfristiga och långfristiga
skulder redovisas var för sig. Sådana skulder, som förfaller till betalning först
mer än ett år efter räkenskapsårets utgång och alltså kommer att kvarstå även
i nästa års balansräkning, bör i regel tas upp som långfristiga skulder. Skall
emellertid någon del av lånet amorteras inom det närmaste året, bör denna del
redovisas som kortfristig skuld.

Det bör observeras alt kapitalbehållningen alltid upptas på passivsidan i en
balansräkning. Juridiskt sett är kapitalbehållningen visserligen ingen skuld
men från redovisningssynpunkt behandlas behållningen genomgående som
en sådan (”företagets skuld till ägaren”). För kapitalbehållningen resp.
kapital underskottet i rörelsen används bokföringstermen eget kapital.

4.2 1972 års lag om bokföring av bostadslån m. m.

Det har inte varit möjligt att i BFL samla alla föreskrifter som i skilda
sammanhang kan behövas inom redovisningsområdet. Vissa redovisningsfrågor
måste regleras genom speciallagstiftning. 13 § föreskrivs därför att om
en bestämmelse som avviker från BFL har meddelats i eller med stöd av
annan författning så gäller den bestämmelsen liksom verkställighetsföreskrifter
som har meddelats i anslutning till bestämmelsen.

En sådan särskild redovisningslag vid sidan av BFL är lagen (1972:175) med
vissa bestämmelser om bokföring av bostadslån m. m. I den lagen ges
bestämmelser om bokföring av skuldökning på s. k. paritetslån, dvs. sådana
statliga bostadslån som enligt bostadslånekungörelsen (1967:552) utlämnades
mot återbetalningsskyldighet enligt paritetslånesystemet och räntelån enligt
räntelånekungörelsen (1967:553) för vilka återbetalningsskyldigheten var
uppbyggd på liknande sätt.

Bakgrunden till 1972 års lag är följande. Innan grunderna för bostadsfinansieringen
ändrades den 1 januari 1975 (prop. 1974:150, CU 1974:36)
tillämpades två lånesystem, paritetslånesystemet och räntelånesystemet,
som båda byggde på förutsättningen att kapitalkostnaderna omfördelades i
tiden. De årliga betalningarna,som i början av lånetiden var låga i förhållande
till de s. k. nominella villkoren, förutsattes successivt öka genom årliga
paritetstalshöjningar som i huvudsak bestämdes av byggnadskostnadsökningen.
På grund av utvecklingen på bostadsmarknaden och den osedvanligt
höga räntenivån blev emellertid principerna för dessa lånesystem efter hand
allt svårare att upprätthålla. Skuldökningarna blev avsevärt större än som
förutsattes vid systemens införande. Denna utveckling av lånesystemen
skapade oklarhet om återbetalningsperiodens längd och om möjligheterna att
på sikt förränta och amortera den uppkomna skuldökningen. Till följd härav

CU 1978/79:35

avskaffades paritets- och räntelånesystemen för nyproducerade hyres- och
bostadsrättslägenheter den 1 januari 1975 och ersattes med det nuvarande
finansieringssystemet med garanterade räntenivåer. För beståndet av bostäder
med ränte- och paritetslån infördes samtidigt räntesubventioner som
eliminerade en fortsatt skuldökning.

Paritetslånesystemet förde också med sig vissa bokföringstekniska
problem som hängde samman med skuldökningen under första delen av
låneperioden. En av de grundläggande förutsättningarna för paritetslånesystemet
var att bostadslånet, inbegripet skuldökningen, skulle återbetalas til!
staten. Härav följde att skuldökningen inte kunde betraktas som en villkorlig
betalningsförpliktelse eller som en ansvarsförbindelse. Det var därför inte
förenligt med gällande redovisningsprinciper att skuldökningen fördes inom
linjen i balansräkningen eller att man med tillämpning av någon annan metod
bortsåg från den i redovisningssammanhang.

Enligt allmänna bokföringsprinciper måste alltså den ackumulerade skuldökningen
i likhet med det ursprungliga bostadslånet redovisas bland
skulderna på balansräkningens passivsida. För att en motsvarande post skulle
kunna uppföras bland tillgångarna på balansräkningens aktivsida krävdes det
enligt gängse värderingsnormer att posten hade ett materiellt innehåll. En
sådan aktivering kunde alltså inte ske t. ex. genom att som aktivpost togs upp
en fordran på ökade framtida hyresuttag, eftersom det inte förelåg några
kontrakterade åtaganden från hyresgästernas sida om detta. Till följd av här
nämnda förhållanden blev det i allmänhet nödvändigt att redovisa förlust för
det paritetsbelånade fastighetsbeståndet.

De bokföringsproblem som paritetslånesystemet sålunda gav upphov till
vållade betydande svårigheter både för bostadsföretagen och för de enskilda
personer som hade ansvaret för bokföringen eller för revisionen. 1972 års lag
tillkom för att temporärt undanröja dessa svårigheter (prop. 1972:76, CU
1972:26).

1972 års lag innebär att den som är bokföringsskyldig och som har tillgång i
fastighet eller tomträtt för vilken paritets- eller räntelån har utgått är
berättigad att som en särskild aktivpost i balansräkningen ta upp ett belopp
motsvarande den samlade skuldökningen på lånen. Posten skall betecknas
Balanspost enligt lagen med vissa bestämmelser om bokföring av bostadslån
m. m. Innehar den bokföringsskyldige flera paritetsbelånade hus skall det
framgå av bokföringen hur posten fördelar sig på de olika husen. Om den
bokföringsskyldige utnyttjar möjligheten att ta upp en sådan tillgångspost i
balansräkningen som han enligt lagen är berättigad till, skall det dessutom
anges i resultaträkningen hur posten har påverkat resultatet för räkenskapsåret.

CU 1978/79:35

5 Aktiebolagslagen

5.1 Årsredovisningen

I enlighet med den terminologi som används på redovisningsområdet
avses med termen årsbokslut en bokföringsskyldigs officiella men ej
offentliga redovisning och med termen årsredovisning hans offentliga
redovisning.

Bestämmelserna i BFL om årsbokslut (avsnitt 2.1.5) är generellt utformade
för att passa för alla slags rörelser. Därigenom har man skapat förutsättningar
för att bestämmelserna skall kunna tillämpas också för de företagsformer som
är underkastade särskilda lagregler om årsredovisning.

Aktiebolagslagen (1975:1385; ABL) bygger därför på att BFL:s regler om
årsbokslut gäller också för årsredovisningen i aktiebolag. I ABL har tagits upp
sådana kompletterande bestämmelser som är av särskild vikt för aktiebolagens
redovisning. Dessutom innehåller ABL bestämmelser om koncernredovisning.

Bestämmelserna om aktiebolagens årsredovisning i 11 kap. ABL innebär
sålunda bl. a. att aktiebolag i sin redovisning, både i det interna bokslutet och i
den offentliga årsredovisning som ges in till patentverket, skall lämna vissa
upplysningar som inte krävs enligt reglerna i BFL om årsbokslut. Aktiebolag
skall exempelvis i sin balansräkning som en särskild post ta upp aktier i
dotterbolag. Som ytterligare ett exempel på en särbestämmelse för aktiebolagens
del kan nämnas att aktiebolag skall lämna uppgift om taxeringsvärdena
för fastigheter som är anläggningstillgångar. Någon motsvarande
upplysningsskyldighet finns inte för andra rörelseidkare.

Sammanfattningsvis kan sägas att samordningen mellan BFL och ABL för
aktiebolagens del innebär att resultaträkning och balansräkning i årsbokslut
enligt BFL samt resultaträkning och balansräkning i årsredovisning enligt
ABL i princip är samma handlingar. I årsredovisningen ingår dessutom en
förvaltningsberättelse och i vissa fall också en finansieringsanalys.

I aktiebolag skall finnas minst en revisor vars uppgift är att granska bolagets
årsredovisning jämte räkenskaperna samt styrelsens och verkställande
direktörens förvaltning. Större bolag är skyldiga att anlita kvalificerad
revisor.

Årsredovisningen skall framläggas på ordinarie bolagsstämma. Årsredovisningshandlingarna
skall minst en månad före denna stämma överlämnas
till revisorerna, som senast två veckor före stämman skall överlämna sin
revisionsberättelse till bolagets styrelse. Sedan har aktieägarna under minst
en vecka närmast före stämman rätt att hos bolaget ta del av redovisningshandlingarna
och revisionsberättelsen.

På den stämma, där årsredovisningen läggs fram, skall beslut fattas om
fastställelse av resultaträkningen och balansräkningen med de ändringar och
tillägg som anses behövliga. Vidare skall beslut fattas om dispositioner
beträffande vinst eller förlust enligt den fastställda balansräkningen. Beslut

CU 1978/79:35

skall också fattas om ansvarsfrihet kan beviljas styrelseledamöterna och
verkställande direktören för den tid redovisningen omfattar.

Sedan resultaträkningen och balansräkningen blivit fastställda skall
avskrift av årsredovisningen och revisionsberättelsen inom en månad
insändas till patentverket. På avskriften av årsredovisningen skall en
styrelseledamot eller verkställande direktören teckna ett bevis om att
resultaträkning och balansräkning har fastställts med uppgift om fastställelsedagen.
Beviset skall också innehålla uppgift om bolagsstämmans beslut
beträffande bolagets vinst eller förlust. Sedan årsredovisningen och revisionsberättelsen
har kommit in till patentverket är de offentliga.

Större bolag är skyldiga att dessutom inge s. k. delårsrapport till patentverket.

5.2 Likvidationsskyldighet

Aktiekapital, reservfond och uppskrivningsfond utgör enligt ABL:s terminologi
bundet eget kapital (11 kap. 7 §). Eget kapital, som inte är bundet,
sammanfattas under benämningen fritt eget kapital.

Eftersom aktieägarna inte har något personligt ansvar för bolagets
förbindelser innehåller ABL ett system av skyddsregler som skall garantera
att det bundna egna kapitalet stannar kvar i bolaget och fullgör sin funktion
som säkerhet för bolagets fordringsägare.

Bolagets behållning kan försvinna framför allt på två sätt, nämligen dels
genom att medel utan vederlag betalas ut till aktieägarna, dels genom att
rörelsen går med förlust.

Det grundläggande skyddet mot vederlagsfria utbetalningar är principen
om att utbetalning till aktieägarna av bolagets medel endast får ske enligt
bestämmelserna i ABL om vinstutdelning, utbetalning vid nedsättning av
aktiekapitalet eller reservfonden samt utskiftning vid bolagets likvidation.
Till detta slag av skyddsregler hör också bestämmelserna om avsättningar till
reservfonden och uppskrivningsfonden, begränsningarna i aktiebolags rätt
att ge lån till aktieägare och bolagsledning samt förbudet för bolaget att
förvärva egna aktier.

Som skydd mot att det egna kapitalet urholkas genom att rörelsen drivs
med förlust upptar ABL bestämmelser om att aktiebolag är skyldigt att träda i
likvidation, om förlusterna har överskridit en viss gräns. Syftet med dessa
bestämmelser är att ett aktiebolag, som är på väg mot sammanbrott, skall
upplösas medan det ännu finns ett inte så obetydligt överskott kvar.

113 kap. 2 $ ABL anges sålunda att om bolagets eget kapital understiger en
tredjedel av det registrerade aktiekapitalet och åtminstone en del av bristen i
aktiekapital inte inom viss tid har blivit fylld skall bolaget träda i likvidation
och upplösas.

Man uttrycker ofta detta så att en viss del av aktiekapitalet har gått förlorad.
Detta uttryckssätt är något oegentligt. Vad som har gått förlorat är inte någon

CU 1978/79:35

del av aktiekapitalet, eftersom detta blott är en bokföringspost på balansräkningens
passivsida. I själva verket är det reella tillgångar som har gått
förlorade, resp. skulder som har tillkommit i sådan utsträckning att posten
Aktiekapital inte längre kan utan vidare redovisas i balansräkningen till sitt
fulla belopp.

Finner styrelsen att bolagets eget kapital understiger en tredjedel av det
registrerade aktiekapitalet, skall styrelsen snarast låta bolagsstämma pröva
frågan om bolaget skall träda i likvidation. Ofta upptäcks förlusten av
aktiekapitalet i samband med att styrelsen upprättar årsredovisningen. Men
styrelsen skall närhelst den har anledning misstänka förlust i angiven
omfattning genom upprättande av balansräkning eller på annat sätt förvissa
sig om bolagets ställning.

Om inte ordinarie bolagsstämma är nära förestående, måste styrelsen kalla
till extra stämma för att behandla likvidationsfrågan. Har bolagets ställning
uppmärksammats i samband med bokslutsarbetet kan det ligga nära till
hands att tidigarelägga den ordinarie bolagsstämma som skall fastställa
årsredovisningen. Ibland kan en extra stämma undvikas genom att någon
aktieägare tillskjuter medel eller, om han har fordringar på bolaget, efterger
dessa och på så sätt förbättrar bolagets ställning. Det förtjänar att påpekas att
tillskott eller eftergift av nu berört slag måste vara oåterkalleligt och får
således inte vara beroende av olika villkor.

Även om aktiekapitalet har gått förlorat till två tredjedelar medger lagen
bolaget visst rådrum för att undgå tvångslikvidation. Det står sålunda
bolagsstämman fritt, sedan den konstaterat förlust i angiven omfattning, att
besluta att avvakta utvecklingen. I så fall uppskjuts likvidationsplikten till
ordinarie bolagsstämma under nästföljande räkenskapsår. Om bolaget vid
upprättandet av årsredovisningen för år 1 upptäcker bristen i aktiekapitalet
och håller extra bolagsstämma i början av år 2 kan man dröja med att ta slutlig
ställning till likvidationsfrågan till den ordinarie bolagsstämman under år 3.
Upptäcks å andra sidan bristen på ett så tidigt stadium att extra bolagsstämma
hålls redan under år 1, kan bolaget endast hålla likvidationsfrågan öppen till
ordinarie bolagsstämman år 2.

Den tid som sålunda står till bolagets förfogande kan användas för att
skaffa nytt kapital t. ex. genom nyemission. Ett annat sätt att undvika
tvångslikvidation är att sätta ner det befintliga aktiekapitalet och använda
nedsättningsbeloppet för att täcka balanserad förlust. En sådan nedsättning är
förenad med ett treårigt vinstutdelningsförbud.

Fastställs inte vid den följande ordinarie stämman balansräkning som visar
att det egna kapitalet uppgår till halva aktiekapitalet - eventuellt efter
registrerad ökning eller nedsättning av aktiekapitalet - skall styrelsen, om
stämman inte fattar likvidationsbeslut, ansöka hos rätten om tvångslikvidation.
Bolagsstämmans prövning om likvidationsplikt föreligger sker med
hänsyn till bolagets ställning på bolagsstämmodagen och inte på balansdagen.
Ansökan om tvångslikvidation kan göras även av styrelseledamot.

CU 1978/79:35

verkställande direktör, revisor eller aktieägare. Bolaget kan undgå rättens
beslut om tvångslikvidation genom att under ärendets handläggning i
tingsrätten förebringa bevisning om att likvidationsanledningen upphört.

Beräkningen av bristen i det egna kapitalet skall ske på grundval av
balansräkning som upprättas enligt vanliga regler. Dock föreskrivs vissa
modifikationer. Dessa avser att förhindra att ett bolag tvingas i likvidation i
fall då det har dolda reserver av sådan storlek att det i verkligheten inte
föreligger ekonomisk grund för tvångslikvidation. Bolaget skall således till de
i balansräkningen enligt vanliga regler redovisade tillgångsvärdena inom
linjen lägga en post som motsvarar skillnaden mellan tillgångarnas redovisade
värde och deras beräknade värde vid normal försäljning efter avdrag för
försäljningskostnaderna. Beträffande sådana anläggningstillgångar som
undergår fortlöpande värdeminskning skall värdet dock upptas till anskaffningskostnaderna
minskade med erforderliga av- och nedskrivningar, om
därigenom - som inte sällan t. ex. beträffande maskiner är fallet - erhålls ett
högre värde. Denna redovisning inom linjen skall göras såväl vid de två
tillfallen då bolagsstämman skall pröva frågan om likvidation som då rätten
prövar samma fråga.

När likvidationsbeslut fattas, skall samtidigt utses en eller flera likvidatorer.
Likvidatorerna träder i styrelsens och verkställande direktörs ställe.
Däremot upphör inte revisorsuppdrag genom att bolaget träder i likvidation,
och de allmänna bestämmelserna om revision är fortfarande tillämpliga på
bolaget. Även bolagsstämmans ställning är i stort sett oförändrad, men dess
uppgifter begränsas naturligtvis av att syftet med likvidationen är att
avveckla bolagets verksamhet och göra det färdigt för upplösning. Därför kan
ändring av bolagsordningen -1, ex. byte av firma eller säte - inte ske under
likvidation.

Likvidatorerna skall genast kalla bolagets okända borgenärer och så snart
det kan ske genom försäljning eller på annat lämpligt sätt förvandla bolagets
egendom till pengar, i den mån det behövs för likvidationen, samt betala
bolagets skulder.

Bolagets upplösning bildar slutpunkten i likvidationsförfarandet och
sammanfaller med att slutredovisning framläggs av likvidatorerna eller, om
bolaget inte har tillgångar som täcker likvidationskostnadema, med att rätten
förklarar att likvidationen skall nedläggas.

I brottsförebyggande rådets promemoria (PM 1979:5) Aktiebolagslagen -förstärkt skydd för det bundna kapitalet m. m. har lagts fram förslag till en
skärpning av bestämmelserna om likvidation och en skärpt kontroll av
företag i riskzonen, t. ex. företag däraktiekapitalet delvis har gått förlorat men
likvidationsplikt ännu inte har inträtt. Promemorian remissbehandlas f. n.

CU 1978/79:35

6 Vissa bestämmelser om andra företagsformer

6.1 Bostadsstiftelser

En stiftelse bildas genom att egendom anslås att som självständig
förmögenhet fortfarande tjäna ett bestämt ändamål. För att en stiftelse skall
få ställning som självständigt rättssubjekt med förmåga att föra sin egen talan
krävs dock att den ställs under självständig förvaltning. Detta sker i
allmänhet på så sätt att stiftelsen förses med en styrelse. Något statligt
erkännande krävs inte.

Det finns f. n. inte någon allmän civilrättslig lagreglering av stiftelseformen.
Vissa bestämmelser finns dock i lagen (1929:116) om tillsyn över
stiftelser. Lagen har tillkommit för att anordna offentlig kontroll och tillsyn
av vissa allmännyttiga stiftelser. Tillsynsmyndighet är länsstyrelsen. Statliga
stiftelser är i princip undantagna från lagens tillämpningsområde. Beträffande
kommunala stiftelser utnyttjas regelmässigt den möjlighet som finns att
undanta stiftelsen från tillsyn enligt lagen.

Stiftelseutredningen (1975:01) har i uppdrag att företa en översyn av
lagstiftningen om stiftelser. Utredningen har i promemorian Ds Ju 1979:4
redovisat en statistisk undersökning av stiftelserna. Undersökningen omfattar
inte stiftelser som är bildade av staten, landstingskommuner eller
primärkommuner. Utredningen avser att senare behandla sådana stiftelser.

Som framgår av den tidigare redogörelsen (avsnitt 4.1.1) föreligger enligt
BFL bokföringsskyldighet för en stiftelse som fullföljer sitt syfte genom att
bedriva någon form av näringsverksamhet, t. ex. fastighetsförvaltning.

1974 års bolagskommitté har i delbetänkandet (SOU 1978:67) Nya
bolagsregler m. m. lagt fram ett förslag till lag om årsredovisning, revision och
koncerner. Lagförslaget, som saknar motsvarighet i gällande rätt, innebär
bl. a. att större stiftelser, som är bokföringssky ldiga, skall bli skyldiga att avge
offentlig årsredovisning och att anlita revisor. Betänkandet remissbehandlas
f. n.

För allmännyttiga bostadsföretag som drivs i form av stiftelse finns
särskilda regler. Stiftelse (eller bolag) som arbetar utan enskilt vinstsyfte får
enligt 5 § bostadsfinansieringsförordningen (1974:946) av länsbostadsnämnden
godkännas som allmännyttigt bostadsföretag under förutsättning att
kommunen tillskjuter hela grundkapitalet och utser samtliga ledamöter i
företagets styrelse. Enligt 22 § utgår bostadslån till allmännyttigt bostadsföretag
endast om företagets grundkapital uppgår till minst en procent av det
fastighetskapital som företaget förvaltar. Beträffande allmännyttigt
bostadsföretag som ej är aktiebolag uppställs som ytterligare villkor att lån
utgår endast om företagets räkenskaper granskas av minst två revisorer med
tillräcklig erfarenhet och insikt i bokföring och ekonomiska förhållanden. Är
företagets grundkapital 2 milj. kr. eller större, skall minst en av revisorerna
vara auktoriserad revisor. Vid tillämpningen av bostadsfinansierings -

CU 1978/79:35

förordningen skall enligt övergångsbestämmelserna som allmännyttigt
bostadsföretag anses även sådant företag som den 1 januari 1975 var godkänt
som allmännyttigt.

Bestämmelser av liknande innebörd finns i 16 § bostadslånekungörelsen
(1967:552, omtryckt 1973:534).

Enligt tidigare ordning krävdes dessutom att bostadsstiftelsen i fråga hade
antagit stadgar som överensstämde med de s. k. normalstadgar som hade
utarbetats av (»stadsstyrelsen (jfr SOU 1975:41 s. 340). Systemet med
normalstadgar har numera ersatts av de föreskrifter till bostadsfinansieringsförordningen
som (»stadsstyrelsen har utfärdat (BOSS 1978:52, BFF 31). Där
föreskrivs bl. a. att bestämmelse i bolagsordning eller stadgar är utan verkan
gentemot bostadsmyndigheterna om bestämmelsen strider mot bostadsfinansieringsförordningen,
föreskrifterna därtill eller motsvarande äldre
bestämmelse.

6.2 Försäkringsbolag m. fl.

ABL gäller inte för aktiebolag som driver försäkrings- eller bankrörelse. För
försäkringsbolag resp. bankinstitut gäller särskilda lagar. Dessa innehåller
bl. a. bestämmelserom årsredovisning och revision. I fråga om årsbokslut är
BFL tillämplig endast i den mån avvikande bestämmelser inte har meddelats.

Försäkringsbolagens verksamhet regleras främst i lagen (1948:433) om
försäkringsrörelse. De associationsrättsliga bestämmelserna om försäkringsaktiebolag
är anpassade efter den aktiebolagslag som gällde vid försäkringsrörelselagens
tillkomst, nämligen lagen (1944:705) om aktiebolag. Åtskilliga
avvikelser föreligger dock med hänsyn till försäkringsväsendets särart. 1 fråga
om ömsesidiga försäkringsbolag, dvs. sådana bolag vari delägarna utgörs av
försäkringstagarna, är bestämmelserna också i tillämpliga delar utformade
efter mönster av den gamla aktiebolagslagen.

Försäkringsrörelselagen ses f. n. över av försäkringsrörelseutredningen (E
1977:05). Härvid skall bl. a. de associationsrättsliga bestämmelserna anpassas
till ABL och redovisningsreglerna till BFL.

Bankinstitutens verksamhet regleras i tre olika lagar från 1950-talet,
nämligen lagen (1955:183) om bankrörelse, lagen (1955:416) om sparbanker
och lagen (1956:216) om jordbrukskasserörelsen. De associationsrättliga
bestämmelserna i dessa tre lagar knyter an till reglerna i 1944 års aktiebolagslag.

Banklagstiftningen ses f. n. över av banklagsutredningen (Fi 1976:04). Ett
av syftena med översynen är att anpassa de associationsrättsliga bestämmelserna
till ABL och redovisningsreglerna till BFL.

Verksamheten i ekonomiska föreningar regleras av lagen (1951:308) om
ekonomiska föreningar (FL). Också FL bygger i väsentliga delar på 1944 års
aktiebolagslag. Inom justitiedepartementet pågår f. n. arbete med att upprätta

CU 1978/79:35

en departementspromemoria med nya redovisningsregler för ekonomiska
föreningar. Syftet är att åstadkomma en liknande samordning i fråga om
redovisningsbestämmelserna som föreligger mellan ABL och BFL.

Handelsbolaget, kommanditbolaget och det enkla bolaget regleras av lagen
(1895:64 s. l)om handelsbolag och enkla bolag. Ett enkelt bolag föreligger om
två eller flera personer bildar bolag för visst företag eller för fortsatt
verksamhet. Har bolaget gemensam firma och skulle bokföringsskyldighet
ha förelegat beträffande verksamheten enligt bokföringslagen (1929:117) om
denna gällt även efter utgången av år 1976 föreligger ett handelsbolag.
Dessutom kan ett handelsbolag uppkomma genom att ett enkelt bolag införs i
handelsregistret. Kommanditbolag är en särskild form av handelsbolag. Från
det vanliga handelsbolaget skiljer sig kommanditbolaget därigenom att en
eller flera av delägarna - dock inte alla - förbehållit sig att inte ansvara för
bolagets förbindelser med mera än han eller hon har insatt eller åtagit sig att
insätta i bolaget. Handelsbolaget och kommanditbolaget är juridisk person.
Det är däremot inte det enkla bolaget.

1974 års bolagskommitté har i delbetänkandet (SOU 1978:67) Nya
bolagsregler m. m. lagt fram förslag till ny lag om handelsbolag och enkla
bolag. Som ovan (avsnitt 6.1) har nämnts innehåller betänkandet också
förslag till lag om årsredovisning, revision och koncerner beträffande andra
företagsformer än aktiebolag och ekonomiska föreningar.

I brottsförebyggande rådets promemoria (PM 1978:2) Revisors verksamhet
har lagts fram förslag som dels är ägnade att stärka revisorernas ställning i
olika avseenden, dels utvidgar tillsynen över revisorerna och dels innebär en
komplettering av de etikregler som revisorsorganisationerna har antagit.
Promemorian remissbehandlas f. n.

7 Konkurs

Enligt 4 § konkurslagen (1921:225) gäller en särskild konkursgrund för den
som är bokföringsskyldig. En sådan gäldenär förutsätts vara insolvent, om
han trots uppmaning av borgenär att betala klar och förfallen skuld har
underlåtit att göra det inom en vecka. En ytterligare förutsättning för att
rätten skall besluta om konkurs är att konkursansökningen har följt inom tre
veckor från uppmaningen och att skulden då alltjämt är obetald.

I fråga om juridisk person innebär en konkurs i allmänhet att den juridiska
personen upphöratt existera; se bl. a. beträffande aktiebolag 13 kap. 19 § ABL
och beträffande ekonomiska föreningar 94 § FL. Endast om överskott skulle
uppstå i konkursen kvarstår den juridiska personen. Den skall emellertid
träda i likvidation. Beträffande handelsbolag gäller enligt 29 § i 1895 års lag att
bolaget genast skall träda i likvidation, om bolagsman försätts i konkurs.

CU 1978/79:35

8 Straff- och skadeståndsbestämmelser

BFL innehåller inte någon självständig straffbestämmelse. Beträffande
ansvar för åsidosättande av bokföringsskyldighet (jfr avsnitt 2.1.2), gäller
bestämmelserna i brottsbalken (BrB) och skattebrottslagen (1971:69).

Gäldenär, som uppsåtligen eller av oaktsamhet åsidosätter honom åliggande
bokföringsskyldighet på sådant sätt att ställningen och rörelsens gång inte
kan i huvudsak bedömas med ledning a v bokföringen, döms enligt 11 kap. 5 §
BrB för bokföringsbrott. Åtal för bokföringsbrott får ske endast om gäldenären
inom fem år från det brottet förövades försatts i konkurs, fått eller erbjudit
ackord eller inställt sina betalningar.

Den som åsidosätter bokföringsskyldighet eller räkenskapsskyldighet kan
vidare dömas enligt 10 § skattebrottslagen för försvårande av skattekontroll.

Också ABL bygger på principen att det inte behövs några särskilda
straffbestämmelser beträffande förfaranden som redan faller under BrB:s
regler.

' Om någon anlitar en syssloman och denne missköter sitt uppdrag, blir
sysslomannen skyldig att ersätta den skada som han uppsåtligen eller genom
vårdslöshet vållar huvudmannen. I grövre fall kan sysslomannen också
ådömas straff enligt 10 kap. 5 § BrB för trolöshet mot huvudman. I
förhållande till aktiebolaget intar styrelsen och verkställande direktören en
ställning som mycket liknar en sysslomans. Även här föreligger enligt 15 kap.

1 § ABL ett skadeståndsansvar. Ansvaret inträder, om styrelseledamot eller
verkställande direktören vid fullgörandet av sitt uppdrag uppsåtligen eller av
oaktsamhet skadar bolaget. De kan alltså bli personligen ansvariga för
förlustbringande åtgärd eller underlåtenhet under förutsättning att de har
handlat försumligt. Dessutom kan styrelseledamot eller verkställande direktören
i grövre fall straffas för trolöshet mot huvudman.

Styrelseledamot och verkställande direktören har också ett skadeståndsansvar
gentemot andra som berörs av deras verksamhet för bolagets räkning.
Ansvaret mot dessa-enskilda aktieägare, borgenärer, anställda,annan tredje
man - är emellertid inte lika vidsträckt som mot bolaget. Skadeståndsskyldighet
kan endast inträda, om ABL eller bolagsordningen överträds uppsåtligen
eller av vårdslöshet. De bestämmelser i ABL eller bolagsordningen som
just har till syfte att skydda tredje man blir på så sätt sanktionerade.

Om styrelseledamot underlåter att fullgöra vad som åligger honom enligt
bestämmelserna om likvidationsskyldighet (avsnitt 5.2), inträder enligt 13
kap. 2 § fjärde stycket ABL personligt betalningsansvar för honom och även
för andra som handlar på bolagets vägnar med vetskap om att styrelsen har
underlåtit att underställa bolagsstämman fråga om likvidation resp. ansökan
hos rätten om likvidation. Sådant ansvar inträderäven för aktieägare som vid
den nästföljande ordinarie bolagsstämman med vetskap om att likvidationsplikt
föreligger deltar i beslut att fortsätta bolagets verksamhet.
Ansvarigheten gäller bolagets uppkommande förbindelser.

CU 1978/79:35

Bolagsledningens skadeansvar mot bolaget kan också utkrävas i den
formen att bolaget riktar regresskrav mot ledningen. Om bolaget enligt de
allmänna skadeståndsrättsliga reglerna om organansvar har måst utgiva
skadestånd till tredje man, kan det sålunda tänkas att bolaget med stöd av 15
kap. 1 § ABL vill kräva tillbaka skadeståndet eller en del av detta av t. ex.
styrelsen.

Revisor som vid fullgörande av sitt uppdrag uppsåtligen eller av oaktsamhet
skadar bolaget, skall enligt 15 kap. 2 § ABL ersätta skadan. Detsamma
gäller när skadan vållas aktieägare eller annan genom överträdelse av ABL
eller bolagsordningen.

1 11 kap. BrB behandlas s. k. gäldenärsbrott. Brott av denna typ kan
förekomma bl. a. i samband med konkurs (avsnitt 7). Enligt 11 kap. 3§
straffas sålunda en skuldsatt rörelseidkare som försätter sig på obestånd eller
förvärrar sitt obestånd genom att fortsätta sin rörelse under förbrukande av
avsevärda medel utan nytta för rörelsen. Brottet benämns vårdslöshet mot
borgenärer. Vissa grövre fall av uppsåtligt försättande på obestånd eller
uppsåtligt förvärrande av obestånd bestraffas enligt 11 kap. 1 § BrB som
oredlighet mot borgenärer.

Ansvar enligt de ovan nämnda bestämmelserna i BrB kan inträda för
företagsledningen också när det är fråga om andra företagsformer än
aktiebolag, t. ex. stiftelser. Föreligger brottslig gärning, inträder enligt 1 kap.
4 § skadeståndslagen (1972:207, omtryckt 1975:404) dessutom ersättningsskyldighet
beträffande s. k. ren förmögenhetsskada, exempelvis förlust
genom försämrat rörelseresultat för företaget i fråga.

9 Inkomstbeskattning av bostadsfastigheter m. m.

Vid beräkning av skattepliktig inkomst skall inkomst av varje särskild
förvärvskälla uppskattas för sig. Såsom särskild förvärvskälla anses varje
fastighet, fastighetsdel eller komplex av fastigheter, som är att anse som
förvaltningsenhet. Till den del fastighet ingått i av ägaren bedriven rörelse
skall den dock anses tillhöra förvärvskällan rörelse. De närmare bestämmelserna
härom återfinns i 18 § kommunalskattelagen (1978:370) med tillhörande
anvisningar.

I allmänhet utgörs förvaltningsenhet av taxeringsenhet. Flera taxeringsenheter
kan dock i ägarnas hand bilda en förvärvskälla. Härför krävs bl. a. att
de står under gemensam förvaltning och drift på sådant sätt att de ekonomiskt
sett framträder som en naturlig enhet. Fastighetsbolags fastighetsinnehav
torde i regel utgöra en förvärvskälla. Även en enskild persons innehav av
hyresfastigheter kan utgöra en förvaltningsenhet, om de står under gemensam
ledning, förvaltning och drift (se prop. 1978/79:42).

Reglerna om beräkning av inkomst av ann^n fastighet finns i 24-26 §§ KL
med anvisningar. Inkomstberäkningen sker antingen på konventionellt sätt
eller enligt en särskild schablonmetod. Härtill kommer en garantibeskattning

CU 1978/79:35

som ett led i den kommunala inkomstbeskattningen.

Den konventionella metoden tillämpas framför allt för hyresfastigheter i
enskild ägo. Beräkningen syftar såsom för förvärvskällor i allmänhet till att få
fram ett netto mellan faktiska intäkter och kostnader.

Som intäkt upptas dels hyror och andra kontanta intäkter av fastigheten,
dels hyresvärdet av lägenhet, som ägaren använt för sin, sin familjs eller sina
personliga tjänares räkning. Hyresvärdet beräknas med ledning av i orten
gällande hyrespris eller, om möjlighet till sådan jämförelse saknas, efter
annan lämplig grund.

Om fastighet används i ägarens rörelse anses fastigheten ingå i rörelsen,
och någon särskild redovisning av fastighetsinkomsten sker inte. Särskilda
regler gäller också för byggnader som hyrs ut för rörelseändamål.

Avdrag får göras för kostnader för driften av fastigheten, reparation och
underhåll av byggnad, värdeminskning av byggnad och maskiner och andra
inventarier som hör till fastigheten samt räntor och tomträttsavgäld eller
liknande avgäld.

Har skattskyldig under ett beskattningsår haft kostnader för reparation och
underhåll, som uppgår till 6 000 kr. eller mer, får han efter eget val göra avdrag
för kostnaderna vida taxering för beskattningsåret i fråga eller för något av de
två närmast följande beskattningsåren. Avdraget får även fördelas mellan
dessa tre år på sätt den skattskyldige önskar.

Schablonmetoden innebär i huvudsak att intäkten av fastigheten beräknas
till viss procent av fastighetens taxeringsvärde året näst före taxeringsåret
samt att avdrag inte medges för andra kostnader än ränta på lånat kapital som
nedlagts i fastigheten och för tomträttsavgäld eller liknande avgäld. Om
fastigheten inte åsatts något taxeringsvärde för året närmast före taxeringsåret,
skall intäkten beräknas på grundval av ett värde som uppskattats enligt
de grunder som gällt för åsättande av taxeringsvärde nämnda år.

Schablonmetoden tillämpas i fråga om fastighet som vid beskattningsårets
utgång är inrättad till bostad åt en eller två familjer (villor) samt fastighet som
tillhör bostadsförening, bostadsaktiebolag eller allmännyttigt bostadsföretag.
Som intäkt av fastighet som tillhör bostadsförening eller bostadsaktiebolag
eller allmännyttigt bostadsföretag upptas 3 procent av fastighetens taxeringsvärde
eller motsvarande värde. För villor gäller särskilda regler som lämnas
åsido i detta sammanhang.

Med bostadsförening eller bostadsaktiebolag förstås ekonomisk förening
eller aktiebolag, vars verksamhet uteslutande eller huvudsakligen består i att
åt föreningens medlemmar eller bolagets delägare bereda bostäder i hus, som
ägs av föreningen eller bolaget.

I fråga om nytillkommande bostäder blir schablonen för bostadsföreningar
och bostadsaktiebolag tillämplig endast på bostadsrättsförening. Det finns
emellertid en del äldre ekonomiska föreningar och aktiebolag, som upplåter
bostäder till medlemmar eller delägare, beträffande vilka föreningsschablonen
är tillämplig. Riksskattenämnden har meddelat anvisningar (nr 1967:7

CU 1978/79:35

punkt 3) om gränsdragningen mellan sådana bostadsföreningar och
bostadsaktiebolag som ovan avses (”äkta” bostadsföretag) och andra ("oäkta”)
bostadsföretag. Anvisningarna innebär i huvudsak, att för att ett företag
skall anses som ”äkta” krävs dels att företagets fastighet (fastigheter)
inrymmer minst tre bostadslägenheter, dels att minst 60 procent av hela
taxeringsvärdet för företagets fastighet (fastigheter) belöper på de till
medlemmar eller delägare med bostads- eller hyresrätt upplåtna bostadslägenheterna.
Om företaget är ett ”äkta” bostadsföretag skall inkomsten av
samtliga dess fastigheter beräknas enligt schablon. Har företaget dessutom en
villafastighet skall däremot inkomstberäkningen för denna ske efter villaschablonen.

För medlem eller delägare i bostadsförening eller bostadsaktiebolag medför
bostadsinnehavet normalt inga omedelbara skattekonsekvenser bortsett från
att han kan få betala förmögenhetsskatt för värdet av bostadsrätten. Om
medlem eller delägare upplåter bostaden till annan skall han dock i vissa fall
beskattas för inkomst av upplåtelsen.

Garantibeskattningen tillgår så att man beräknar ett garantibelopp till 2
procent av fastighetens taxeringsvärde. Garantibeloppet upptas inom den
kommun där fastigheten är belägen såsom skattepliktig inkomst för fastighetens
ägare. Med ägare jämställs bl. a. den som innehar fastighet med
tomträtt. Vid beräkning av inkomst av fastigheten får emellertid avdrag göras
med belopp motsvarande garantibeloppet (procentavdrag). Avdrag är emellertid
inte medgivet för underskott som uppstått genom att procentavdraget
överstigit nettointäkten av förvärvskällan. Det anförda innebär att
garantibeskattningen blir effektiv endast om fastigheten går med underskott
eller lämnar ett överskott som understiger 2 procent av taxeringsvärdet.

Inkomstberäkningen skall i allmänhet göras enligt kontaktprincipen, som
innebär att man tar hänsyn endast till kontanta inkomster och utgifter under
beskattningsåret. Fr. o. m. 1979 års taxering har emellertid ägare av fastigheter
som beskattas enligt konventionell metod och schablonbeskattade
bostadsrättsföreningar, bostadsaktiebolag och allmännyttiga bostadsföretag
rätt att tillämpa bokföringsmässig inkomstberäkning vid taxeringen (punkt 1
av anvisningarna till 41 § KL, jfr prop. 1978/79:42, SkU 1978/79:18). Denna
redovisningsmetod innebär bl. a. att hänsyn skall tas till ingående och
utgående fordringar och skulder, lagerförändringar under året m. m. De nya
reglerna innebär också att den skattskyldige i vissa fall kan tillämpa ett
räkenskapsår som inte överensstämmer med kalenderåret (anvisningarna till
3 § KL).

3 Riksdagen 1978/79. 19 sami. Nr 35

CU 1978/79:35

I propositionen 1978/79:209 om ändring i bostadsbeskattningen, m. m.,
läggs fram förslag som bl. a. rör avdrag för reparationskostnader för s. k.
andelshus. Förslagen innebär i denna del att i fråga om flerfamiljsfastigheter
med tre eller fler delägare, som skall ha bostad i fastigheten, den omedelbara
avdragsrätten för reparationskostnader begränsas och ersätts med värdeminskningsavdrag.

Vidare föreslås att reparationskostnader som finansierats med statligt
lånestöd - dock ej underhållslån-inte längre skall kunna dras av omedelbart
utan i stället beaktas genom värdeminskningsavdrag. Detta innebär bl. a. att
hela projektkostnaden skall aktiveras. I propositionen noteras (s. 33) att man
på sina håll ansett att den föreslagna aktiveringsskyldigheten strider mot
reglerna i bokföringslagstiftningen, vilket alltså medför att man vid beskattningen
i detta avseende måste tillämpa en särskild redovisning. Detta anses
av föredragande statsrådet kunna vålla vissa svårigheter - något som
emellertid anges inte vara något unikt för det här berörda förslaget.

10 Ägarförhållanden beträffande enskilda hyreshus

Utskottet har från (»stadsstyrelsen inhämtat följande uppgifter om
registrerade låntagare när det gäller enskilda hyreshus som färdigställts under
perioden 1965-1975.

Företagsform	Antal lin	Antal lägenheter
Enskilda personer	777	22 525
Dödsbon och familjestiftelser	16	857
Offentligrättsliga juridiska	1	16
personer
Banker och försäkringsbolag	34	4 669
Aktiebolag	561	36 024
Ekonomiska föreningar	9	417
Ideella föreningar	68	4 483
Handelsbolag och enkla bolag	191	15 394
Övriga företagsformer	2	110

Summa

1 659 84 495

CU 1978/79:35

Bilaga 3

SABO PM

1979-02-21

Lån för underhåll av vissa bostadshus - undersökning av vissa
redovisningsmässiga konsekvenser

Om de nya underhållslånen används för underhållsändamål - för att täcka
utgifter för omedelbara underhållsarbeten eller för att avsättas för framtida
underhåll - måste de redovisningsmässigt betraktas som kostnad för
låntagaren. Dennes redovisade resultat kommer därigenom att bli i motsvarande
grad sämre.

Efter kontakter med civilutskottets kansli har SABO genomfört en
undersökning för att utröna i vilken grad underhållskostnader, finansierade
med underhållslån, påverkar de allmännyttiga bostadsföretagens samlade
resultat. Det har därvid bedömts särskilt angeläget att utröna om sådana
förluster uppstår att en likvidationssituation enligt aktiebolagslagens bestämmelser
föreligger eller eljest om en ohållbar ekonomisk situation uppkommer.

Undersökningens omfattning

Undersökningen har avsett samtliga SABO-föfetag. Som underlag har
använts sammanställningar, som tagits fram i samband med höstens
hyresförhandlingar, i vilka SABO har medverkat (117 företag). I övrigt har
uppgifter hämtats från av resp. företag lämnade uppgifter till SABO:s
ekonomiska statistik, i förekommande fall kompletterade med uppgifter från
företagens officiella bokslut.

På grund av att vissa uppgifter saknas, har ett bortfall uppstått. Bortfallet
uppgår till 21 företag eller 9 % av samtliga. Bortfallet ligger i intervallet 0-999
lgh (18 företag) resp. i intervallet 1 000-2 449 lgh (3 företag). Se också tabell 1 A
och 1 B. Bortfallet är inte av den storleken att det påverkar de bedömningar
som kan göras utgående från de undersökta 216 bostadsföretagen

Metod

För att belysa den angivna frågeställningen har varje företag betraktats var
för sig. Underlag är faktiska uppgifter, vilka behandlats på följande sätt.

Som utgångspunkt för bedömningarna har använts företagens senast
redovisade bokslut (för 1977). Däri redovisade resultat har påverkats genom
att ett resp. två års beräknade maximala underhållslån betraktats som
kostnad. Dessa kostnader skulle ha försämrat årets resultat och därmed även
det balanserade resultatet i motsvarande grad.

CU 1978/79:35

Metoden är förhållandevis enkel och torde ge tillräcklig säkerhet för de
bedömningar som här kommer i fråga. Det finns nämligen befogad anledning
anta att några väsentligt ändrade resultat inte uppkommer från 1978 års
verksamhet eller av andra skäl kan förväntas från åren 1979 och 1980.

Det är i detta sammanhang avgörande att klarlägga i vilken utsträckning
företagets grundkapital (aktiekapital eller grundfond i stiftelse) förbrukas. I
beräkningarna har som en intressant gräns angivits om och när 2/3 av
grundkapitalet är förbrukat (i tabellmaterialet och nedan har som en
sammanfattande benämning använts ordet ”likvidationsgräns”). Aktiebolagslagens
regler har således utgjort bedömningsgrund. Den omständigheten
att formella regler saknas för stiftelser påverkar inte situationen i sak - samma
ekonomiska bedömning bör kunna göras både för aktiebolag och stiftelser.
Därför har inte heller aktiebolag och stiftelser särredovisats. (Upplysningsvis
kan nämnas att 40 96 av SABO:s medlemsföretag, omfattande ca 65 % av
lägenhetsbeståndet är aktiebolag).

Resultat av beräkningarna

Beräkningarna, som sammanfattas i mer fullständig form i tabellerna 2-5,
har utförts i olika steg. Dessa kommenteras i det följande.

Det framgår av tabell 2 att efter avändande av första årets underhållslån
skulle sammanlagt 142 företag eller 66 96 av samtliga visa ett sådant
balanserat resultat att 2/3 eller mer av grundkapitalet kan anses ha gått
förlorat. ”Likvidationsgränsen” enligt för aktiebolag gällande bestämmelser
skulle därmed ha nåtts.

Med andra årets underhållslån skulle företag som passerat ”likvidationsgränsen”
utökas med ytterligare 45 st., eller 21 96.

Detta innebär att efter användande av de två årens underhållslån skulle
med dessa beräkningar återstå endast 29 företag eller 13 96 av samtliga, som ej
förlorat det egna kapitalet i sådan utsträckning att åtgärder måste vidtas föratt
förhindra likvidation, eller motsvarande (tabell 2 punkt 3).

Kommentar

De resultat, som framkommer i tabell 2 har framtagits utan beaktande av
att företagen i sina balansräkningar kan ha redovisat vissa reservationer för
framtida underhåll. Dessa bör nämligen enligt SABO:s mening i detta
sammanhang i första hand jämställas med sådana skulder som inte kan
användas i resultatutjämnande syfte. Reservationerna har inte tillkommit
genom hopsparade vinstmedel, som sedan disponerats för ”fondering” utan
består av tidigare år ”periodiserade” och kostnadsförda beräkningar av
uppkommet slitage för vilket underhåll ej ännu utförts.

Alternativt kan dessa reservationer jämställas med avsättningar för
värdeminskning (= avskrivningar). Om möjlighet att göra avsättningar för
framtida underhåll inte funnits, borde företaget i stället ha gjort företagsekonomiskt
beräknade avskrivningar på sådana byggnadsdelar och andra

CU 1978/79:35

detaljer, för vilka nu utbytes- och ersättnings-/ reparationskostnader tryggas
genom viss reservation för underhåll. De ”dolda” reserver som i så fall skulle
ha funnits skulle då inte med hänsyn till gällande redovisningslagar ha
kunnat tas fram och upplösas för att täcka uppkomna förluster.

Trots det resonemang som anförs i kommentaren ovan har emellertid i
tabell 3 beräknats effekterna av om redovisade underhållsreserver finge
betraktas som fritt eget kapital (jämförbart med hopsparade ”vinstmedel”)
och därför kunde disponeras för att i första hand täcka uppkomna bokföringsmässiga
förluster.

Resultatet blir då helt naturligt avsevärt bättre. Efter användande av två års
underhållslån kommer likväl 93 företag eller knappt hälften av samtliga
(43 %) inte att klara den s. k. likvidationsgränsen. Alla tidigare reserverade
medel för framtida underhåll har emellertid då blivit tömda, vilket innebär att
därefter uppkommande periodiskt underhåll måste finansieras med löpande
hyresintäkter.

Skillnaden mellan de två beräkningssätten kan sammanfattas i nedanstående
sammanställning:

Antal företag
Underhålls-	Underhålls-	Differens
reservation	reservation
behålls	ianspråktas
(jfr tab. 2)	(jfr tab. 3)

1) ”Likvidationsgrän- 142	64	-78
sen” uppnås efter l:a
årets underhållslån
2) ”Likvidationsgrän- 45	29	- 16
sen” uppnås efter 2:a
årets underhållslån
3) Företag som klarar 29	123	+ 94
”likvidationsgrän-
sen” trots 2 års un-
derhållslån

I tabell 4 och 5 har effekten av underhållslånen prövats med den
förutsättningen att hyresförlustlån i sin helhet blir avskrivna. Genom att
resultatet därmed förbättras, uppstår ett visst utrymme för att använda
underhållslån. Beräkningen har i övrigt gjorts på samma sätt som i tabellerna
2 och 3, dvs. utan resp. med ianspråktagande av eventuellt befintliga
reservationer för framtida underhåll.

Med dessa utgångspunkter kommer enligt tabell 4 (utan ianspråktagande
av underhållsreserver) endast 59 företag (en ökning från 29 jämfört med tabell
2) att klara likvidationsgränsen efter 2:a årets underhållslån. Om underhållsreserverna
används kommer enligt tabell 5 148 företag (en ökning från 123
jämfört med tabell 3) att klara denna gräns.

CU 1978/79:35

Kommentar

Beräkningarna i tabellerna 4 och 5 har utförts på ett förenklat sätt. De blir
därmed något orealistiska och visaren för företagen alltför gynnsam ställning.
De bygger nämligen på antagandet att utestående hyresförlustlån i sin helhet
kan avlösas genom statliga och/eller kommunala avskrivningar/bidrag. Det
har här inte gjorts någon undersökning av vilka företag som enligt gällande
regler har hyresförlustlån av sådan storlek att de kan erhålla avskrivning (2 %
av taxeringsvärdet).

Sammanfattning

Ett betydande antal allmännyttiga bostadsföretag synes inte kunna
utnyttja underhållslånen. De kommer nämligen som följd av gällande
redovisningsregler att visa sådana resultat att betydande del (2/3) av
grundkapitalet måste ianspråktas.

Även om upptagna hyresförlustlån avskrivs i sin helhet, påverkar detta
situationen endast i begränsad utsträckning.

Tabell I

Representativitet. Omfattning och bortfall av SABO-företagen.

		Antal lägenheter i	i företaget						Samtliga företag
		0-999		1000-2 499	2 500-4 999		> 5000
		antal	%	antal	%	antal	%	antal	%	antal	%
Samtliga SA BO-företag	antal företag	122	100	57	100	30	100	28	100	237	100
	antal Igh	59 771	100	97 066	100	104 127	100	386 937	100	647 901	100
1 undersökningen ingå-ende SABO-företag	antal företag	104	85	54	95	30	100	28	100	216	91
	antal Igh	52 395	88	91 874	95	104 127	100	386 937	100	635 333	98
Bortfall p. g. a. uppgifter saknas	antal företag	18	15	3	5	_	_	_	_	21	9
	antal Igh	7 376	12	5 192	5	-	-	-	-	12 568	2

Antal lägenheter i SABO företag Samtliga företag

		0-999		1 000-2 499	2 500-4 999		> 5000
		antal	%	antal	%	antal	%	antal	%	antal	%
Samtliga SABO-företag	antal företag	122	51	57	24	30	13	28	12	237	100
	antal Igh	59 771	9	97 066	15	104 127	16	386 937	60	647 901	100

Kommentar: Av ovanstående tabeller framgår, att bortfallet är överrepresenterat förde minsta företagen (0-999 lgh)och de näst minsta företagend 000-2 499
Igh).

CU 1978/79:35

Tabell 2

Företagens möjligheter att klara ' jikvidationsgränsen” (högst 2/3 av aktiekapitalet eller grundkapitaletförbrukat) utan att helt eller delvis förbruka underhåtisreserver
o. d.

Antal lägenheter i företaget			Samtliga företag
0-999		1000-2499	2 500-4 999	>5000
antal	%	antal %	antal %	antal %	antal	%

1 Företag som uppnår "likvida-tionsgränsen” efter första årets underhållslån	75	72	33	61	21	70	13	47	142	66
2 Företag som uppnår ”likvida-tionsgränsen" efter andra årets underhållslån	13	12	14	26	8	27	10	35	45	21
3 Företag som ej uppnår ”likvida-tionsgränsen” efter de två årens underhållslån	16	16	7	13	1	3	5	18	29	13
Summa	104	100	54	100	30	100	28	100	216	100

CU 1978/79:35

Tabell 3

Företagens möjligheter att klara ",likvidationsgränsen " (högst 2/3 av aktiekapitalet eller grundkapitalet förbrukat). Underhällsreserverna har tagits i anspråk.

Antal lägenheter i företaget			Samtliga företag
0-999		1 000-2 499	2 500-4 999	>5000
antal	%	antal %	antal %	antal %	antal	%

1 Företag som uppnår ”likvida-tionsgränsen” efter första årets underhållslån	37	35	13	24	8	26	6	21	64	30
2 Företag som uppnår ”likvida-tionsgränsen” efter andra årets underhållslån	13	13	8	15	3	10	5	18	29	13
3 Företag som ej uppnår ”likvida-tionsgränsen” efter de två årens underhållslån	54	52	33	61	19	64	17	61	123	57
Summa	104	100	54	100	30	100	28	100	216	100

Tabell 4

Företagens möjligheter att klara "likvidationsgränsen" under förutsättning dels att befintliga hyresförlustlän blir avlösta, dels att underhällsreserver o. d. ej
förbrukas.

Antal lägenheter i företaget			Samtliga företag
0-999	1 000-2 499	2 500-4 999	> 5 000
antal	96 antal 96	antal 96	antal 96	antal	96

1 Företag som uppnår ”likvida-tionsgränsen” efter första årets underhållslån	58	56	21	39	16	53	9	32	104	48
2 Företag som uppnår ”likvida-tionsgränsen” efter andra årets underhållslån	16	15	16	30	9	30	12	43	53	25
3 Företag som ej uppnår ”likvida-tionsgränsen” efter de två årens underhållslån	30	29	17	31	5	17	7	25	59	27
Summa	104	100	54	100	30	100	28	100	216	100

CU 1978/79:35

Tabell 5

Företagens möjligheter att klara ",likvidationsgränsen" under förutsättning att befintliga hyresförlustlån blir avlösta. Underhållsreserverna har tagits i anspråk.

Antal lägenheter i företaget			Samtliga företag
0-999		1 000-2 499	2 500-4 999	> 5000
antal	96	antal 96	antal 96	antal 96	antal	96

1 Företag som uppnår ”likvida-tionsgränsen” efter första årets underhållslån	30	29	9	17	4	13	3	11	46	22
2 Företag som uppnår ”likvida-tionsgränsen” efter andra årets underhållslån	9	9	4	7	3	10	6	21	22	10
3 Företag som ej uppnår ”likvida-tionsgränsen” efter de två årens underhållslån	65	62	41	76	23	77	19	68	148	68
Summa	104	100	54	100	30	100	28	100	216	100

4*.

CU 1978/79:35

Bilaga 4

Vissa redovisningsmässiga synpunkter sorn framförts under utskottsbehandlingen 1

det följande lämnas ett referat av de synpunkter på frågan om bokföring
av underhållslån som framfördes av kanslichefen i bokföringsnämnden Boris
Carlsson vid en av civilutskottet anordnad hearing den 26 april 1979.

Boris Carlsson: Mot bakgrund av de uppgifter som bokföringsnämnden har
tilldelats kommer mitt inlägg att helt koncentreras på de företagsekonomiska
och redovisningsmässiga konsekvenserna av det förslag som nu diskuteras
beträffande den bokföringsmässiga behandlingen av underhållslån.

Enligt sin instruktion har nämnden till uppgift att främja utvecklingen av
god redovisningssed i företagens bokföring och offentliga redovisning.
Härvid skall nämnden bl. a. med beaktande av att bokföringen skall bilda
underlag för företagets egna bedömningar, för informationen till bl. a.
kreditgivare och de anställda samt förden offentliga redovisningen lämna råd
och anvisningar för hur bokföringsskyldigheten skall fullgöras i rörelser av
olika slag och storlek.

Nämndens arbete syftar sålunda till att öka stabiliteten i och förtroendet för
företagens ekonomiska rapportering genom enhetligare principer för värderingar
i bokslut och enhetligare former för rapportering.

Att detta arbete fullföljs är väsentligt sett utifrån det ökade intresse för
företagens ekonomiska status och utveckling som numera visas inte minst
från arbetstagarhåll och från skattemyndigheter och domstolar. Jag kan ju
som ett exempel på detta peka på det betänkande (SOU 1978:67) gällande Nya
bolagsregler m. m. som har avgetts av 1974 års bolagskommitté och som just
nu remissbehandlas. Där föreslår kommittén bl. a. att även andra näringsidkare
än aktiebolag och ekonomiska föreningar skall lämna offentlig årsredovisning.
Enligt kommittéförslaget skall sålunda de ekonomiska rapporterna
från handelsbolag, enskilda näringsidkare, stiftelser m. fl. spridas till nya
grupper av läsare. Som ett annat exempel kan jag peka på de riksdagsmotioner
i vilka framförs krav på enklare bokföringsregler för mindre företagare.
Bakgrunden till dessa motionsförslag är att nuvarande lagstiftning anses för
komplicerad och svårhanterlig för de små företagen.

Det förslag till redovisning av underhållslån som nu övervägs av
civilutskottet skulle knappast bidra till att öka förståelsen och förtroendet för
företagens redovisning och det överensstämmer definitivt inte med gällande
redovisningspraxis. Ur företagsekonomisk synpunkt skall intäkter och
kostnader ställas mot varandra. Jämställer man hyresmarknaden med andra
branscher bör en del av hyran täcka löpande underhåll. Utgifterna för
underhåll är alltså något som normalt skall belasta resultaträkningen. Den
aktivering av lånebeloppet som utskottet nu överväger innebär i praktiken en
aktivering av kostnader, ett förfarande som inte har förankring i bokförings -

CU 1978/79:35

lagen och säkert f. n. inte skulle godkännas av en revisor. Det strider mot
försiktighetsprincipen i vilkens anda bokföring normalt sker. Jag tror mig
våga påstå att om bokföringsnämnden hade fått förslaget på formell remiss så
hade det avstyrkts på företagsekonomiska grunder. Det är också min
uppfattning att lagstiftning i en sådan här fråga kan ha en negativ effekt på de
frivilliga initiativen ute i näringslivet att utveckla god redovisningssed.

Jag är emellertid medveten om att hyresmarknaden inte fungerar efter
traditionella företagsekonomiska regler. Men som jag antydde inledningsvis:
Det är inte bokföringsnämndens uppgift att väga in bostadspolitiska bedömningar.
Detta får bli civilutskottets problem.

Man bör ställa frågan om det finns någon alternativ lösning. En möjlighet
som har diskuterats skulle vara att komplettera likvidationsbestämmelserna i
aktiebolagslagen så att underhållslånen inte behandlas som lån vid upprättande
av likvidationsbalansräkning. Mot detta alternativ talar emellertid dels
den psykologiska stressfaktorn att varje år behöva upprätta en likvidationsbalansräkning,
dels det förhållandet att inte alla hyresfastigheter drivs i
aktiebolagsform. En annan lösning kunde vara den praxis som tillämpas då
det gäller statliga villkorslån, typ Uddeholm, NCB m. fl. Efter en ändring i
kommunalskattelagen tas dessa lån upp till beskattning och redovisas som
extraordinär intäkt i resultaträkningen.

Nu skall man ju se bokföringslagen som den generella redovisningslag som
skall vara grundläggande för all redovisning inom svensk företagsamhet.
Lagstiftaren har emellertid varit medveten om att en allmän bokföringslag
inte kan innehålla alla föreskrifter som i skilda sammanhang kan behövas
inom redovisningsområdet. Därför har man i 3 § bokföringslagen öppnat
möjlighet till en komplettering av lagens bestämmelser. Det sägs där att har
en bestämmelse som avviker från bokföringslagen meddelats i eller med stöd
av annan lag så gäller den bestämmelsen och i anslutning därtill meddelade
verkställighetsföreskrifter. Som exempel på sådana bestämmelser har
nämnts aktiebolagslagen, lagen om ekonomiska föreningar, försäkringsrörelselagen
och bankrörelselagen. Jag har dock uppfattat dessa specialregler som
så, att de i första hand skall tillgodose redovisningsmässiga behov inom vissa
branscher eller grupper av företag inom ramen för gällande generella
värderingsregler och tillämpad redovisningspraxis. Det nu diskuterade
förslaget till redovisning av underhållslån innebär, som jag ser det, ändrade
värderingsregler.

Mina företagsekonomiska och redovisningsmässiga synpunkter på lagförslaget
är som civilutskottet märker kritiska.

Jag har velat framföra dem även om jag känner mig ställd inför ett
fullbordat faktum genom tillkomsten av förordningen om underhållslån.
Nöden är uppfinningarnas moder och då den bostadspolitiska problemlösningen
inte ryms inom bokföringslagens ram måste annan lagstiftning
tillgripas, grundad på andra än rent företagsekonomiska bedömningar. På ett
sådant lagförslag har bokföringsnämnden svårt att ge några synpunkter.

CU 1978/79:35

Jag vill avslutningsvis peka på ett par risker ur företagsekonomisk
synpunkt som kan finnas med det diskuterade lagförslaget.

1. Aktivering av underhållslånen torde komma att uppfattas som en
balansering av reparationskostnader. Sådan verksamhet förekommer
också i andra branscher. Viss spridningseffekt kan alltså riskeras.

2. Det finns inte något samband mellan avskrivningsbehovet av aktivposten
och amorteringstiden på lånet. Lånen är annuitetslån, där amorteringsdelen
de första åren är liten och därmed blir också avskrivningen liten; ett
förhållande som knappast har förankring i verkligheten.

3. En tillgångspost skall ha substans för att vara motiverad i balansräkningen.
Något uttalat värde (garanti e. d.) finns i detta fall inte. Vad har posten
för värde vid t. ex. en substansberäkning i samband med likvidation?

4. Det finns ej några krav på hur underhållslånen skall användas. Sker ej
reparation, uppstår genom aktiveringen en ren resultatförbättring. Kan
denna missbrukas?

Med mina synpunkter på frågan om bokföring av underhållslån hoppas jag
att utskottets ledamöter fått en uppfattning om bokföringsnämndens intresse
att slå vakt om generella värderings- och rapporteringsregler för att underlätta
förståelsen och öka förtroendet för företagens redovisning. Detta kan förklara
den principiella, avvisande attityd som nämnden under hand har intagit till
det diskuterade lagförslaget ur företagsekonomisk och redovisningsmässig
synpunkt. Hur detta sedan skall vägas in i den bostadspolitiska bedömningen
är självfallet en fråga för civilutskottet att ta ställning till.

CU 1978/79:35

Innehåll

Motionerna 1

Utskottet 1

Utgångspunkter 1

Tidigare riksdagsbehandling 2

Allmänna överväganden 4

De upprättade lagförslagen 7

Hemställan 8

Särskilt yttrande (m) 9

Bilaga I 10

1 Förslag till lag om ändring i lagen (1972:175) med vissa

bestämmelser om bokföring av bostadslån m. m 10

2 Förslag till lag om ändring i lagen (1951:308) om ekonomiska

föreningar 11

Bilaga 2

Vissa uppgifter i anslutning till frågor om bokföringsmässig redovisning
av underhållslån 12

1 Underhållslån 12

1.1 Riksdagsbehandlingen 12

1.2 Reglerna om underhållslån 13

2 Underhållsfondsutredningen 14

3 Hyresförlustlån 14

4 Bokföringslagstiftningen 15

4.1 Bokföringslagen 15

4.1.1 Kretsen av bokföringsskyldiga 15

4.1.2 God redovisningssed 16

4.1.3 Bokföringsskyldighetens innebörd 17

4.1.4 Löpande bokföring 17

4.1.5 Årsbokslut 18

4.2 1972 års lag om bokföring av bostadslån m. m 21

5 Aktiebolagslagen 23

5.1 Årsredovisningen 23

5.2 Likvidationsskyldighet 24

6 Vissa bestämmelser om andra företagsformer 27

6.1 Bostadsstiftelser 27

6.2 Försäkringsbolag m. fl 28

7 Konkurs 29

8 Straff- och skadeståndsbestämmelser 30

9 Inkomstbeskattning av bostadsfastigheter m. m 31

10 Ägarförhållanden beträffande enskilda hyreshus 34

CU 1978/79:35

Bilaga 3 35

SABO:s undersökning av underhållslånens redovisningsmässiga
konsekvenser 35

Bilaga 4 44

Vissa redovisningsmässiga synpunkter som framförts under utskottsbehandlingen
44

GOTAB 62026 Stockholm 1979